时间：2023-10-29 14:56:20
序论：在您撰写初级会计税务时，参考他人的优秀作品可以开阔视野，小编为您整理的7篇范文，希望这些建议能够激发您的创作热情，引导您走向新的创作高度。
一、
税务体系中，作为税收征收管理组成部分之一的会计活动，在实际工作中有着极其重要的作用。税务会计活动不仅牵涉到财务会计，同时也涉及到管理会计、税收会计、所得税会计和税收法规等，这些概念在范围和内容上都与税务会计有着一定的联系和区别。
（一）税务会计与财务会计
1.两者的联系。税法条款对会计概念和会计技术的采纳，表明了税务会计与财务会计有着相互依存的基础。税金的程序大多模拟会计，如应纳税所得额的计算就类似于会计利润的核算；计税依据一般地取自会计记录。可以说，税法是借助了会计技术才得以实施的，税收管理因采用了会计方法才日趋成熟。但是，从另一角度而言，税法也对会计产生了广泛而深远的影响，它使会计实务处理更加规范化、法制化，有时也制约了会计对某些核算方法的选择。
2.两者的差异。
（1）目标不同。税务会计的目标，是纳税人向税务部门提供真实准确的纳税信息，依法计算应纳税额，保证公平赋税，其实现方式是纳税申报表；而财务会计的主要目的，则是向政府管理部门、股东、经营者、债权人以及其他相关的报表资料使用者，提供财务状况、经营成果和现金流量变动等有用的信息。
（2）依据不同。财务会计的法律依据，主要是财务会计制度和会计准则，讲求会计信息的真实、完整；税务会计则是严格依据税收法规进行会计处理，讲求足额、及时地缴纳税款，在会计核算和纳税申报时往往会排斥财务会计准则或会计制度的规定。正因为两者的基本处理依据不同，所以它们在会计核算基础、损益确认口径和会计计量属性等具体方面也存在着相当的差异。
（3）核算基础不同。财务会计是以权责发生制原则为企业的核算基础，其立足点是以企业的日常经营管理活动为主，并有完整的账证体系；税务会计则是以收付实现制和权责发生制的共同作用为核算基础。因为税法对纳税人有“钱财支付能力”和“征收管理方便与一致”的要求，故征收即期收益的必要性与财务会计的配比原则往往是有矛盾的，最主要体现在收益确认的口径和费用扣减的标准上，其立足点为国家对财政收入的要求和纳税人对应税事宜的筹划，一般不另设独立的账证体系。
（4）会计要素和会计等式不同。一般来说，财务会计有六大会计要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润。这六大要素是并列的，没有主次之分，它们都是会计对象的具体化。财务会计反映的内容，就是围绕着这六大要素进行的，这六大要素构成的会计等式是：资产=负债+所有者权益；收入-费用=利润。而税务会计的要素有四个，即应税收入、准予扣除项目、应纳税所得额和应纳税额。其中心要素是应纳税额，另外三个要素都是为计算应纳税额服务的。这里的应税收入、准予扣除项目与财务会计中的收入、费用两大要素并不完全一致，它们在确认的范围、时间、计量的标准与方法上都可能存在差异。税务会计四要素构成的等式是：应税收入-准予扣除项目=应纳税所得额；应纳税所得额×适用税率=应纳税额。
（二）税务会计和管理会计
管理会计是为企业内部管理提供有用的信息，并运用这些信息参与企业生产经营活动的规划和控制的会计系统。税务会计在对象内容及某些技术方法上，同管理会计有着密切的联系，甚至存在交叉的现象。首先，企业的税务活动是企业经济实践活动的组成部分，同样需要进行规划与控制；其次，纳税规划与控制的，与管理会计依据的行为有着千丝万缕的联系；第三，以经济纳税为目的税务筹划，同样也是为了节约资金流，提高企业经济效益，也要采用经济预测和决策的方法，通过科学的，有计划地进行控制性管理。
然而，作为相互独立的会计分支，两者必然呈现一定的差异，主要表现为：
首先，税务会计中的税务筹划讲求合法性，必须以税法为准绳，在依法纳税的前提下，规划预算税务资金流量；其次，税务会计提供的纳税人的税务活动信息，不但是为企业管理当局服务，同时也要面向税务机关，要随时接受税务部门的稽查，具有双向性，从而不象管理会计那样，提供的数据资料仅为企业管理当局服务，而无须对外公开；第三，税务会计中的税金计算和缴纳工作，则更不同于管理会计的责任会计工作，无法将两者的管理职能混为一谈。
（三）税务与税收会计
税务会计和税收会计的对象都是税金运动，都受税收法规的制约，但两者也存在着差异。税收会计是以国家税收为研究对象，反映和监督各地政府和中央税收收入形成、缴纳、入库和补、退等活动，属于预算会计的范畴。其核算主体是税务机关，根据国家预算科目设置账户，以收付实现制为会计核算的基础，目标是保证国家税收及时、足额入库，强调维护国家和政府的利益，并具有政府税收收入统计的职能。
税务会计作为会计的一个分支，融会计核算与税收法令为一体，其核算主体是以企业为主的纳税人，采用复式记账法，并以收付实现制和权责发生制联合作为日常账务处理的基础，其对象是企业税务资金的流动，目标是在依法纳税的前提下进行税务筹划，以尽可能维护企业的利益。
（四）税务会计与所得税会计
由于财务会计准则和税法的目的不同，两者对收益、费用、资产、负债等的确认时间和范围也不同，从而导致税前会计利润与应纳税所得额之间产生差异，主要包括永久性差异和时间性差异等。所谓所得税会计，就是研究如何处理按照会计制度的税前会计利润（或亏损）与按照税法计算的应税所得（或亏损）之间差异的会计和。
在英美等海洋法系国家，实行的是以公司所得税、个人所得税等所得税为主体税种的税收体制，那里把所得税会计称作税务会计，不会产生理解上的困惑。然而对于象法、德等大陆法系国家以及这样，实行以流转税和所得税两大税种并重为主体税种的税收体制而言，显然会产生理解上的偏差。再加上税务会计和所得税的会计处理实际上并不是一个完全等同的概念，后者只是财务会计中专门处理会计所得与应纳税所得额之间的差异，并据此确定企业应纳所得税债务（应交税金）、递延税项和所得税费用的会计理论与方法。对此，我们应该这样理解：税务会计是一个大概念，税务会计不仅包括所得税会计，还包括流转税会计以及其他税法与会计准则规定有差异税种的会计处理等。当然，在我国的税务会计实践操作中，有关所得税的会计核算是税务会计体系中不可或缺的一部分，也是最重要的之一。
二、
税务会计作为独立的一个学术领域，它与会计类的其他学科相比到底有什么不同呢？我们不妨把税务会计的主要特点归纳为以下几点：
1.税法导向性。以税法为准绳，是税务会计区别于财务会计、管理会计的主要标志。按照税法规定，确认、计量、记录和报告企业的税务信息，是税务会计的首要特性。如对资产的计价、收入的确认、成本的核算和费用的扣除等，都有一个从纯粹财务会计信息加工、转换，到依法生成税务数据的过程。
以税法为准绳，同时也标志着税务会计核算有一个严格的判断标准，计税要素的税务确认往往具有非选择性，加之在一些允许选用的方法上，纳税人一经选择也不得随意变换。坚定的税法导向性，辅以标准的非宽松性，旨在保持纳税所需的会计信息前后一致，以尽可能减少征管过程中的随意性，避免纳税信息被利益集团不当歪曲。
在税务会计的发展中最快的首先是所得税会计，因为其涉及到企业生产、经营活动的全过程；其次就是增值税的产生，增值税的产生迫使企业与会计凭证、帐簿的记载上分别反映收入的形成和物化劳动转移的价值，及其所包括的已纳税金，这样才能正确的计算增值税[3]。纳税人为了适应纳税的需要，使税务会计最终从传统的财务会计、管理会计中分离出来成为相对独立的会计分支。
二战后的美国，税务会计的理论与方法不断得到完善和发展。20世纪80年代以后，企业税务会计被学术界当作一门独立的学科加以研究。
90年代中期，西方税务会计已日臻完善，并逐渐成为与财务会计、管理会计并驾齐驱的三大企业会计体系之一。
一、税务会计的特征与作用
1.税务会计的主要特征
（1）法律性。税务会计以税法为准绳[6]。主要表现在核算和监督税款的形成、计算和缴纳的过程中，要严格按照国家税收法规的要求确认、计量、记录和报告企业的税务信息，如对确认收入、成本的核算和费用的扣除、资产的计价等，都有一个从纯粹财务会计信息加工、转换，到依法生成税务数据的过程。（2）税务筹划性。“应交税金”在企业未向税务机关缴纳之前，系留存于企业内部，该资金无疑是一笔可观的不计息负债，能暂供纳税人无偿使用[7]。这样，自然而然也就产生了一个税务资金筹划的问题，其负债金额的大小、应税义务发生的时间、纳税人无偿使用期限的长短，都将影响企业的经济活动。（3）特殊性。税务会计是会计学科的一个重要分支，它具有特殊的要求。对某些税种，计税依据与财务会计帐面记录提供的数据存在差异，必须对会计数据进行调整后计算。
2.税务会计的作用
（1）通过会计贯彻税法。由于税务会计是融税法和会计核算于一体的专业会计，它能促进企业按税收法规的有关规定依法、及时地履行纳税义务，也可以发挥税收对生产消费和经济的调节作用。（2）反映纳税义务的履行。纳税会计依据税收法令，计算企业的各种应纳税款，并通过会计核算，如实地记录各种税款的形成和缴纳情况，反映企业单位作为纳税人所履行的纳税义务，促进企业单位依法纳税的义务。（3）保证国家和地方的财政收入。国家和地方税务机关通过税务会计核算资料和有关法规，对纳税人纳税行为进行监督和控制，以保证国家和地方的财政收入足额如数缴纳入库。
二、我国现行税务会计的对象和内容
1.税务会计的对象
具体地说，企业税务会计的对象就是纳税人在其生产经营过程中可用货币表现的与税收相关的经济活动[8]。
2.税务会计的内容
（1）确定企业税务会计的纳税基础，即税务登记、变更登记、重新登记、注销登记和纳税申报。（2）流转税、所得税两大税金的会计处理及企业生产经营过程中各环节应纳税种的会计处理。（3）企业纳税申报表的编制及分析等。
三、中外税务会计比较分析
美国由于是属于普通法系的国家，因此在其影响下会计模式中受政府对经济干预较少，法律对经济活动干预也是比较间接的[9-15]。美国会计活动依公认会计原则（GAAP）进行，不完全受法律约束，会计核算规范以GAAP为核心，GAAP由民间职业会计团体制定，保证了企业财务报告的相关性、可比性、真实性、和公允性。虽然职业会计团体制定的会计原则不具有法律强制力，但却被公众所接受，受到权威机关支持。美国税务会计与公认会计原则是完全分离的。它是建立在税法目标基础上的，从计税到纳税始终贯彻税收法案规定的专门会计系统[10]。美国已建立起一套税务会计的完整理论框架，并且税务会计界得到国家税收署的支持，居于此在美国调整财务会计信息和申报纳税就有了完善完整的理论依据。美国的税务会计与财务会计彻底的分离充分体现了税务会计的独立性特征。
1.日本税务会计模式
日本经济体制被认为是政府主导型的市场经济体制。政府干预经济，推动经济计划和产业政策，扶持重点发展的产业和某些企业；经济立法全面，近乎成文法法律体系（也称大陆法系）[9-15]。商法、证券交易法、税法及会计准则对会计规范有重大作用的法规。日本的财务报告体系具有多重性，商法所要求的财务报告是面向企业和债权人的；而证券交易法要求财务报告面向投资者；同时，财务报告还面向税务机关，应税收益与会计收益一致。所以，日本的税务会计特征表现为没有完整理论框架指导的纳税调整会计方法体系，依据税法规则，是对商法和证券交易法要求的财务会计进行协调的会计。
关键词：新会计准则；所得税；账务处理；递延所得税；方式分析
一、递延所得税内容分析
根据我国会计准则和税法的要求，企业开展经济活动获得经营成果后需要按照《企业所得税法》的要求缴纳所得税，并按照会计准则的要求进行账务处理，。按照现行《企业会计准则第18号-所得税》的规定，递延所得税分为递延所得税资产和递延所得税负债。当企业在会计上认定的所得税缴纳金额与税务机关认定的所得税缴纳金额不一致时，并且这种不一致将会在后期获得税务机关认同，那么这种暂时性的情况就是递延所得税。根据企业会计准则的相关要求和规定可知，企业在核算企业所得税时应该采用资产负债表债务方法，同时应该从资产负债表出发对资产负债表中列示的资产和负债项目进行比较和分析。企业需要了解会计准则的基本要求明确企业资产和负债的账面价值，并根据税法规定的计税基础理解应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，明确掌握企业的递延所得税负债和递延所得税资产，降低应交所得税的暂时性差异形成的递延所得税资产。简要而言，递延所得税就是会计认定的应缴纳税额与税务当局认定的应缴纳税额之间的不一致，其中形成的暂时性差异就是递延所得税金额。
二、当前会计准则下所得税会计账务处理方式
(一)当前会计准则要求所得税采用资产负债表债务法
根据当前会计准则的要求，企业在计算企业所得税时需要采用资产负债表债务法对其资产和负债进行结算，而不能再使用应付税款法或者纳税影响会计法来处理所得税。应付税款法就是将本期税前会计利润和应税所得之间的差异在当期确认为当期所得费用，在当期企业的所得税费用与本期应交所得税相等，会计期间的不同将只影响企业的所得税金额。而纳税影响会计方法与应付税款方法不同，纳税影响会计法被称为是利润表债务法，比较重视实践差异，强调收入和费用的重要性，根据收入和费用项目在会计利税法的时间差异来确认递延所得税债务和资产。而当下会计准则要求资产负债表债务法，把由于时间性差异导致的纳税金额影响保留到相反期间注销，同时企业需要根据会计准则的要求对企业的账面价值和计税基础之间的暂时性差异进行确认，从而明确递延所得税资产和负债。
(二)所得税科目设置
根据《企业会计准则第18号-所得税》文件内容可知，企业需要在资产项目中设置“递延所得税资产”这一科目，同时，在负债科目中设置“递延所得税负债”科目，在一级科目“所得税”下应该根据实际情况设置二级科目“当期所得税费用”和“递延所得税费用”，以便处理所得税暂时性的差异，提高会计信息的准确性。
(三)所得税会计账务处理操作
在实务操作中，企业应根据谨慎性原则确认递延所得税，只有当预计未来有足够的应纳税所得额时才能确认递延所得税。企业开展所得税会计账务处理工作，首要的工作就是要确定企业的计税基础。企业确定计税基础是开展所得税会计账务处理操作的重要前提和条件，企业资产的计税基础是企业根据税法规定，在计算应缴纳税额时和收回资产账面价值过程中从应税经济效益中抵扣的金额部分。相应的，负债的计税基础就是企业根据税法和会计准则的规定，从负债的账面价值中减去未来期间计算应纳税所得额可予以抵扣的金额。其次，企业要根据实际要求明确暂时性差异，充分了解递延所得税资产和递延所得税负债，并根据暂时性差异的性质将其归为时间性的差异性和非时间性的差异。在一些交易过程中，由于该类经济活动不符合资产负债的确认条件而不能直接从资产负债表中体现，但是根据企业所得税法的规定该类经济业务满足其要求，并且能够确定计税基础，这样就构成了账面价值和计税基础之间的差异。举个例子，企业在开展产品宣传或者营销过程中产生了广告费用和业务宣传费用支出，按照一般的会计准则要求可知，该类费用如果不超过当期销售收入的15%部分，将准予扣除，如果超过销售收入的15%的部分将在后期的纳税年度中进行扣除，而且这类费用将被计入当期损益，不计入资产项目中。但是，根据企业所得税法的要求，企业应该确定其计税基础，两者的差异将被视为暂时性差异，同样可以在后期中予以抵扣，可以结转成为以后年度的未弥补亏损及税款抵减，这类差异与可抵扣暂时性差异具有很大的相似性，但是其并不是由于资产或者负债的账面价值和计税基础不同而形成的。再者，如果企业开展的经济活动不属于企业合并并且交易发生并不会影响企业的会计利润，对企业的应缴纳所得税额不产生影响时，该项经济交易活动产生的资产和负债初始确认金额和计税基础是不同的，此时将会形成可抵扣暂时性差异，此时将不确认相应的递延所得税资产。在某些情况下，企业的资产或者负债的账面价值的计税基础不同，这将会产生应纳税暂时性差异，但是由于其他规定并处于多方面的考虑，将不会将其确认为递延所得税负债，比如合并产生的商誉。
参考文献：
[1]杨荣军.关于新所得税准则对企业所得税核算影响的研究[J].会计之友(下旬刊)，2007(11).
[2]马德芳.所得税会计的新旧会计准则比较分析[J].市场论坛，2007(10).
关键词：污水处理；BTO项目；会计处理
BOT是一种项目管理模式，包括投资、建设、经营三个部分，是在政府的允许范围内，建设机构提供专门的项目管理服务工作，其中包括资金管理。更为准确的说，BOT即基础设施特许权。BOT在污水处理项目的应用，给多地政府带来了福音。但是，这一项目的会计与税务处理，是目前需要解决的重难点问题。
1 污水处理BOT项目概述
BOT是政府就某项基础设施项目与私人企业签订协议，给予私人企业基础设施特许权，允许企业在一定的期限内行使基础设施的建设、投资、经营、维修等权利，在期满后将项目无偿收回。BOT项目在国外已经有了很长时间的发展历史，并且已经取得了一定的成效。但是我国在近几年才引进这一模式。这一项目的优点主要有以下几个方面：减少政府财政开支，借用私人投资；避免政府投资风险；提高项目的运作效益；为私人企业带来更多的机会；完善基础设施等等。这一项目最大的特点便是政府权力与私企的金钱之间的交易。当政府没有足够的资金投入到基础设施的建设中去，企业又没有很好地开发项目，便可以将两者结合起来，实现互利双赢。政府授予企业权力，企业投资建设项目，待项目完成后，企业可以从项目中获得利益，比如经营项目，收取适当费用，只要在特设的期限内，所赚取的收益全部归企业所有。但是在特设期限届满后，政府可以无条件的收回该项目，作为公共基础设施并投入使用。
随着城市化进程的不断推进，生活用水和工业用水量都越来越大，污水排放量也在增加。在这样的背景下，处理污水并回收利用，成为了解决水污染和水资源紧缺的重要方法。但是，很多地方政府的财政吃紧，没有足够的资金投入到污水处理项目的建设中。将BOT运用到污水处理项目中，能够很好的解决目前困扰大多数地方政府的污水处理问题。首先，污水处理项目建设是必须的，并且项目时可以长期使用的，就目前而言属于必不可少的项目；其次，污水处理是可以收费的，政府根据具体情况制定收费标准和污水处理标准，污水处理项目管理人员只需要根据标准收费。从物权法的角度来看，污水处理BOT项目实质上就是用益物权的现实应用，污水处理项目的投资方便是污水处理项目的用益物权人，虽然负责投资、建设、经营等各个环节，但是只要期限届满，便需要无条件的将项目交予政府部门。投资方对这一项目具有占有、使用、收益的权利，但是没有处分的权利。
2 污水处理BOT项目不同阶段的会计处理
污水处理BOT项目共分为三个阶段，包括投资建设阶段、项目运营阶段、项目回收阶段。这三个阶段都是污水处理项目的必经阶段。在不同的阶段，会计与税务处理的内容和侧重点也不同。下面主要从这三个方面对BOT污水处理项目的会计与税务处理进行分析。
第一，投资建设阶段。这个阶段投资企业必须要做好投资的资金核算，主要包括污水处理厂的工程建设资金，这一阶段企业投入的资金是成本中最重要的一部分，企业会计需要制作财务报表，将工程建设资金在报表中详细记录。在这期间企业的借款需要分为两方面，符合资本要求的为建设成本，不符合要求的只能计为期间的费用。
第二，项目运营阶段。运营阶段除了企业支出外，还有企业经营所得。企业在收取污水处理费时，需要依据政府规定的标准，并且详细记录污水处理量与收取的污水处理费用。在报表中需要专门设立营业收入一栏，并且要附加营业成本核算，企业会计要将企业的建设资金与运营成本作为应收账款。合同方拨付的污水处理费用以抵扣应收账款，同时结转未实现融资收益。在这一阶段，企业需要计算营业利润，营业利润的计算需要以总营业所得减去营业成本、日常维修费用以及缴纳的税费。同时，企业在会计处理时需要将设备的维修费用、办公设备的更换费用等等计入企业的开支。
第三，项目回收阶段。在规定的特设期满后，企业需要无条件的将污水处理项目移交政府部门，由于在运营阶段企业已经收回了应收账款，所有账目已清，此时企业不需要再进行专门的会计处理，只需将项目直接移交即可。
3 污水处理BOT项目的税务处理
目前，国家税务部门对于BOT项目的税务处理并没有专门的规定，需要根据税法及以往经验对这一项目的税务处理加以管理。就目前来说，BOT项目中税务处理主要包括两个方面的内容，即工程建设阶段和项目运营阶段。第一阶段，如果项目企业直接参与项目施工，会涉及到建筑企业的营业税以及企业的所得税，而如果项目企业将施工外包，不直接参与施工，这些税费将会有施工单位负责，项目企业不需要缴纳税费；第二阶段，企业要通过项目运营获取利润，必须要缴纳营业税、企业所得税，同时，污水处理厂占地面积较大，其缴纳的土地使用税及房产税也是一笔客观的数目。但是，在BOT项目中，污水处理厂及其设备均不属于项目企业，企业对污水处理项目并没有处分的权利，收取土地使用税及房产税是否合适，在目前还处在研究阶段。在本文中我主要分析污水处理项目的营业税以及企业所得税的税务处理。
企业的营业税主要包括建设和运营两个阶段。如果企业直接参与到工程建设中，便可以直接在企业竣工后一次性申报营业税，当然在建设的过程中企业必须要做好会计处理；在运营阶段，污水处理项目需要缴纳营业税，由于处于运营阶段，税费的缴纳需要按期申报而非一次性申报。但是由于其项目的特殊性，需要依据当地政府及税务管理部门的具体规定。部分地方政府会对污水处理项目实行税费补贴甚至减免税费。
企业的所得税处理也包括两个阶段。在建设阶段，如果企业直接参与到工程建设中，需要缴纳企业所得税。一般在这种情况下，污水处理BOT项目的会计与税务处理是一致的，企业在工程建设期间，需要按月或者按季度进行税务汇总，定期缴纳企业所得税。在工程竣工后可以开展税务清算。但是，如果企业没有直接参与到工程建设中去，在这个阶段便不需要缴纳企业所得税；在运营阶段，污水处理项目企业会收取一定的污水处理费用，此时需要将收取的费用计入营业收入中，同时要将项目固定资产的摊销费用计入营业成本，用企业的收入减去营业的成本、管理和维修费用、税费等，然后计算出企业的营业税并定期申报。
4 结束语
总之，污水处理BOT项目是我国的一种新兴项目，其实质是政府权力与企业资金之间的交易。这一项目能够很好的解决政府资金紧缺的问题，利用企业投资建设污水处理项目，在一定期满后将项目收回，不仅为企业带来了收益，也促进了地方污水处理事业的发展。但是这一项目的会计与税务处理仍然是管理中的重点和难点。在不同的阶段，项目的会计处理是不同的，同时，项目的税务处理与会计处理也有很大的差异。在实践操作中，必须要将二者区分开来，根据不同阶段的具体情况进行会计和税务处理，从而促进BOT项目在我国污水处理项目中的有效推行，促进我国BOT项目的有效管理，促进地方基础设施建设事业的进一步发展。
参考文献
[1]黄电.BOT的实质及在确认无形资产会计处理上的新观点[J].商业会计，2012，（8）.
一、零售商促销活动的处理
1、买赠销售。（1）赠品为厂家提供，赠品不记库存，随商品同出同进即可。（2）赠品为厂家提供，活动期满，商家将赠品按一般商品出售，此时应按出售收入记入：“主营业务收入”，但是该收入不用结转成本，因为当初没记库存。（3）赠品为商家提供，具体是对赠送商品以成本加增值税金借记“营业费用”，贷记“库存商品”、“应交税金——应交增值税（销项税额）”。
例1、某超市为促销，2006年1月推出了樱花牌花生油买一赠一的销售方式，即购买一大壶（5L）花生油赠送同品牌一小瓶（500g）花生油，花生油的进价是4元/500g，销售价是7.02元/500g，2006年1月5日当天共销售花生油100壶，某百货适用的增值税率为17％。
对于正价销售商品按照正常销售商品处理，具体会计分录略。
对于赠品，会计处理如下：
借：营业费用 502
贷：库存商品 400
应交税金——应交增值税（销项税额）102 [7.02×100／（1＋17％）×17％]
应该注意的是，因为利用这种促销商品，本来就是企业的一种让利行为，用此会计处理方法虽符合税法的规定，企业却要对赠出的商品按其正常销售价格缴纳税金，这无疑加重了企业的负担。因此企业在使用这种方法促销前要事先对成本和效益进行充分的核算，以防止得不偿失。
2、购买一定数额的商品赠送购物券的促销方式。为吸引顾客，很多超市都搞起了购买一定数额的商品赠送购物券的促销方式。如某超市的买100送50活动，某商场买200送200的活动等就属于此类促销方式。这种促销方式容易刺激消费者的大额购买，也不会使商家负担多余的税金，因此，是目前一种常见的商场促销手段。对于此类促销行为与前文的有条件赠送赠品的促销方式的会计处理类似，都应遵循会计上的谨慎性原则，在销货的同时做或有负债处理。具体处理方法为：将销货时发出的购物券确认为“营业费用”，同时，贷记“预计负债”。当购物券使用时，借记“预计负债”，贷记“主营业务收入”、 “应交税金——应交增值税（销项税额）”，同时结转商品成本。若未发生，就将“营业费用”、 “预计负债”冲销。这种销售方式下，“预计负债”科目的发生和回收频率较为频繁，因此，应定期核查该科目，并在促销期末时清查确认不能回收的购物券，冲销相应的“营业费用”和“预计负债”。
例2、某超市2006年1月进行春节促销活动，凡在本超市购物的顾客购买商品满100送50的购物A券，促销期共发出1000张A券，收回800张。
购物券发出时应做会计分录如下：
借：营业费用50000
贷：预计负债50000
收回购物券时应做会计分录如下：
借：预计负债40000
贷：主营业务收入34188
应交税金——应交增值税（销项税额）5812 [40000／（1＋17％）×17％]
对未收回的购物券应做冲销分录如下：
借：预计负债10000
贷：营业费用10000
3、推出特价商品。不论是厂家指定的商品，还是零售商自己确定的特价商品，其会计处理一致，均按商品的实际销售价记“主营业务收入”。
4、返奖销售。如果是厂家组织的促销活动，奖品收入时不记库存，兑奖时也不用记账。如果是商家自己组织的促销活动，自己提供的奖品应按成本价记入“营业费用”。
5、积分卡。当积分卡的积分达到某一分数时，商家会按当初的承诺返还消费者相应的现金或商品。办理积分卡的分录同于办理会员卡，按积分返还消费者相应的现金或商品时，记入“营业费用”。
6、会员卡。消费者办理了会员卡后，凭会员卡购物可以享受打折优惠。办理会员卡收取的押金记入“其他应付款”，押金退还时，做相反的会计分录。会员凭卡购物的会计处理同于一般销售。
二、 生产商促销活动的会计处理
1、推出特价商品（即让利销售）。不用特别处理，以让利后的价格为准收入即可。
例3、某食品公司生产的饼干，出厂价为30元/箱，本月让利销售降为25元/箱，本月销售10万箱。
借：银行存款 2925000
贷：主营业务收入 2500000
应交税务—应交增值税（销项税额） 425000
2、返奖销售的会计处理应分奖品是否在产品包装之内。
（1）奖品包含在产品包装之内时，应将奖品记入产品的销售成本之中。
例4、某葡萄酒业公司为了推广一种新酒，购进开瓶器2万只，每只2元。作为奖品在每瓶酒的包装盒内放一只。
购进时
借：原材料 40000
应交税金—应交增值税（进项税额） 6800
银行存款 46800
领用时
借：主营业务成本 40000
贷：原材料 40000
（2）奖品不在产品包装之内时，应在产品出售或兑奖时按奖品的成本记入“营业费用”。
例5、接例4，如果开瓶器不放入包装盒，而是随产品在销售时附送。
借：营业费用 40000
贷：原材料 40000
3、买赠销售。按实际实现的收入记入“主营业务收入”，按连同赠品的成本记入“主营业务成本”。
例6、某食品公司为推广一种新品方便面，实行买二赠一，当月销售10万箱，每箱25元，另赠出5万箱，每箱成本15元。
借：银行存款 2925000
贷：主营业务收入 2500000
应交税务—应交增值税（销项税额） 425000
借：主营业务成本 2250000
贷：库存商品 2250000
4、免费试用。耗费的试用品按成本记入“营业费用”。
例7、某饮料公司生产特制小包装饮料10万袋（每袋成本0.2元），供消费者免费品尝。
借：营业费用 20000
贷：生产成本 20000
便将原来应当由职工福利费列支的福利费支出，直接列入成本（费用），并在‘应付职工薪酬’科目中列明细核算。请问税法对职工福利费
税前扣除是如何规定的？”
日前，湖北省石首市隆光汽配有限公司的会计王某拨通了市国税局12366纳税服务热线。咨询员从会计处理和税务处理两方面作了解答。
在会计处理上，财政部《关于实施修订后的〈企业财务通则〉有关问题的通知》（财企〔2007〕48号）规定，修订后的《企业财务通则
》实施后，企业不再按照工资总额的14%计提职工福利费，2007年已经计提的职工福利费应当予以冲回。截至2006年12月31日，应付福利费
账面余额区别以下情况处理，上市公司另有规定的，从其规定：1.余额为赤字的，转入2007年初未分配利润，由此造成年初未分配利润出现
负数的，依次以任意公积金和法定公积金弥补，仍不足弥补的，以2007年及以后年度实现的净利润弥补。2.余额为结余的，继续按照原有规
定使用，待结余使用完毕后，再按照修订后的《企业财务通则》执行。
在税前扣除上，《企业所得税法实施条例》第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14％的部分，准予扣除
。也就是说，可以税前扣除的职工福利费必须同时符合两个条件：一是必须是实际发生的福利费；二是在工资薪金总额14％以内的部分。与
原规定的不论福利费用是否真实发生，对企业按计税工资14%计提的福利费均可税前扣除的规定有着本质的区别。
在新旧政策的衔接上，国家税务总局《关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函〔2008〕264号）第三条规定
，2007年度的企业职工福利费，仍按计税工资总额的14%计算扣除，未实际使用的部分，应累计计入职工福利费余额。2008年及以后年度发
生的职工福利费，应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额，不足部分按《企业所得税法》规定扣除。企业以前年度累
计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额。
由此可见，关于职工福利费的会计与税法规定存在一定的差异，即税法上对企业2007年度的职工福利费，仍可以按计税工资总额的14%
计算扣除，而会计上对企业2007年已经计提的职工福利费要予以冲回。同时，纳税人需要注意的是，企业节余的职工福利费不得挪作他用。
1、内资企业捐赠支出的会计处理。捐赠人捐赠资产，是对企业的一种无偿援助行为，内资企业在会计核算时，不分公益、救济性捐赠和非公益、救济性捐赠，一律在“营业外支出”科目核算。
2、内资企业捐赠支出的税务处理。税法对纳税人捐赠支出的限制主要有：
①纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。
②纳税人（金融保险企业除外）用于公益、救济性捐赠，在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除，超过部分不得扣除。金融、保险企业用于公益、救济性捐赠在不超过企业当年应纳税所得额1.5%的标准以内的可以据实扣除，超过部分不予扣除（税法限定其捐赠必须通过中国境内非营利的社会团体或各级政府）。
社会力量通过国家批准成立的非营利性的公益组织或国家机关对宣传文化事业的捐赠，纳入公益性捐赠范围，经税务机关审核后，纳税人缴纳企业所得税时，在年度应纳税所得额10%以内的部分，可在计算应纳税所得额时予以扣除。
③一些公益、救济性捐赠允许在计算所得额时全额扣除。
从以上规定不难看出，税法为防止企业借捐赠转移利润或国有资产，对企业的捐赠行为作出了诸多限制。同时，国税发[2003]45号文（以下简称“新规定”）又规定：企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。
企业对外捐赠，除符合税收法律法规规定的公益救济性捐赠外，一律不得在税前扣除。在此要注意：新规定把视同销售的所得也并入应纳税所得额，使所得税制更趋完善，同时也巧妙地和流转税制结合起来，这和财税字[1996]079号文件规定的“企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。其产品的销售价格，应参照同期同类产品的市场销售价格；没有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格”的精神是一致的。
在处理视同销售业务涉及的税金时还需注意：按照税法规定，企业捐赠货物，需要缴纳增值税，若属于消费税的纳税范围，还需要缴纳消费税：如果捐赠的是不动产，需要缴纳营业税，但捐赠无形资产，由于不属于有偿转让，所以不用缴纳营业税。
二、关于受赠收入所涉及的会计处理和税务处理差异分析
1、内资企业受赠收入的会计处理。会计上把受捐赠资产计入资本公积，其中把接受的现金捐赠计入“接受现金捐赠”明细科目（可以转增资本），把接受的非现金资产捐赠计入“接受捐赠非现金资产准备”明细科目（不能转增资本），这主要是根据两种不同的资产转增资本的能力不同而设置的。
2、受赠收入的税务处理。企业接受捐赠，尤其是接受捐赠的非货币性资产，并没有实际的货币流入，会计上将其计入“资本公积”，属于所有者权益；而按照新规定，内资企业不论接受货币性的还是非货币性的捐赠，均作为收益处理，并入当期的应纳税所得（新规定接近于外商投资企业对捐赠收入的处理，为内外资企业所得税的合并奠定了基础），这样又形成一项永久性差异，需在年终所得税汇算清缴时做纳税调整。
那么该如何调整呢？笔者认为，无论是接受现金捐赠还是非现金资产捐赠，会计处理时只需按确定的价值计入资本公积，年末所得税汇算清缴时作为一项永久性差异，将资本公积调入应纳税所得额即可。这样处理是符合税法规定的，因为税法规定是“并入当期的应纳税所得”，而非单笔进行所得税处理，何况单笔进行所得税处理，也不符合企业所得税“按年计算，分月或者分季预缴，年终汇算清缴”的特点。
三、关于内资企业接受捐赠时的有争议的问题
1、内资企业接受现金捐赠要不要立即征收所得税？
在国家税务总局于2003年4月24日下发《国家税务总局关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》(国税发［2003］45号)(以下简称45号文)之前，原有政策认为内资企业接受实物资产捐赠不立即征收所得税。因为内资企业由于接受实物资产捐赠一般情况下金额较高，且接受捐赠时没有现金流入，如果征税，企业反而需要立即交出大笔的现金，可能会影响企业正常的经营业务，所以实物捐赠不立即征收所得税，相应的税法规定，对接受捐赠的固定资产或无形资产不能税前计提折旧或摊销。但当接受捐赠的实物资产处置时，接受捐赠的企业有相当的现金流入，则应缴纳税金。而45号文规定对内资企业接受的货币性资产，须并入当期的应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。其理由主要是其一，接受现金捐赠导致企业现金流入，交纳税金不会影响其正常生产经营；其二，接受现金捐赠后，企业可以立即动用该笔资金购入企业需要的实物资产，并可在税前列支该项实物资产的折旧及其他成本，造成企业利润减少，相应所得税减少，这与接受实物资产捐赠产生不同的效果。
2、内资企业接受现金捐赠，年终根据清算结果，按接受捐赠的现金原计算的应交的所得税与实际应交所得税的差额如何处理？
正确的处理方式应该是借记“应交税金-应交所得税”科目，贷记“资本公积-接受现金捐赠”科目。
众所周知，所得税的税基是公司应税收入总额减除法定扣除项目后的余额，征税对象为按一定方法计算的净收益，而无法单独核算企业成千上万的单个项目应征的所得税，所以内资企业收到现金捐赠时应按接受捐赠的现金与现行所得税税率计算应交所得税的规定似乎没有太大的实际意义，出于该考虑，又规定在年终根据清算结果，按接受捐赠的现金原计算的应交的所得税与实际应交所得税的差额，借记“应交税金-应交所得税”科目，贷记“资本公积-接受现金捐赠”科目。
实际计算企业年度应纳税所得额时，通常已将该项捐赠列入计税基础，据此计算的应交所得税可能大于或等于或小于按接受捐赠的现金原计算的应交的所得税，在不同的情况下利润表中的所得税科目该如何反映？按以上解释所得税科目只能反映扣除该项现金捐赠后的应纳税所得额计算的应交所得税额，是否妥当？比如：某企业年终汇算清缴应纳企业所得税额为100万元，应交企业所得税为33万元，该企业当年接受现金捐赠为200万元，已贷记：“应交税金-应交所得税”66万元，此时该企业的帐务处理有两种方法，一是借记“所得税”33万元，贷记“应交税金-应交所得税”33万元，同时冲销接受捐赠时原计提的所得税，借记“应交税金-应交所得税”66万元，贷记“资本公积-接受现金捐赠”66万元；二是借记“应交税金-应交所得税”33万元，贷记“资本公积-接受现金捐赠”33万元（《企业会计制度》规定做法）。
两种做法各有利弊。第一种处理方法“所得税”科目帐列33万元，能真实反映公司当期应纳所得税额。其弊端会造成公司当期净利润降低，会影响对相关的财务指标进行分析（如销售净利润率等）；第二种处理方法“所得税”科目帐列零，其利润表能真实反映公司当期经营所得应纳所得税额。其弊端是不能反映公司当期应纳所得税额。
3、接受非货币性资产捐赠，在接受捐赠当期是否计入企业的应纳税所得额？
在45号文出台之前，原政策中规定纳税人接受捐赠的实物资产，在接受捐赠当期不计人企业的应纳税所得额。当企业出售或进行清算时，再并人当期应纳税所得中依法纳税。45号文规定内资企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计人各年度的应纳税所得。鉴于税法和会计处理的差异，会计处理要求计人资本公积，税法上在确认捐赠收入时要求调整当期应纳税所得额。
参考文献
[1]刘廷国.高学彦.王桂华.接受捐赠资产的税务和会计处理中国乡镇企业会计2003年08期
[2]程芙蓉.内外资企业捐赠资产的会计与税务处理中国乡镇企业会计2003.7
[3]胡元蓉、李春喜.小议企业接受捐赠的会计及税务处理甘肃税务
[摘要]捐赠或受赠是很多企业可能发生的一个会计事项，对于此事项的处理在实际操作中一直较模糊。文章分析了内资企业捐赠支出所涉及的会计处理和税务处理差异，并且分析了受赠收入所涉及的会计处理和税务处理差异。最后，文章从实务的角度提出了两个实际处理中有争议的问题并提出了符合会计准则的处理方式。
