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序论：在您撰写风险导向审计的内涵时，参考他人的优秀作品可以开阔视野，小编为您整理的7篇范文，希望这些建议能够激发您的创作热情，引导您走向新的创作高度。
摘要：在市场经济竞争条件下，由于受到盈利动力的驱动和不断高涨外部高度期望的压力，世界范围内重大的管理欺诈及审计失败案例屡见不鲜，注册会计师的所面临的压力也逐步增大。如何有效的识别出被审单位所面临的风险关键领域并准确地评估及做出相应的措施，成为业内人士备受关注的问题。
在众多审计方法当中，风险导向审计模式作为一种重要的审计理念和方法， 随着国内外审计失败事件的爆发，受到行业内外新的关注。但是目前我们对风险导向审计还缺乏全面的认识。审计方法的发展既有跳跃性一面，更有连续性一面，目前它仍然处于发展完善中。本文将对它展开详细的讨论。
关键词：风险导向审计 产生背景 应用情况 改进措施
一、风险导向审计的含义和模型
风险导向审计是由世界五大会计师事务所自20世纪60年代以来面临大量的诉讼威胁下开发的以审计风险评价为中心的审计程序，是以被审计单位的重大错报风险为导向，对被审计单位可能引起重大错报的内外部风险因素进行评估，以确定审计的重点和范围，并对其实施进一步审计程序的一种审计方法。
1983年，美国注册会计师协会（AICPA）提出传统审计风险模型：审计风险=固有风险×控制风险×检查风险。但是如果存在战略和宏观层面的风险，运用该模型时便会捉襟见肘。2003年10月，国际会计师联合会下属的国际审计和保证准则委员会（IAASB）提出新的审计风险模型：审计风险=重大错报风险×检查风险。这便构成了现代风险导向审计的基本审计模型。
二、风险导向审计的特征
现代风险导向审计的特征现代风险导向审计是以被审计单位的重大错报风险为导向，合理配置审计资源，对风险较大的环节或区域实施重点审计，提高效率保证效果的一种审计方法。现代风险导向审计具有以下特征：
（1）现代风险导向审计从宏观上把握审计面临的风险。现代风险导向审计将被审计企业置于社会经济体系中。现代风险导向审计则侧重于对整个企业的经营环境和经营过程的分析，并将被审计企业置于社会经济体系中，分析其面临的经营风险及对风险的控制措施，从而形成对会计报表的预期，根据预期对会计报表进行判断。它从企业的战略分析入手，通过“战略分析――环节分析――会计报表剩余风险分析”的基本思路，决定实质性审计程序的性质、时间和范围，并建立了企业会计报表风险与企业战略风险之间的逻辑联系，使这一方法更科学、有效。
（2）现代风险导向审计运用“自上而下”和“自下而上”相结合的审计思路。从源头上，从企业的治理结构、发展战略、经营决策、外部环境上来分析、发现、把握风险。从企业的战略管理分析入手，通过战略风险和经营风险的导向和严密的逻辑推理，一步一步地推导和落实审计的范围和重点，从而确定相关的审计目标和审计程序，然后通过实施审计程序及取证的结果，结合重要性的判断“自下而上”地归纳和判断整个财务报表的风险并形成最终的审计意见。
（3）现代风险导向审计以系统论作为指导思想，运用战略管理分析工具。审计师运用战略系统观对企业风险进行分析、测试、评价和决策，将被审计单位置于广泛的经济网络中进行考察，并通过对企业保持和加强竞争优势与核心能力的战略及其恰当性的分析评价。
（4）现代风险导向审计能运用分析性程序，识别可能存在的重大错报风险源。现代风险导向审计为注册会计师整体上把握和控制审计风险提供了基础。注册会计师可以从风险源分析入手，以风险源为导向，在风险导向审计过程中充分运用分析性复核程序，进而确保更好地识别潜在的重大错报风险源。
三、现代风险导向审计改进措施：
目前现代风险导向审计在我国中小事务所使用的情况不尽人意，究其原因是我国目前的审计环境存在着诸多的制约因素。那么如何提高它在我国的使用情况呢？笔者认为主要有以下措施：
（1）强化内外部执业环境建设，明确注册会计师的法律责任
目前我国追究会计师事务所和注册会计师的行政责任的相关规定较为完善，而对刑事责任和民事责任的相关条款太笼统，不具有可操作性。明确注册会计师的法律责任，当审计失败可以依据法律条文根据不同性质进行定性。健全注册会计师民事赔偿制度，通过立法或行业准则来明确注册会计师的民事赔偿责任。
（2）提高注会综合素质
2005年6月，中注协制定《关于加强行业人才培养工作的指导意见》，全面、系统地提出了注册会计师行业人才建设发展战略，明确了培养和造就注册会计师行业高级专业人才和管理人才两类领军任务。指导意见中出了一些具体措施，如开办行业EMBA，培养具备国际水平的会计师事务所管理人才，都具有可操作性。会计师事务所应该加大对注会全面素质的培养。
（3）建立新型同业互查制度
为了防止在会计师事务所行业出现“劣币驱逐良币”的现象，解决高质量执业的注册会计师比低质量执业注册会计师需要付出更大成本的反向激励问题，应考虑推行会计师事务所之间进行定期的同业互查制度。如一旦会计师事务所被查出存在造假行为，其所得收益全部划归实施检查的会计师事务所。在新型同业互查制度下，通过专业机构实施互查，结合经济激励，能够扩大检查范围的广度与深度，也有助于会计师事务所之间相互交流。
参考文献：
[1]谢荣.现代风险导向审计的基本内涵辨析[J].审计研究，2004（5）
关键词：风险导向审计 产生背景 我国的运用思考
一、 风险导向审计产生的原因和内涵辨析
审计模式是审计期望、审计目的、审计范围和审计方法等要素的综合体现。纵观审计模式的发展史，从帐项审计到制度审计再到风险导向审计，推动审计模式变革的因素很多，其中风险导向审计产生的原因主要有以下几个方面：（1）审计期望差距的存在是风险导向审计产生的社会因；（2）经营失败带来审计失败使审计风险陡增是风险导向审计产生的内在原因；（3）传统审计模式的失效是风险导向审计产生的外在动力；（4）审计组织的经济压力是风险导向审计产生的经济因素；（5）信息系统的高度发展为风险导向审计产生提供了物质技术条件。在这五大主要因素的推动下，风险导向审计应运而生。
具体而言，风险导向审计以审计风险评价为中心的审计程序，是以被审计单位的重大错报风险为导向，对被审计单位可能引起重大错报的内外部风险因素进行评估，以确定审计的重点和范围，并对其实施进一步审计程序的一种审计方法。 2003年10月，国际会计师联合会下属的国际审计和保证准则委员会（IAASB）提出新的审计风险模型：审计风险=重大错报风险×检查风险。
二、 风险导向审计的特征
区别与传统审计方法，风险导向审计尤其强调对被审计单位风险因素的把握，并由此为依据进行审计计划和实施相应的审计程序，它主要具有以下三大特征：（1）风险导向审计着重于从从宏观上判断被审计单位所面临的经营风险，这一目标的完成主要依赖于对被审计单位所面临行业经营环境、经营流程和内部控制制度等方面的综合分析判断。通过“战略分析――环节分析――会计报表剩余风险分析”的基本思路，决定实质性审计程序的性质、时间和范围；（2）它使用的是“自上而下”和“自下而上”相结合的审计思路。所谓“自上而下”：从企业的治理结构、发展战略、经营决策、外部环境上来分析、发现、把握风险；“自下而上”：通过实施审计程序及取证的结果，结合重要性的判断“自下而上”地归纳和判断整个财务报表的风险并形成最终的审计意见；（3）它较多地应用分析性程序来识别重大分析错报。注册会计师可以从风险源分析入手，以风险源为导向，在风险导向审计过程中充分运用分析性复核程序，进而确保更好地识别潜在的重大错报风险源。
三、我国如何正确运用风险导向审计
1、根据审计环境的现状，合理应用现代风险导向审计
立足我国国情，目前我国的审计环境无论是从外部环境还是内部环境都还不能完全满足现代风险导向审计的要求，还存在着差距和不足。因此，我们要根据具体环境慎重选择审计方法。而现代风险导向审计作为一种科学先进的审计方法，对审计环境必然存在一个高水准的要求。
2、培养复合型人才，让审计人员适应新的审计模式
培养复合型人才是当下之需。审计人员的职业道德素养、自身的技能、经验的积累、职业判断的能力等各方面的素质将直接影响审计方法的运用，而各种审计方法对审计人员又有着不同的要求。现代风险导向审计方法的运用，不仅要求审计人员掌握会计、审计知识，而且要求审计人员熟悉管理知识、了解行业环境，全球竞争环境及国外政治、监管环境，具备审计人员独特的敏锐性和判断力。
3、树立系统观点，注意综合运用审计方法
关键词：风险 经营风险 舞弊风险 风险导向审计
一、引言
财政部于2006年2月15日颁布的48项审计准则（2010年进行了修订），于2007年1月1日起在我国会计师事务所施行。该审计准则体现现代风险导向审计的理念。但是在对现代风险导向审计本质的理解上，学术界仍存争议，部分学者认为现代风险导向审计就是经营风险导向审计或舞弊风险导向审计。之所以出现争论，笔者认为关键是对风险的内涵理解不同，那么“风险”的涵义是什么？难道仅仅是“经营风险”或“舞弊风险”？经营风险导向审计、舞弊风险导向审计与现代风险导向审计究竟是什么关系？
作为实务工作者，笔者认为正确理解风险导向审计的本质以及几种风险导向审计之间的关系对于深入理解审计准则非常重要。本文结构上分四个部分：首先文献综述，概述学术界对现代风险导向审计本质的不同看法；其次分析总结现代风险导向审计的本质；然后分析现代风险导向审计与经营风险导向审计、舞弊风险导向审计之间的关系；最后结论。
二、文献综述
20世纪90年代以来，我国对风险导向审计的研究以传统风险导向审计在实务中应用为主。2004年初陈毓圭、谢荣、吴建友等学者才开始真正意义上研究现代风险导向审计的本质。之后，这方面的研究大量出现。但是现代风险导向审计本质是什么，并未达成一致的看法。
现代风险导向审计是审计模式还是审计方法？谢荣、吴建友（2004）认为“现代风险导向审计属于审计方法，它是审计方法在战略管理理论和系统理论基础上的重大创新”。陈毓圭（2004）认为，风险导向审计是一种审计方法和理念，但他更倾向于方法论。谢志华、崔学刚（2006）认为风险导向审计不是审计方法，而是一种审计战略定位与观念导向。
在对现代风险导向审计基本内涵的理解上，学术界有不同观点。谢荣
（2004）认为“对于‘固有风险’的认识，现代风险导向审计更多的是考虑企业的经营风险和战略风险，而不是仅考虑会计报表本身的风险，现代风险导向审计应该是以企业的经营风险为导向的一种审计”。王泽霞（2004）认为被审计单位存在的管理舞弊不能被控制风险导向和商业风险导向较好的识别，因此提出了管理舞弊导向审计，她认为“管理舞弊导向审计是以查找和识别管理舞弊作为审计工作重心的风险导向审计，是风险导向审计新的发展”。陈志强（2006）认为“把握风险的概念是正确理解风险导向审计内涵的关键，对风险概念理解不同，风险导向审计本质的认识就会不同，就会形成不同的审计理念和模式，风险的基本内涵应该是‘审计师对被审计单位的财务报表发表了不恰当审计意见的可能性’，对风险内涵不能随意缩小或者扩大，否则都可能造成理论上和实务上的偏差”。
本文以下分两部分阐述两个观点：一是对现代风险导向审计本质的认识；二是经营风险导向审计、舞弊导向审计与现代风险导向审计之间的关系。
三、对现代风险导向审计本质的认识
从审计模式的历史发展进程看，无论是从最初的账项基础审计到制度基础审计，还是从制度基础审计到传统风险导向审计，引起审计模式变更的真正原因还是“成本效益原则”在起作用。社会越发展，经济越活跃，企业的业务也越复杂，审计工作也就越发的繁重复杂。但在竞争社会，审计收费并不与审计工作量成正比。会计师事务所也是企业，它的目标也是企业财富最大化，提高效率降低成本还是会计师事务所一贯的做法，只是受到了审计风险的制约。如何有效平衡审计成本与审计风险之间的矛盾，是一直困扰会计师事务所的问题，同时也是审计模式发展的推手。
风险导向审计模式是审计成本与审计风险之间矛盾平衡下的一个产物。它的目标非常明确，即通过审计前风险的评估，来确定检查风险应控制的水平，从而将有限的审计资源配置到最有可能导致审计风险的领域，以此提高审计效率，降低审计成本。但传统风险导向审计在对风险评估上存在致命缺陷，即难以有效评估固有风险。在实务中审计师往往不评估固有风险，只评估和测试控制风险，而控制风险的评估难以有效发现管理层绕过内控的舞弊，导致的结果很可能是实际上风险很高但评估的风险却很低。
对传统风险导向审计模型进行改进，将原有的审计检查前风险（固有风险和控制风险）以重大错报风险替代，这就形成了现代风险导向审计理论依据的模型（审计风险=重大错报风险×检查风险）。表面上，新的审计风险模型只是用重大错报风险代替传统审计风险模型中的固有风险和控制风险，实质上，实现了质的飞越。它并不是将固有风险和控制风险简单相加，其所包含的内涵已超越了固有风险和控制风险。它不再将审计检查前风险进行人为划分，而是以风险评估所要实现的目标代替，即识别和评价“重大错报风险”，从而更好的体现了审计程序因地因时而异、多样性的特点。它所体现的思想是：审计检查前的风险是客观存在的，是多方面因素综合作用的结果，这些风险因素彼此又不是独立的，因此不能割裂起来单独评估，而是需要联合起来评估；同时，审计检查前的风险又具有多样性和复杂性，行业状况、企业性质、监管环境、战略、目标、经营风险、业绩考核体系不同，引发财务报表错报的风险因素就不同，因此，在具体审计中审计师需要根据企业的实际情况制定适合该企业的风险评估程序，关键要找出引发错报风险的源头，从源头来识别风险。
虽然与传统相比，审计风险模型只是发生小小变化，但体现的审计理念却发生了重大变化：它要求审计师从源头发现风险，审计重心前移；风险评估由零散走向结构化，它将各种风险因素联系在一起，多方面多角度的考虑问题，风险评估方法更加系统化；将战略分析引进审计，风险分析方法多样化；紧扣风险这根弦，风险评价贯穿整个审计过程；经营风险和舞弊风险成为重点考虑的风险因素：经营失败很可能使审计所卷入诉讼，带来审计风险；财务报表是被审计单位经营活动的反映，通过经营风险的分析和评估能有效地发现财务报表潜在的重大错报；舞弊，特别是管理层的通同舞弊，引发的财务欺诈造成后果往往特别严重。
综上，现代风险导向审计作为一种审计理念，它的核心思想是通过系统的风险评估来识别重大错报的领域，并将识别的领域作为实质性审计的重点，以此提高审计效率，降低审计成本。因此，笔者认为现代风险导向审计基本内涵是：以揭示重大错报风险为核心的一种审计模式，通过分析可能导致财务报表重大错报的风险因素，来评估和识别重大错报风险，从而有效解决信赖过度导致审计风险或信赖不足导致审计过度的问题。重大错报的风险驱动因素可能源于经营风险，也可能源于管理层的舞弊或其他。
四、经营风险导向审计、舞弊风险导向审计与现代风险导向审计的关系
王泽霞（2004）认为“审计导向就是审计工作的切入点，用以确定审计实施对象和重点领域。”根据这一理解，现代风险导向审计应以“风险”作为审计导向，也就是审计工作的切入点。那么“风险”是什么？有学者认为经营失败很可能导致审计风险，因此认为经营风险就是审计工作的切入点，审计工作以经营风险作为导向，从而认为现代风险导向审计就是经营风险导向审计。也有学者认为，近几年国内外爆发的好几起重大财务欺诈案，很大一部分是管理层舞弊造成的，因此认为舞弊风险就是审计工作的切入点，审计工作以舞弊风险作为导向，从而认为现代风险导向审计的实质就是舞弊风险导向审计。王志强在《从审计模式及其思想的演进辨析风险导向审计应有的内涵》一文中对上述观点进行了辩驳，他认为将经营风险导向审计或舞弊风险导向审计等同于现代风险导向审计是犯了将风险内涵任意扩大或缩小的错误。
笔者认为，不能简单的将“风险”理解为经营风险或舞弊风险。对“风险”的把握要从现代风险导向审计的本质出发去理解。前面我们对现代风险导向审计的本质分析中已经指出，重大错报风险的揭示是其核心，审计工作是围绕着分析评估重大错报的可能性展开，关键是要找到可能导致重大错报的风险驱动因素，经营风险和舞弊风险是导致错报的风险驱动因素，但不是全部。“风险”是涵盖了经营风险、舞弊风险在内的一切可能导致财务报表重大错报风险因素的概念，是重大错报风险驱动因素的集合。在审计实务中，审计师不可能去寻找所有的错报风险驱动因素，而是有选择的寻找可能导致重大错报风险的驱动因素以及识别和评估风险的正确路径。经营风险导向审计认为重大错报风险的主要驱动因素为经营风险，即重大错报风险的源头为经营风险，识别和评估风险的正确路径应为从经营风险到错报风险；舞弊风险导向审计认为重大错报风险的主要驱动因素是舞弊风险，识别和评估的正确路径应为舞弊风险到错报风险。
从上述分析可以看出，经营风险导向审计以经营风险作为风险评估的逻辑起点和重心，通过对经营风险的分析来评估重大错报风险。舞弊风险导向审计以舞弊风险作为风险评估的逻辑起点和重心，通过对舞弊风险的判断来评估重大错报风险。因此，无论是经营风险导向审计还是舞弊风险导向审计，都只不过是现代风险导向审计模式在实务应用中的具体表现形式而已，并不是一种独立的审计模式。它们的关系可以用如下图示表示：
{横轴以时间为顺序，表示审计模式的发展历程，图中只反映现代风险导向审计模式。纵轴以审计工作路径为顺序，反映审计模式的具体表现形式。经营风险导向审计以C点即分析评估经营风险作为审计工作的起点；舞弊风险导向审计以B点即分析评估舞弊风险作为审计工作的起点。这二种表现形式最后相交于A点，即揭示重大错报风险。}
五、 结束语
现代风险导向审计是一种审计模式，反映审计的理念，其核心思想是如何系统的评估重大错报风险。要评估重大错报风险，首先得找出可能引起重大错报的风险驱动因素，比如经营失败、管理层业绩考核压力、融资压力等。风险驱动因素是重大错报风险的源头，识别和评价风险驱动因素是审计工作的起点和重心。经营风险或舞弊风险是被审计单位重大错报风险的主要驱动因素之一。以经营风险的识别和评价作为审计工作的逻辑起点和重心，就形成了经营风险导向审计，以舞弊风险的识别和评价作为审计工作的逻辑起点和重心，就形成了舞弊风险导向审计。经营风险导向审计、舞弊风险导向审计不是独立的审计模式，而是现代风险导向审计模式在实务中的具体表现形式。
参考文献：
[1]谢荣，吴建友.现代风险导向审计基本内涵分析[J].审计研究，2004，第5期
[2]谢荣，吴建友.现代风险导向审计理论研究与实务发展[J].会计研究，2004第4期
[3]陈毓圭.关于风险导向审计方法由来及发展的认识[J].会计研究，2004第2期
[4]王泽霞.论风险导向审计的发展创新―管理舞弊导向审计[J].会计研究，2004，第12期
[5]王泽霞.《管理舞弊导向审计研究》，电子工业出版社，2005
[6]谢志华，崔学刚.风险导向审计―机理与运用[J].会计研究，2006，第7期
《审计研究》，2005，第2期
[8]陈志强.从审计模式及其思想的演进辨析风险导向审计应有的内涵，《审计研究》，2006，第3期
[9]王咏梅，吴建友.现代风险导向审计发展及运用研究[J].审计研究，2005，第6期
[10] AICPA，Exposure draft of seven Statements on Auditing Standards related to audit risk， 2002
[11]IAASB，ISA200 Objective and general principles governing an audit of financial statement，2003，10
关键词：风险导向审计 内部控制 内部控制评审
一、内部控制与审计模式的演进
（一）内部控制的内涵
内部控制的形成经历了历史的发展过程，主要分为六个阶段：内部牵制阶段、内部控制制度阶段、内部控制结构阶段、内部控制整体框架阶段和风险管理框架阶段。
在内部控制制度阶段，美国在1992年反欺诈性财务报告委员会（COSO）《内部控制――整体框架》，这是内部控制整合框架阶段的最重要文件之一。2004年COSO委员会《企业风险管理――整合框架》充分反映风险管理框架阶段的特点。
（二）审计发展的三种模式
审计模式是为了实现特定的审计目标所采取的审计策略、方式和方法的总称。审计模式经历了账项基础审计、制度导向审计和风险导向审计三个阶段。
账项基础审计运用于早期的审（20世纪初以前），当时企业的组织结构简单，业务性质单一，审计主要以审查账目有无舞弊为目标。
制度导向审计形成于20世纪40年代，随着企业规模扩大和业务量的复杂程度加深，抽样审计的准确性无法得到可靠的保证，因此评估结果显示内部控制有效，可缩小检查范围或简化其审计程序。
风险导向审计发轫于20世纪80年代，它是一种理论驱动的审计模式，可表示为：审计风险=重大错报风险×检查风险。在审计实务中，通过评估风险以确定重大错报风险。
（三）内部控制与审计发展的内在联系
内部控制的演进和审计理论的发展是密切相关的。对内部控制的深化认识是社会经济发展的需要；而内部控制理论的发展，对审计又有重大影响，特别在审计模式的变化上，内部控制的引入推动了帐项基础审计模式向制度基础审计模式发展。
二、现代风险导向审计的内涵、特点及在实施中的障碍
（一）现代风险导向审计内涵
现代风险导向审计模式遵循的思路是“企业战略分析――经验环节分析――财务报表剩余分析”。它反映了现代风险导向的审计内涵。风险导向审计程序包括制定审计计划、实施审计程序和编制审计报告。
制定审计计划，通过对企业的了解，识别和评估重大错报风险，将制定的审计计划风险降低到可接受的水平。实施审计程序，选择恰当的审计方法，实施有针对性的审计。编制审计报告，包括终结审计报告和后续审计报告的编写。终结审计报告是对审计结果的总结，主要披露风险和提出建议。但终结审计报告并不意味着审计的结束，还应执行后续审计，对于控制目标未实现而产生的风险和影响进行再评估。
（二）实施风险导向审计的制约因素
当前，我国企业内控制度还比较薄弱，风险导向审计的实际运用存在难度，主要有以下几方面：法律法规不完善，监管力度有待加强。内控制度不完善，不能充分支持风险导向审计的实施。审计软件不能完全满足审计需求，行业数据库有待建设。
三、风险导向审计与内部控制评审结合的必要性
（一）内部控制评审基本含义
内部控制评审是指“对内部控制进行评价与审计的动态过程，包括调查、测试、审查、评价等”。通过了解、测试与会计报表相关的内容控制来评价风险，修订审计计划和实质性测试的性质、时间和范围。
通过以上分析可看出，内部控制制度状况与风险导向审计状况，两者都存在不足之处，因此，将两者结合起来应用，有着理论和现实上的必要性。
（二）风险导向审计与内部控制评审结合的理论基础
首先，内部控制是实施风险导向审计的基础，审计人员对被审计单位的内部控制制度进行评价，根据其有效性设计相应的审计程序。
再者，现代风险导向审计，注重审计过程中内部控制的评价。这给风险导向审计和内部控制评审的结合提供理论的可能。
（三）风险导向审计与内部控制评审结合的现实需要
首先，风险导向审计有助于改善内部控制失效的状况。风险导向审计分析被审计单位的风险评估过程、控制活动和内部监督等，能够改善内部控制失效的现象。其次，风险导向审计有助于控制事前风险。内部控制对偶尔发生业务或异常现象只能进行事后反馈，而风险导向审计可将内部控制评估的关口前移，最后，有效的内部控制能提高风险导向审计的效率。审计单位内部控制的评估其效果直接决定了审计程序采用的方案及审计的效率。
四、风险导向审计与内部控制评审结合方法探析
（一）风险导向审计与内部控制评审结合方法思路
风险导向审计应与内部控制相结合的思路，就是从评估内部控制的目标出发，分析企业的具体状况，确定企业面临的各种风险并按大小进行排序，筛选出风险较大的项目和部门，然后设计相应的审计程序进行评估，最后评价实际控制措施是否有效。下面是具体的过程：
从宏观环境到微观项目。风险导向审计只有全面了解、分析企业所处的内部和外部环境，才能确定企业面临的风险，找出存在重大错报风险的项目。
对重点项目实施有针对性审计。经风险分析，确定审计项目，设计相应的程序进行重点审计。
（二）风险导向审计与内部控制评审结合的支持
通过对风险导向审计与内部控制评审相结合思路的分析，两者的结合是可行的，但在现实的审计实务工作中，除认识两者的关系外，还需以下两方面的支持：
对审计人员进行培训，提高综合能力。除培训财务会计和审计知识，还包括法律、企业管理、工程管理等相关知识。
进行信息化建设，建立数据库系统。这可减少审计人员收集信息的时间，审计软件也能帮助快速的识别和评估重大风险。
参考文献：
[1] 《企业内部控制基本规范》，2008年
关键词:风险导向审计 应用 建议
中图分类号:F239 文献标识码:A
文章编号:1004-4914(2010)06-172-02
一、研究背景
本世纪初,安然审计失败严重损害了资本市场的信誉,动摇了投资人的信心,堪称会计史上的“9.11”事件,安然审计失败说明传统审计招数失灵,制度基础审计已不能满足现代审计的需要,风险导向审计应运而生,下列主要因素的影响使风险导向审计的产生成为必然。
1.会计师事务所面临的经济压力日益增大。随着经济的发展,民间审计领域同样面临市场竞争加剧的问题,从而促使会计师事务所的边际收益不断下降,降低审计成本成为事务所提高审计效益的主要手段。风险导向审计的概念也是针对会计师事务所的生存和发展提出来的。从长期趋势来看,现代风险导向审计在合理安排审计资源的情况下,能更有效地控制和提高审计效果及审计效率,以降低审计成本来缓解会计师事务所面临的经济压力。
2.审计风险的内涵发生了很大的变化。众多管理舞弊和审计失败案件的发生,使得注册会计师面临的诉讼越来越多。公司经营失败后,投资者为了减少损失,把公司的经营失败风险也归咎于注册会计师的失职, 目的就是希望得到最大程度的补偿。这样,注册会计师或成为公司管理层的替罪羊,这就是通常所说的“深口袋”责任。这种变化,使得审计人员不得不重新思考审计风险的内涵。为了使审计迎合社会公众的期望,必然要扩大审计风险的内涵。
3.传统风险导向审计模式的缺陷。无论是制度导向审计还是控制风险导向审计,都是在内部控制的基础上发展起来的,只对企业管理控制方面的审计风险进行了有限的控制,但缺乏对企业经营管理的宏观环境和战略风险的分析和评价,无法从源头上把握和控制审计风险的大小和范围。这就使得注册会计师无法有效降低审计风险,审计期望的差距不断扩大。审计期望差距是指社会公众期望注册会计师应毫无遗漏的发现被审单位的严重舞弊行为,但注册会计师无法保证察觉所有舞弊行为。现实的情况是由于公司财务舞弊导致的审计失败案例不断发生,审计期望差距的扩大,必然引起公众的不满和诉讼。
二、现代风险导向审计的内涵和特点
风险导向审计是对传统的账项基础审计和制度基础审计等基本方法在一定范围内的保留,并在此基础上继承和发展起来的一种新审计模式。它以企业的经营风险为导向,以系统观和战略观为指导思想,是审计人员在对被审单位的内部控制充分了解和评价的基础上,判断、分析被审单位的风险所在及其风险程度,通过审计风险模型,对风险进行量化,把审计资源集中于高风险的审计领域,针对不同风险因素状况、程度采取相应的审计策略,加强对高风险点的实质性测试,将审计的剩余风险降低到可接受水平,达到节约审计成本、提高审计质量和效率的目的,同时通过提出建设性意见和建议,协助企业管理风险,实现企业价值增值。
现代风险审计的模型可以描述为:审计风险=重大错报风险×检查风险,表现为被审单位所有利益相关者的各种风险总和。这种模式按照“战略风险透视一经营环节问题分析一会计报表剩余风险分析一具体审计目标的分解一实质性测试的时间、范围和性质的确定”思路,将被审计单位会计报表错报风险与企业经营风险分析紧密结合起来,提供一种既能保证审计效果又能提高审计效率的思路。要求审计人员从更广阔的视角发现与报告被审计单位会计报表中的重大错报行为,从而减少审计失败的风险。
现代风险导向审计与传统审计相比,有着如下特点:(1)重心转移,从以审计测试为中心到以风险评估为中心转移。传统风险导向审计以审计测试为中心,将大量的人力和物力放在审计测试上,忽视了风险评估,没有将审计的重点放在高审计风险领域,造成了审计过量或审计不足。现代风险导向审计注重风险评估,将审计的重点放在了高审计风险的领域,做到了有的放矢,真正体现了以风险为导向的思想。(2)风险评估方式改变。现代风险导向审计的风险评估由直接评估变为间接评估,不再直接对审计风险进行评估,而是从经营风险评估入手。(3)“自上而下”与“自下而上”相结合。现代风险导向审计提倡自上而下和自下而上两条线同时作战,相互印证,提高效率,这也叫并行作业,非常有效,可以形成对客户的前后夹攻。(4)审计证据重点向外部证据转移。由于审计重心向风险评估转移,风险评估是将客户置于广阔经济网络中相互联系的一个复杂网络,注册会计师必须充分了解客户整体经营环境,并由此出发评估客户的经营风险及审计风险,注册会计师因此必须从外部取得大量的外部证据来确定风险评估的恰当性。
三、现代风险导向审计在我国应用中存在的问题
1.会计师事务所审计成本与效益问题。相对于传统的基础制度审计而言,企业实施现代风险导向审计可能导致企业各方面审计成本的提高。主要原因是:首先,实施现代风险导向审计模式后,必须从行业、环境、企业目标、性质、战略、内部控制等方面了解被审计单位,并对重大错报风险做出评估,这个过程必然会加大审计成本。其次,在审计计划阶段和执行控制测试阶段,注册会计师关注的范围扩大、程度加深,需要运用更多的专业知识和更复杂审计方法,必然导致工作时间和审计成本的增加。最后,审计风险准则的变化,还需要会计师事务所对注册会计师进行专业培训,使他们熟悉现代风险导向审计的各个流程以及在审计过程中应该注意的问题,增加了人力资本和物力资本的投入。
2.审计人员素质和审计技术有待提高。现代风险导向审计在审计理念、审计方法、职业判断、执业责任等方面有很大的调整、变化和加强,对注册会计师的执业素质和执业能力提出了更高更新的要求。它不仅需要对产生会计信息的内部控制系统等做出评价,还要求审计人员必须对企业所处的宏观经济环境、行业环境、发展战略、组织形式、治理结构、管理层诚信度等所有影响被审计单位的因素都要有比较清楚的了解,否则开展风险导向审计就成为空谈。
3.信息系统的建设问题。现代风险导向审计的重要特征是审计重心前移,注册会计师在接受审计业务时,首先必须充分了解客户的整体经营环境,实行风险评估,然后针对风险不同的客户以及客户不同的风险领域,设计个性化的审计程序。因此,必须建立强大的审计信息系统,以便注册会计师在进行风险评估时了解企业的经营战略、经营状况和风险管理等。而目前我国注册会计师对行业风险、企业战略及经营风险缺乏了解,相关信息储存明显不足,信息系统建设达不到现代风险导向审计的要求,大部分注册会计师缺少这方面的知识和技能准备,导致风险评估不够准确,这些都会严重地影响审计结果,审计容易出现失败。
4.法律法规的不完善问题。现代风险导向审计产生的直接原因是法律诉讼风险的增加。现代风险导向审计模式要求审计师运用组织判断来分析被审计客户风险,审计师可以在其认为可接受的风险水平下实施部分常规的实质性测试程序,而这种职业判断是否正确,风险分析是否合理却很难评估,工作效果无法量化。而在我国各级政府监管部门,注册会计师协会的监管和同业复核中,对审计质量衡量的一个重要标志就是是否执行了所要求的全部程序。我国目前出台了《注册会计师法》、《审计法》、《会计法》等一系列法律文件,对规范注册会计师的执业环境、加强注册会计师的法律责任起到了一定作用。
四、对现代风险导向审计实施中的建议
1.完善审计程序、提供增值服务、合理提高审计收费。对于企业而言实施风险导向审计是经济社会发展的必然趋势,针对实施现代风险导向审计而增加的审计成本,对会计师事务所而言,一方面,应高度重视重大错报风险的评估,制定完善的审计总体策略和合理的具体审计计划, 以减少不必要的审计程序,力求在确保审计质量的前提下降低审计成本。另一方面,注意提供增值服务,例如注册会计师在审计的过程中可以为被审计单位提供改善企业的人员结构、完善企业的财务制度和内部控制制度等建议,甚至为企业建立风险管理制度献言建策,当客户意识到现代风险导向审计也存在增值服务,并为企业带来增值服务时,就可以在审计成本、审计收费中找到一个平衡点, 进而可以合理的提高审计收费。
2.提高注册会计师的综合素质、重构注册会计师的知识体系。一方面要努力提高审计从业人员的专业判断能力。恪守应有的职业谨慎是审计人员防范审计失败的关键,也是其执行审计业务的立身之本,尤其对提高他们的职业质量、有效地揭示重大舞弊至关重要。另一方面应该努力拓展审计从业人员的知识体系。会计师事务所应该对注册会计师进行现代风险导向审计知识体系的培训,充分利用各方面的资源,及时调整培训工作思路,改善注册会计师的知识结构, 使其不仅仅精通会计、审计等方面的专业知识,还具备被审计单位行业状况、法律与监管环境、财务业绩的衡量和评价、经营目标和战略及其相关经营风险和内部控制等方面的知识结构,提高自身的综合素质。
3.建立现代风险导向审计信息系统的资源共享机制。会计师事务所本身应建立庞大的数据库,收集、存储、更新注册会计师运用风险导向审计所需要掌握的会计和审计准则内容以及客户所在行业、企业战略的相关信息、各种审计案例等资料,并按类别、行业等分类,以便使会计师事务所更方便地实施风险评估程序,同时要引导注册会计师充分利用社会网络资源,保证其风险评估所需各种信息资源的及时、充分和可靠。政府部门、银行、证券公司、行业协会等单位及企业信息应及时上网,实现资源共享,以推动社会建立企业信用体系。
4.健全法律法规制度。为了有效推行现代风险导向审计,就要健全法律法规制度,加大对注册会计师违法行为的责任追究与处罚力度,以强化注册会计师的法律风险意识。因此需要从以下方面加强法律法规建设:第一,在《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》、《刑法》等法律文件中明确界定普通过失、重大过失和欺诈行为的界限,增强审计法律的可操作性。第二,改变以行政责任为主,以刑事责任和民事责任为辅的法律现状,落实会计师事务所和注册会计师的民事赔偿责任。第三,健全诉讼机制,简化诉讼程序,严格业务检查制度,加大注册会计师行业的社会监督力度。
参考文献:
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风险导向审计内涵特征缺陷
一、现代风险导向审计
1、风险导向审计的内涵
现代风险导向审计以系统理论和战略管理理论为指导，通过自上而下和自下而上相结合的审计思路对被审计单位进行风险职业判断，评价被审计单位风险控制，确定剩余风险，执行追加程序，它通过综合评估经营控制风险来确定检查风险，从企业的战略分析着手，通过战略系统分析-环节分析-剩余风险分析-具体审计目标分解-实质性测试时间、范围和性质的确定的思路，将被审计客户会计报表错报风险与企业经营风险紧密地结合起来。这种全新模式要求独立审计师从更开阔的视角发现与被审计单位会计报表中的重大错报行为，从而减少审计失败的风险。
2、风险导向审计的特征
（1）风险导向审计在审计程序上主要以风险评估为中心，将风险的识别和评估贯穿于审计的全过程，加强了风险评估程序，体现了风险导向审计的真正理念。
（2）风险导向审计采取以分析程序为中心，辅助使用询问、检查、观察、穿行测试等其他手段的方法。风险评估的分析对象也由财务信息扩展到了非财务信息，且分析方法工具多样化，如战略分析、绩效分析。
（3）风险导向审计的重点侧重于管理层的舞弊风险，审计人员采取更为个性化的审计程序，对于错报风险和员工舞弊风险，审计人员在审计过程很可能得到企业管理者的配合，因为这同时也是管理者和社会公众的需求，审计人员和管理层之间没有必然的利益冲突。而对管理舞弊风险，由于审计人员和管理者之间存在利益冲突，管理者不可能真正配合审计人员开展审计工作。
（4）风险导向审计要求审计师的知识结构达到一个复合型人才的标准。审计师不但需要精通审计知识，而且要熟练各个层面的风险评估和分析方法，先进的管理学工具，同时要关注行业和管制环境的动态、市场经济的规律、国家的财政、贸易、货币政策及法律的变动等领域的知识信息，最重要的是要具备职业判断能力。
二、现代风险导向审计与传统审计
1、传统审计风险模型的缺陷
（1）传统模式因为在评估固有风险时必须从内部控制入手，使得固有风险概念内涵与外延不一致，逻辑上不能一贯，这使风险模型的科学性受到了极大的损害。
（2）如果注册会计师能把控制风险评估得比较低就可以大大减少实质性测试的工作量。于是注册会计师只要通过控制测试得到了一个比较满意的结果，就理所当然地认为他们已经有了一个比较高的可接受检查风险水平。因为控制测试得到的是内部证据，因为其证明力比较差，并且内部控制在防止无意的错报以及员工舞弊方面虽然有着积极意义，但在防止管理当局舞弊方面，内部控制无能为力。因此，传统模式把控制风险单独作为风险模型的一个乘积因子，这就为审计失败埋下了一个很大的隐患。
（3）由于现有的审计风险模式只能用于账户余额或交易类别，而不能用于财务报表整体，因此，在此基础上构建出的风险导向审计模式在对待风险上只能是零散的、微观的，而不能形成整体的宏观的认识。这就必然导致传统风险模式不能用于财务报表整体，无法满足对财务报表审计整体审计风险的把握和控制。
2、与传统风险导向审计比较现代风险导向审计的特点
（1）审计重心前移，从以审计测试为中心到强调风险评估，审计程序主要包括风险评估程序、审计测试程序（包括控制测试和实质性测试）。充分体现了风险导向审计的核心即：深入了解客户、严格风险评估及强化风险评估对审计程序的指导作用。而传统风险导向审计的风险评估不到位，未能有效发现高风险审计领域，造成审计过量或审计不足，现在大大加强了风险评估程序，真正体现了风险导向审计的理念
（2）风险评估重心由控制风险向联合风险转移。现代管理层舞弊是绕过或逾越内控，导致控制风险很低而实际审计风险很高，所以现代风险导向审计重新认识到固有风险评估的重要性，评估联合风险，并以联合风险的评估水平确定审计测试（包括控制测试和实质性测试）的性质、时间和范围。
（3）风险评估更加重视对客户经营风险的间接评估。传统风险评估直接评估重大错报的概率，也就是直接对审计风险评估，现代风险评估仍落脚在审计风险评估，但更重视间接评估，充分借鉴和吸收了战略分析的成果，从了解客户经营环境、评估经营风险入手。
（4）自上而下和自下而上相结合。传统风险导向审计从控制风险评估入手，视野过于狭窄。而现代风险导向审计，从企业内外环境、经营风险分析入手，以此来发现可能出现重大错报的领域以及评估客户会计政策及会计估计的恰当性，有利于对经济业务实质做出判断。同时，现代风险导向审计并不忽视实质性测试的重要地位，实际上一些大案要案的查处也是从细微处入手的。
（5）重视审计策略，强调具体审计测试个性化。传统审计程序存在标准化的倾向，其一是不能对症下药，没有贯彻风险导向审计思想；二是客户的预期，由于很多客户的财务人员是审计人员出身，或系统学习过审计，或长期与审计师打交道，这使审计人员无法突破客户预先设置的障碍或防范措施。为此，国际新审计风险准则己要求对重大错报风险考虑选用“出其不意”的审计程序。
综上所述，现代风险导向审计以战略观和系统观思想指导重大错报风险评估和整个审计流程，以分析被审计单位的经营风险为导向，从宏观上了解被审计单位及其环境以充分识别和评估会计报表重大错报的风险，从而设计和实施控制测试和实质性程序。该审计模式具有“提高审计效率、降低审计成本”的优势，中小会计师事务所具有实施现代风险导向审计的需求且在实践中具有可行性。中会会计师事务所在具体实施审计中可以吸收现代风险导向审计中的风险理念、风险评估程序结合传统审计方法设计实施针对性的审计程序以达到最优效果。
参考文献：
[1]陈毓圭.对风险导向审计方法的由来及其发展的认识.会计研究，2004.
[摘要]2006年2月我国颁布了新的《注册会计师职业准则》，强调了风险导向审计在我国的应用。本文介绍了现代风险导向审计的产生的社会环境以及现代风险导向审计的内涵、特点，并提出了现代风险导向审计在我国应用的必要性。51-51免费-网-欢迎您
现代风险导向审计作为一种重要的审计理念和方法，受到会计和审计界的普遍关注。二十世纪九十年代，国外学者对传统风险导向审计方法加以改进，弥补了其诸多缺陷，特别是对传统审计风险模型的改进。可以说，现代风险导向审计方法是审计技术在系统理论和战略管理理论上的重大创新，代表了现代审计方法发展的最新趋势。
一、现代风险导向审计产生的社会环境
进入20世纪80年代以后，世界经济急剧变化，科学技术日新月异，各种文化相互渗透，市场竞争日益激烈，人类开始迈入较为成熟的信息社会和知识经济时代。在这种情况下，企业与其所面临的多样的、急剧变化的内外部社会环境之间的联系在急剧增强，内外部经营风险很快就会转化为会计报表错报的风险。这种环境的快速变化使审计师逐渐认识到被审计单位并不是一个孤立的主体，它是整个社会的一个有机组成部分。如果将被审计单位隔离于其所处的广泛的经济网络，审计师就不可能有效地理解被审计单位的交易及其整体绩效和财务状况。因此，对于一套会计报表，只有研究其所反映的企业及其所处的整个“系统”，审计师才能够对其取得充分理解。而制度基础审计方法(包括传统风险导向审计)由于其固有的内向型特点，以分析评价企业的内部控制制度作为审计的基础，较少考虑内外部环境风险对企业及其会计报表的影响，因而当企业规模愈来愈大、经营愈来愈复杂、世界经济发展愈来愈快时，其局限性和不足之处就日渐明显。51-51免费-网-欢迎您
当人类进入信息社会与知识经济后，企业管理也发生了深刻的变化，最主要的变化是从过程管理向战略管理转变。战略管理思想在企业管理中的作用愈来愈重要，并开始渗透到企业管理的各个方面。在这种情况下，传统风险导向审计所赖以存在的基础(内部控制)正在被战略管理及其蕴含的企业风险管理所取代。战略管理最根本的着眼点就是分析企业所面临的风险，以及找出化解风险的对策。会计报表的风险说到底实际上是企业战略风险及相关经营环节风险(统称经营风险)的副产品。所以要充分把握审计风险，审计师必须首先理解企业发展所依存的内外部环境、基于这些环境而制定的发展战略及相关风险与控制，从而理解内外部战略风险对于会计报表认定的影响。只有这样，审计师才能对会计报表认定做出合理的专业判断。战略管理理论和实践的发展，为新的审计方法的产生提供了重要的启示和实践基础。51-51免费-网-欢迎您
2006年2月以前，我国独立审计准则基本是建立在传统风险审计模型上。为了给注册会计师防范和控制风险提供技术支持，同时与国际接轨，我国于2006年2月15日了《中国注册会计师审计准则第1121号了解被审计单位及其环境并评估重大报风险》、《中国注册会计师审计准则第1231号针对评估的重大错报风险实施的程序》、《中国注册会计师审计准则第1141号财务报表审计中对舞弊的考虑》、《中国注册会计师审计准则第1151号与治理层的沟通》、《中国注册会计师审计准则第1142号财务报表审计中对法律法规的考虑》等一系列新的审计风险准则，为现代风险导向审计在我国的开展逐步创造条件。51-51免费-网-欢迎您
