时间：2023-09-26 17:29:13
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上市公司财务报告舞弊是指上市公司为获取不正当利益，故意漏报、谨报、瞒报重要性和实质性财务事实的主观欺诈性违纪违法行为。其具备以下特征：
1.舞弊主体。上市公司的管理层是上市公司财务报告舞弊的主体，舞弊通常在主观上是有意的。
2.舞弊客体。会计资料是上市公司财务报告舞弊的客体，公司经常利用会计政策的漏洞，运用不合理的会计方法，伪造、变造会计凭证或虚构业务等舞弊方式。
3.舞弊形成的性质。财务报告舞弊与无意的虚假陈述不同，它是通过虚构或者篡改真实财务数据以达到一定目的的故意行为。
二、上市公司财务报告舞弊的影响因素
1.信息不对称。会计信息是上市公司的经营者向股东传递公司运转、盈利情况的主要载体。上市公司的经营者和股东之间在会计信息的质量上拥有着高度不对称的信息，为个人或集团对财务报告进行舞弊提供了客观条件。
2.上市公司治理结构不合理
（1）股权结构不合理。我国目前证券市场上国有股和法人股在上市公司中占较大的比重，形成“一股独大”的情况。
（2）独立董事不独立。独立董事是指在经济利益和人事关系上独立于上市公司、上市公司管理层、上市公司股东之外的外部董事。上市公司对独立董事的激励作用主要体现在薪酬支付，但由于其数量有限，因而激励效果难以发挥。
（3）监事会监控不力。一方面，监事会不经常参与公司的日常经营管理，更无从进行监督。另一方面，董事会成员的薪酬、待遇等都基本掌握在经营者手中，监督过程不能保持独立。
3.注册会计师独立性不强。注册会计师不仅要对公司的相关投资者负责，而且对整个社会负有一定的责任。在我国，通常委托人与被审计人为同一主体，作为经济人的注册会计师很难保持应有的独立性，从而无法保证审计质量。
4.会计准则、会计制度的漏洞与执行的伸缩性。会计准则通常都是原则性的规定，其解释灵活性颇高。在实例应用中，不同专业素质和工作经验的会计人员会采取不同的会计准则。另外，会计准则的修订具有相对滞后性，新的会计准则从颁布到具体应用需要一个过程，在这期间许多上市公司都会钻空子，达到攫取经济或政治利益的目标。
5.政府过度干预。我国市场经济发展尚且不成熟，政企在一定意义上并没有完全脱钩，使得政府习惯于直接对所在地区上市公司进行干预。因此，很多地方政府出于地方利益、政绩等因素的考虑，常与上市公司相互勾结牟取利益。
6.道德诚信素养的缺失。一些会计人员道德诚信缺失，在利益的诱惑下不能保持会计从业人员的基本道德及行业素养，很难客观公正地完成会计、审计工作，甚至协助上市公司弄虚作假。
三、防范上市公司财务报告舞弊的治理对策
1.完善公司治理结构。优化公司的股权结构、董事会的结构、防止出现“一股独大”的现象，采取有效的措施控制大股东权力的行使，避免出现通过财务报告舞弊而谋取利润的现象发生，并从以下方面考虑：首先，要改变我国上市公司人员重迭的情况，应尽量避免董事会成员和管理层人员的交叉迭置。其次，应该强化监事会的监督职能，并建立有效的独立董事制度。
2.强化审计的独立性。独立性是注册会计师赖以生存的根本，是能否有效进行上市公司财务报告舞弊审计的关键所在。因此增强注册会计师的独立性至关重要，需要做到以下几点：
改变注册会计师审计自负盈亏、经济上依赖被审公司的情况；财政部门应明确职责，切实做好监管工作；实行注册会计师轮换制度，以防注册会计师与被审计单位共谋舞弊。
3.完善会计准则。会计准则的制定是各种利益相关主体的多次博弈的结果，不仅仅是纯技术性的，往往带有一定的政治因素。因此，完善会计准则具有重要的意义，需要做到以下几点：
进一步完善和优化会计准则与会计制度；增加会计准则的可靠性；减少会计准则在实施过程中的阻碍。
《中国注册会计师执业准则指南（2006）》对“管理层舞弊”做了明确界定，指出：所谓管理层舞弊，即是由被审计公司的一个或多个管理层或治理层人员主导的，通过重大错误性财务报告方式进行的蓄意欺诈行为，以此谋取非正当利益。这里需要明确的是，管理层舞弊是一个法律概念，注册会计师作为审计人员并不具备管理层舞弊与否的判定资格，注册会计师所要判定的仅仅是这种舞弊行为对财务审计的影响和关联。
我国公司审计中的财务报告舞弊现象频发，不仅影响审计结果，导致审计失败，从长远角度审视，财务报告舞弊更影响了投资者收益，影响了社会稳定以及我国经济和谐健康发展，因此必须予以重视并研究解决。目前我国财务报告舞弊现象中，不容忽视的一个问题就是管理层舞弊。
二、审计失败的定义及影响因素
对于“审计失败”的定义，目前学术界说法不一，笔者研究了各种论断，结合笔者自己的观点，认为审计失败应该包括以下两层含义：其一，从注册会计师角度而言，审计失败即是指由于注册会计师个人在审计工作中的失误，未能严格遵照独立审计准则执行从而对审计结果得出不当结论或意见；其二，从企业角度而言，审计失败是指企业无意失误或者为了某种目的故意采取舞弊行为，导致公司财务报表存在重大错报或漏报，从而影响注册会计师对审计结果做出正确论断。
从以上对审计失败的定义阐释可以看出，审计失败的主要影响因素可以从两个层面去理解：第一个层面是对会计师的审计能力提出要求，即要求审计负责人需要具备专业的能力，并履行必要的准则，由此能够完全解读企业财务报表并具备发现重大差错的能力；第二个层面是对企业提出要求，即由于企业故意舞弊并可以掩盖此种舞弊行为，而注册会计师凭借自身的财务知识和审计流程无法发现。这两层含义的最终结果都是导致审计失败，但显然应该由不同主体承担责任，“注册会计师的职业能力”和“企业管理层舞弊”也是目前导致审计失败的两个主体影响因素。
三、管理层舞弊情况下避免审计失败的方法
针对以上论述，以及结合现有管理层舞弊的形式、现状及特征提出管理层舞弊情况下避免审计失败的具体实施方法如下：
（一）改善审查方法，加强审查力度
首先，企业内控制度是企业自身防范财务报表错误和财务报表舞弊的重要一环，如果一个企业存在舞弊现象，首先说明该企业内部控制系统存在漏洞。同理，如果在审计过程中发现企业内部控制管理制度体系不健全，不规范，甚至漏洞百出，就有理由怀疑其生产经营活动的合规性以及财务报表的准确性。因此在审计工作实践中，首先要核查企业内控制度，是否有严格的流程体系，是否有明确的权责划分，是否制订了风险预警和错误预防纠正机制，等等。
其次，审计人员应对于企业重大资产结构变动保持必要的警觉，对在会计期间的资产重组、资产置换、资产抵押，审计人员应充分调查其必要性，合法性，对资产结构变化的整个流程、目的、结果进行分析论证，从而核实其中是否存在利用资产结构调整调节利润、逃避税收等的管理层舞弊行为的发生，尤其对于资产抵押、资产抵债、资产投资等行为，要认真核实资产实际价值和置换价值间的一致性。
再次，企业管理层为融资需求，或者为逃避税费，常常会人为操纵利润报表，以达到个人和企业不当得利的目的。针对此种情况，审计人员在进行审计工作时针对不合理和不合规的利润变动应重点关注，时刻保持怀疑态度和审慎态度，本着强烈的责任心和职业道德逐一核实，追本溯源，找出此种异常的真正原因。这里的“异常利润”包括利润过高、利润过低、其他账目表述不清的利润来源等等，通过确认异常利润的真实性和合规性来防范管理层舞弊的发生。
（二）全面掌控企业经济活动
审计人员在对企业财务报表进行审核时，要从生成机制和表现结果等方面全面分析和把握企业经济活动，发现管理层舞弊行为，避免审计失败。首先，要明确管理层财务舞弊行为并非偶然因素和随机产生，而一定是通过多种因素作用的有动机、有预谋、有目的的行为；其次，管理层舞弊也不是独立的财务报表造假行为，而一定是同企业操作实际相关联，同企业存货、采购、营销、现金流、组织管理等有着必然联系。现有对管理层舞弊导致审计失败的实践研究表明，很大一部分舞弊行为实则都能通过对企业的全面了解和分析而预测出来，如从企业经营表现、企业内部管理者和员工的日常行为，以及企业披露的财务报表、会计信息中找到财务舞弊的蛛丝马迹。由于企业管理层舞弊必然源于特定的利益动机，而这些动机都是通过人为操纵企业账面价值来实现的，要么是提升企业账面价值，要么掩盖企业真实价值。而现代会计制度作为记录和反应企业真实价值的管理体系，具有严谨的逻辑关系和承接关系，亦即任何舞弊行为原则上都能通过企业会计信息反映出来。
【关键词】关联方交易 关联方交易舞弊 对策
一、关联方交易的概念及影响
（一）关联方交易的概念
关联方作为关联方交易的主体，对其明确地加以界定是判断某项交易是否属于关联方交易之基础。我国财政部《企业会计准则第36号――关联方披露》中明确界定了关联方的内涵：“一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方”。
（二）关联方交易的影响
（1）关联方交易的积极方面。首先，集团内部组织的交易活动可降低市场交易成本，提高经营效率。企业集团以资本或其它经济利益为纽带，依靠控制、共同控制或施加重大影响，实现集团内部纵向的行政权力指导和资源配置。
其次，组建企业集团进行内部财务和经营政策协调可以构筑市场竞争优势。多个企业通过资本纽带或按照一定的协议组成企业集团后，可在政策制定中进行充分协调，形成战略协同效应，降低单个企业经营风险。
（2）关联方交易的消极影响。首先，关联方交易有可能侵害非关联股东、债权人和公司整体的利益。在关联方交易中，处于控股地位的大股东往往利用表决权优势对上市公司关联方交易做出安排，损害了上市公司整体的利益，也侵害了少数股东和债权人的利益。
其次，关联方交易也可能会进一步对证券市场构成严重危害。证券市场的投资者是证券市场的基础，但如果证券市场成为少数人士利用关联方交易攫取利润的游戏场所，投资者将会对市场丧失信心，最终将会远离市场。
二、关联方交易舞弊的手段
（1）虚构经济业务，人为抬高上市公司业绩。有些股份制改组企业因为主营业务收入和主营业务利润达不到规定比例，便通过签订虚假合同的方式将其产品销售给母公司，或者通过将其商品高价出售给关联方，从而使其主营业务利润脱胎换骨。
（2）高价或低价转让、置换和出售资产。上市公司将不良资产和等额债务剥离出去，以降低财务费用和避免不良资产经营所产生的亏损或损失；上市公司将不良资产高价转让给母公司，从而获得一笔可观的收益；母公司将优质资产低价卖给上市公司，或是与上市公司的不良资产进行置换。
（3）以低息或者高息发生资金往来，调节财务费用，操纵企业利润。较为普遍的情况是占用的金额、收费标准均未公告，投资者无法对此合理性作出恰当的判断和预计。具体做法是，向母公司收取资金占用费，或者为增加利润，上市公司向被投资企业收取资金占用费。
三、关联方交易舞弊审计存在的问题
由于准则的不完善以及滞后性，再加上未形成规范和科学的审计程序等，关联方交易舞弊审计存在着很多问题。
（一）审计目标不明确，审计责任模糊
审计准则再三强调上市公司财务报表审计的目标是对财务报表的合法性和公允性发表审计意见，目的是提高财务报表的可信赖程度。在这一基调下，很多注册会计师认为只要按照一定程序执行了审计工作，无论是否发现关联方交易舞弊行为，都不会负主要责任。因此，在有限审计资源条件下，对于关联方关系及交易的关注程度不够，也是近年来上市公司大肆利用关联方进行财务舞弊的诱因之一。
（二）尚未形成一套规范而科学的关联方交易舞弊审计程序
外部审计服务的是大众群体，必须有一套具有规范性、专业性和科学性等特点的行为准则，对注册会计师行为加以规范。考虑到关联方的特殊性与复杂性，为降低审计风险，关联方审计准则和舞弊审计准则等具体准则都给予了关联方交易舞弊审计一定的重视。但因为没有针对关联方交易舞弊设计专项审计，许多注册会计师在审计关联方交易时，为节省资源，仅仅按照一般的交易审计程序对其进行审计。
四、关联方交易舞弊的审计对策
目前，我国市场环境充分的表现出了多变性和经济活动的复杂性。有些关联方交易不会主动披露，难以察觉。这就给审计工作增加了极大的难度，使得审计风险增加。因此为了降低审计风险，在进行关联方交易审计时应该做到：
（一）依据关联方交易特征，确定审计重点
关联方交易的审计中，发现反常现象要深入审查，应特别注意：①购销价格反常、售后短期内回购、低价售给无需经手的中间企业、货款久拖不还、货款未清又赊欠等购销业务。②资金拆借低于或高于市场利率、借给不具备偿债能力的企业等资金融通业务。常见的手法有企业将款项借给其关联方后，谎称该公司无力归还，然后分多笔将该借款作坏账注销，实质上起到转移资金和利润的作用。③反常的投资收益、利息收入、租金收入……
（二）针对关联方交易舞弊的特点，选择适当的审计程序
可采取以下程序：①查阅证监会和有关管理部门对关联方交易披露的档案资料。②评价被审单位确认的关联方交易，判断是否存在虚假的关联方交易。③函证被审单位的关联方或关联方的注册会计师，以确定其关联方交易的存在。④审查商品、机器设备或建筑物等购销的会计记录和金额，特别是审计截止日前后发生的金额较大的交易。
（三）审查关联方交易的会计处理的正确性、合理性、公平性
需重点关注：①审计商品及其它资产的购销业务，以确定关联方之间是否按公平价格作价，相关的原始票据是否齐全。②审查关联方间相互提供劳务情况，判断是否按独立企业间的业务往来收取或支付费用。③要正确判断上市公司与关联方在资产重组中资产的价值是否公允。
注册会计师在审计时应特别注意关联方交易是否存在舞弊行为，保持应有的职业道德与职业怀疑，快速准确的发现关联方交易舞弊并出具正确的审计报告，更好的为委托人服务，也更好的维护中国的审计市场与投资市场的良性发展。
参考文献：
[关键词]社会资本；注册会计师社会资本；审计质量
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.35.144
在当今我国市场经济体制不断发展的背景下，CPA审计方面的作用愈加凸显。不仅为财务报表使用者提供了可靠的信息，还推动了我国资本市场的长足发展。然而，近几年我国出现了不少财务造假事件，严重影响了社会各界人士对财务报表审计的信任，因此提高审计质量已经成为CPA行业首要解决的问题。国内外不少的学者研究审计质量的影响因素，几乎没有从社会资本的角度进行研究。鉴于此，本文试着研究注册会计师社会资本对审计质量的影响，以期拓宽审计质量研究范围。
1 社会资本及注册会计师社会资本概述
1.1 社会资本的概念及功能
1.1.1 社会资本概念
社会资本是在物质资本与人力资本被提出后出现的第三类资本。对于社会资本的定义，总体来说有三种观点。
（1）能力观。持该观点的人认为社会资本为：透过成员身份个人可以在网络或更加广泛的社会结构中不断提高掌握获取稀缺资源的能力。即社会资本就是一种跟获取稀缺资源有关的能力。
（2）资源观。持该观点的人认为社会资本是一种社会资源，它能够不断创造价值。Lin Nan（2001）提出：社会资本是一种期待在市场中得到回报的资源，它往往镶嵌在社会结构中及社会关系中进行投资，而且制订有计划的步骤以获取流动的资源。可见，社会资本、社会关系及社会网络三者之间存在牢不可破的联系。
（3）社会规范观。Robert Putnam（1992）指出社会资本是指能够通过运用协调有效的行动使社会效率的信任、规范及网络的提高。他主要从社会规则、信任、制度这几个方面对社会资本进行研究。强调社会资本是组织的一种特征，并且这些特征可以促进沟通与协调，社会效率也就随之提高。
1.1.2 社会资本的功能
（1）促进信息流动。由于市场机制的不完善，使得特定网络位置的个体能够获取他人难以得到的信息，这些信息也可以为他们提供机会去使用特有的资源，并可以得到较好的回报。所以降低了交易过程中产生的成本。
（2）强化与认可作用。个体作为社会网络中的重要组成部分，它所掌握的社会资源能准确地确认和识别它自身的价值。行动个体如果与共存的网络中的相关联的组织或个体共享资源，则可不断强化对其身份和社会的认可。
（3）信任作用。一个人的身份地位可以通过该社会行动主体在其所处的社会网络中的位置以及它能调动的资源的能力得到充分体现，另一方面，这种身份地位恰恰是一种体现社会信任程度的证明。透过这种网络关系，个人的身份足以为他积累远远高于个体资本的无形资源。
1.2 注册会计师社会资本分析
1.2.1 注册会计师社会资本概念
本文认为，注册会计师社会资本是指以注册会计师个体为中心结点，组成了一个包含了社会网络（地位、可获资源、能力等）、信任及声望的总和。由此可见，CPA的社会资本离不开所处的社会网络，只有在这个社会网络中才会发挥其社会资本的作用。
1.2.2 注册会计师社会资本的形成
CPA社会资本的形成受其所处环境与自身的各种因素综合影响。CPA社会资本主要是指在这个社会网络中的声望和建立的信任。现今信任是个体产生合作的纽带，更是累积社会资本最基础的要素。因此，CPA要想提高其社会资本，首先要建立起自身的信誉度，这样他们的专业技能才能获得公众的认可。此外，他们的个人品德与社会地位也会影响其社会资本量。反之，CPA的信任与声誉的累积过程也是其社会资本累积的过程。
1.2.3 注册会计师社会资本对其行为的影响
社会结构中一个非常重要的组成部分就是信任。信任水平越高，越能促进CPA的自我监督行为。我们知道，独立性是CPA执行审计业务前提条件。他们保持独立性的动力源于自身的声誉资本，而声誉是在社会信任的基础上建立起来的。因此，社会的信任度对CPA的独立性非常重要。他们为了维护其声誉，就会自觉保持独立性，从而避免信誉遭到损失。与其说信任声誉高的CPA，不如说是信赖所处的社会关系网络。他们在社会关系网络中的地位和动用资源的能力很大程度取决于社会对他的信任度，这也是保持独立性的重要保障。
1.2.4 注册会计师社会资本的测量指标
本文将CPA的社会资本细化为四个具体指标：①纵向维度；②横向维度；③CPA声誉；④CPA认知维度。其中，纵向指标与声誉指标反映了CPA的网络资源动用能力，横向维度、纵向维度及声誉反映了CPA的社会关系网络特征。
2 注册会计师社会资本对审计质量的影响
2.1 注册会计师纵向关系网络对审计质量的影响
CPA纵向关系网络主要是指与政府或其相关部门、国有企业等的社会网络关系。如果在政府或其相关部门中任职过，他们的政府关系资源就会比较丰富。政府对企业起到非常重要的监督作用。对一些违法欺诈的行为也有制裁的责任，从而保护了相关信息使用者的利益。此外，社会网络结构也要求他们秉着公正公开的原则，对企业的财务报表更好地监督。CPA鉴于这样的经历，并且在这种环境中受到正面的影响，就会坚持客观公正的原则进行审计。
2.2 注册会计师横向关系网络对审计质量的影响
CPA横向关系网络主要是指与其他会计师事务所间的关系网络。如果CPA在事务所所处位置发生变动，那么社会网络中的结点也会发生变动。由社会信任金字塔结构理论可知，主体之间的互相依赖有助于信任与声誉的建立，并且任职的职位越多，主体链越长，就会受到更多人的关注。处事的行为便会愈加谨慎，处理的事项也会更复杂，累积的经验也就越多。这便有利于其发现企业的重大错报风险，找出各种财务信息错误及管理层舞弊行为。
2.3 注册会计师的声誉对审计质量的影响
众所周知，具有CPA执业资格的个体往往是其自身价值提升的重要体现，其自身的声誉也会随着自身价值的提升而提升。站在声誉的角度，CPA也会通过努力工作提升自身的业绩从而提升其声誉。他们更加注重外界人士的评价与认同，目的是为了维护他们的社会形象，而且有利于他们顺利完成工作任务。因此，注册会计师的声誉对其顺利开展审计工作至关重要。
2.4 注册会计师的认知维度对审计质量的影响
CPA的认知维度包括：①职业认知能力。指是否具有积极向上的从业态度，对其从事的工作有着充分的认知。职业认知能力越高，注册会计师越能更好地保持独立性，越能避免审计意见被购买的现象。②专业能力。专业能力越强，掌握的知识越多，越能识别出财务报表重大错报风险及管理层的舞弊行为，因此能够更好地对企业的财务报表信息进行监督，从而提高财务报表审计质量。
3 结 论
本文研究了CPA的社会资本对其审计质量的影响，并将CPA社会资本细化为四个具体指标（纵向维度、横向维度、声誉及认知维度），并且发现这些指标均可以提高审计质量。然而，本文并没有研究出一种能够量化注册会计师社会资本的方法，只是笼统地进行了理论的分析。研究不足之处有望日后加以补充与改进。
参考文献：
[关键词]法会计学 概念框架 功能
一、法会计学的概念及功能
1.法会计学的概念
在国外,“法会计学”也称为“法务会计”、“审计会计”,是法学、会计学、审计学和审查技术的综合。法会计学理论研究与实践是最在近几年被单独提出并加以研究的,因此研究文献相对较少,从已有的文献资料中归纳出如下代表性定义:
(1)美国会计学家G.杰克.贝洛各尼与洛贝特.林德奎斯特认为,“法务会计”即“运用相关的会计知识,对财务事项中有关法律问题的关系进行解释与处理,并为法庭提供相关的证据”,并且“不管这些是刑事方面的还是民事方面的”。
(2)香港毕马威会计师事务所的法务会计合伙人乔奈顿.鲁汉认为:根据字典,“法务”一词的解释是:运用法律的事务。因此,所谓法会计,就是该会计所执行的工作及报告,都是为法庭服务的,这是法会计与其他会计形式的最大区别。法会计经常涉及舞弊调查,并为管理部门、律师或私人调查服务。
(3)李若山教授在《论国际法务会计的需求与供给》一文中,对法会计作了如下界定:法会计是特定主体运用会计知识、财务知识、审计技术与调查技术,针对经济纠纷中的法律问题,提出自己的专家性意见作为法律鉴定或在法庭上作证的一门新兴学科。
可见,以上概括主要侧重于对法会计学工作特征和技术等“表象”的描述,并不符合概念的定义。笔者认为对一个概念的定义,必须抓住“质”的规定性,才能使甲概念区别于乙概念,才能真正把握这个概念,才有可能去研究它的内涵及外延。鉴于此,对法会计学可进行如下界定:法会计学是结合会计学和法学的一门新型综合性边缘学科,属于会计法学范畴,其产生的主要原因是由于会计法律纠纷及财务报表舞弊逐年增多所致,就其实践而言是会计师事务所接受委托,对会计职业界的法律责任进行调查与取证,提供专家鉴定意见的一种特殊会计服务。该定义体现出以下基本特征:
①法会计学的本质。法会计学的本质是会计学,属于会计学范畴。因为作为法会计学业务重要内容的舞弊调查和法律支持都是注册会计师的业务范围,而执行这两项业务的主要成员是注册会计师。因而本文对法会计的理解是从规范和保护会计职业界,合理界定注册会计师的法律责任为出发点,通过提供现有法律框架内一切有利于规范和保护会计职业界的法律根据,强化职业规范体系的约束力,帮助会计职业人士或相关会计组织主张合法权利,减轻由职业风险而引致的法律责任。
②法会计学具有自身特色。法会计学并不是传统意义上以经济实体为会计个体进行确认、计量、核算、报告,而是更广泛意义上涉及法律和办理各种案件时对与会计相关的事项进行解释与说明,它与舞弊审计、司法会计也存在明显区别。
③法会计学提供的信息是一种特殊的会计服务。法会计师在法会计工作中要实施独立的调查、分析和取证,即遵守形式和实质上的独立、严密推理,作出谨慎的职业判断,并提出报告、发表专业意见。这种工作由独立性很强的注册会计师来完成是一项必然选择。因此,法会计学是注册会计师提供的特殊的会计服务。
2.法会计学的功能
(1)强化会计控制职能。法会计根据法律的特殊规定,对经济过程中与财务事项有关的法律责任进行界定。如果会计人员在处理经济活动时没有遵守相关规定,就会通过相应的惩罚来约束会计人员的行为,使之符合法律法规要求,从而完成会计控制职能。
(2)收集会计事实证据,提供诉讼支持服务。在涉及会计的诉讼案件中,诉讼当事人需要凭借相关证据来支持他们的诉讼请求。法会计人员熟悉会计记录的具体产生过程,通过取得必要的凭证来支持自己的主张或反驳对方当事人的主张。
(3)保护和惩戒会计执业人员。会计界与法律界对会计人员法律责任的界定存在较大分歧,通过法会计可以促进会计界与法律界的沟通,增进法律界及社会公众对会计职业规则的充分理解。合理界定会计执业人员的法律责任,一方面约束执业行为使之符合恰当的法律规范,另一方面着眼于保护执业人员免受不公正制裁,使守法者得到保护,违规者得到应有的惩罚。
二、法会计学与相关学科的关系
1.法会计学与财务会计的区别
(1)两者目的不同。法会计是对会计职业界的法律责任进行调查、取证,其服务对象主要是会计人员和注册会计师;财务会计主要提供企业经营状况的财务信息,其服务对象是投资者、债权人、政府、税收部门等会计报表使用者。
(2)会计主体不同。法会计学不是某个部门或单位的会计,而是泛概念意义上的会计。它主要由注册会计师提供相关服务;而财务会计的主体则是部门或单位的会计人员。
(3)工作重心不同。法会计学对财务信息的确认、解释更为准确有效,法会计学的产生和运用,充实了会计理论体系;财务会计主要是完成信息的确认、计量、记录和报告,侧重于对信息的处理过程。
(4)对会计人员知识结构的要求不同。法会计学作为一门综合性边缘学科,对会计人员提出了更高的要求。主要体现在:①精通会计,熟悉相关法律。法会计学是运用会计知识来解决法律问题,所以,首先要求从业者具有扎实的会计理论知识和丰富的会计实践工作经验,其次是对经济行为或财产权益规定机关的部门或行业性法律较为熟悉,否则会因法律知识的欠缺而使从业者所提供的报告与要求解决的问题之间缺乏紧密相关性。②高尚的职业道德。保密、自律是从业者职业道德的最高要求,法会计学解决的大部分问题都会涉及到不同单位的商业秘密或执法秘密,在法律规定的保密期内,不能私自将涉及的相关内容,有意或无意泄露给与委托人无关的单位或个人,更不得未经允许私自保留与报告相关的证明材料。
2.法会计学与财务报表审计之间的区别
(1)性质不同。法会计学是结合会计和法律的一门新型综合性边缘学科,是会计师事务所接受委托后所提供的法律服务,属于咨询服务范畴;而财务报表审计是为了确保受托经济责任有效履行的一种控制机制,是注册会计师的法定业务。
(2)目的不同。法会计学的目的是提供专家性意见作为法律鉴定或运用于法庭作证。它通过对法庭关注的经济纠纷中的相关财务事项进行确认、计量并客观分析后,出具法会计报告,为将经济犯罪分子绳之以法,维护当事人合法权益提供会计学证据;而报表审计目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性表示意见。
(3)方法不同。法会计学对涉及法律事务的会计信息和会计资料作为证据使用时,还要运用法学理论特别是证据学的基本理论与方法,此外还要运用审计学中部分审计技术方法和统计学中某些统计分析、比较分析等方法;而报表审计中更多运用检查、监盘、观察、查询及函证、计算和分析性复核等审计程序来获取审计证据。
(4)对象不同。法会计学关注与会计相关的某一范围或领域的法律问题,针对经济犯罪、经济纠纷案件中有关诸如舞弊金额、经济损失赔偿金额等进行会计专门计量,确定责任人和情况发生的原因,并通过法律手段来追究责任人的法律责任,尤其是民事赔偿责任;而报表审计所关注的是管理当局所提供的财务报表及相关会计资料。
3.法会计学与司法会计的关系
(1)主体不同。法会计一般由注册会计师来执行;而司法会计的实施主体可以是司法机关设置的司法会计专职人员,也可以是受聘于司法机关从事司法会计工作的人员。
(2)目的不同。法会计的目的是提供会计学证据,以利于当事人作减轻或免除法律责任的辩护;而司法会计的目的是鉴定司法活动所需证据,以使诉讼活动得以顺利进行。
(3)作用结果不同。法会计为案件的审理提供重要的依据,所得结论可作为诉讼证据使用;而司法会计产生的后果是法律后果,直接涉及到对案件的判定结果。
(4)性质不同。法会计是注册会计师提供的一项会计咨询服务;而司法会计是一种诉讼活动。
综上分析,法会计学与司法会计是完全不相同的,它们不存在包含和被包含的关系。
三、相关经济学、法学、会计学、审计学概念在法会计学中的运用
1.理性人假设
“理性人”假设把人假设为具备“完全理性”,能够随时随地自觉地、而且全智全能地追求利益最大化。在西方经济史上,亚当.斯密是最早作理性人假设的人,在他的《国民财富的性质及来源》一书中,理性人特指资本家,不包括其他经济参与者。斯密认为理性人是完全自私自利的经济人,其行为的基本动力是经济利益最大化,经济运行由“看不见的手”所指引,资源配置和利用完全由竞争的价格机制来解决,政府不干预经济,只充当维护国家安全和各人财产的“守夜人”。这一假设表明任何一个公司或个体在实施了违法会计行为时,是在一种正常的、理智的情况下本着对自身利益最大化的原则进行的。因而应对自己的行为负责,依法承担相应的法律后果。
2.应有的关注
应有的关注以特定的术语表明了审计人员在实施检查时应予以考虑的事项。根据这一概念,审计人员应通过合理的检查来发现舞弊和差错,为委托人和经济社会提供重要的服务,并提供一些有效的保护。同时,该概念也对审计人员实施检查的范围提供了有用的指南。这一概念对法会计实务的意义在于:只要审计委托人理解了这一概念,他们就会形成一个满意的标准,据此就可确定他们对法会计人员的期望并衡量法会计工作的结果。
3.合理保证
合理保证就是注册会计师只对会计报表的合法性、公允性、一贯性表示意见,而不对会计报表的正确性负责,注册会计师不是会计报表正确性的保险人和担保人。这一概念表明:虽然法会计的工作结果是一份法会计报告,但这一报告只具有相对准确性,不可能做到与事实完全一致、丝毫不差。因为法会计工作中同样面临着人力成本、时间成本问题及一些重要材料获取的难易程度等因素影响,它只能做到合理保证,而不是绝对保证。
4.重要性
我国独立审计准则对重要性的定义是:“本准则所称重要性是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度。这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。”这里的重要性水平也就是可容忍误差。在审计过程中运用重要性原则是基于这样的考虑:一是为了提高审计效率,二是为了保证审计质量。对重要性的评估是注册会计师的一种专业判断。在确定审计程序的性质、时间和范围及评价审计结果时,注册会计师必须运用重要性原则。这一概念在法会计学中的运用也十分广泛。法务会计师在收集证据时,由于时间和成本的限制,不可能对调查对象的经济活动和会计资料逐一了解,因此要运用重要性原则,充分考虑错查或漏查的可能性。在重要性水平以下的,不会影响相关法会计报告使用者的判断、决策,可以不作为重点。
参考文献:
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[2]李若山:法务会计:21世纪会计的新领域[J].会计之友,2009(1)
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[4]李若山:论国际法务会计的需求与供给[J].会计研究,2007(3)
关键词：内部控制；防范；收费舞弊
随着近几年我国经济的迅速发展，相关管理理念以及管理方法也得到了逐步完善与创新。但在具体实践过程中，仍旧存在部分问题，例如收费舞弊即是近年来许多行业存在的普遍问题之一，也是当前急需解决的社会问题。通过对内部控制与监督的加强，对收费舞弊进行预防和避免，是比较有效的一种方式，能够在一定程度上减少舞弊现象的发生。
一、收费舞弊的基本概述
1.舞弊的概念及特征
所谓舞弊，是指组织内部与外部人员采取欺骗或其他不法手段，对集体、组织的利益进行不法获取或损害的行为。通过这种方式所获属于不正当利益，在法律保护范围之外。所以简而言之，舞弊是一种法律与社会道德不允许的不法行为，会对集体利益产生极大的损害，并影响到社会的正常秩序。近几年，我国的医学技术与社会保险制度等取得了较大发展，在管理中收费舞弊的现象也逐渐增多，不利于行业的健康发展。因此，有必要对医药行业中的收费舞弊等不法现象加强管理与控制。
2.舞弊的类型
一般来说，舞弊的类型包括以下几个分类：
一是退费舞弊，是指利用执行科室不在HIS系统执行的薄弱环节，趁机重新打印票据进行退费，或者直接在自编程序内进行收费。
二是利用POS机进行套现。通常情况下POS机与银行对象存在一定的滞后性，甚至有时在月末才进行对账。这种方式主要通过大额刷卡再退回的方式进行，只将所刷的单据按规定上交，而退的金额在对账之前补充到账即可，利用这一空挡挪用资金。
三是由于管理人员对票据的管理力度不足，导致有空白票据流失或被盗用的现象存在。
四是在进行预交金退回的时候，往往需要进行审核，病人故意混淆视听，导致收费员出现工作失误，或有收费员利用职务之便进行漏结等现象存在。
二、防范收费舞弊的重要性
1.控制目标
收费舞弊现象的发生不仅对财务管理的正常运行与管理有着重要的不利影响，对我国管理制度的发展与创新也有着较大的不利影响。在实际的管理与控制中，只有明确具体的管理目标，才能发现管理目标中存在的风险或可能发生的损失，进而提前做好预防措施，尽量降低损失的产生概率。同时，收费舞弊现象的产生，不仅不利于经济效益的获得与良好社会形象的建立，也是收费人员自身职业道德缺失的体现。因此，对这一行为的控制与管理，主要目标应是对相关人员的行为进行管理，规范操作流程，进而有效保证相关资金的完整性与可靠性，推动其管理制度的良好发展。
2.风险识别
风险识别是一个过程，是指其在实现目标过程中对需要面临的风险的识别与判断。一般情况下，相关人员收费舞弊的操作主要通过少缴、迟缴或其他行为实现不法利益的获取。因此，缴款过程是整个管理中的重要部分，只有识别并及时做好防范措施，才能保证整个收支过程的完整，避免收费舞弊现象的产生。在缴款过程中，主要存在的风险包括没有按时结账、没有按时交款、交款金额不合理以及收费程序出现漏洞等问题。此外，监督人员或操作人员出现工作失误，没有及时发现不法行为作出处理；或部分人员利用职务之便谋私利等，都是这个过程中存在的风险，需要对其进行有效防范与避免。
三、加强内部控制策略，防范收费舞弊发生
1.建立有效的内部控制系统，防范财务舞弊发生
有效的内部控制系统的建立，是杜绝收费舞弊现象发生的重要前提。一方面，财务人员应根据目前的管理与运行现状，采取及时、有效的方法进行针对性处理，以尽量将风险和损失保持在可控制的范围内。另一方面，管理人员可积极分析与探讨，发现当前管理制度存在的问题或不适应实际情况的部分，对其进行调整，包括授权审批控制、会计系统控制以及财产保护控制等内容，针对这些事项，管理人员需进行认真分析与探讨，并实现改进与创新，充分发挥内部控制的作用。只有建立科学的内部控制与监督系统，才能保证相关措施能够得到有效实施，相关人员的责任能够具体落实，以提高内部控制的效率与可靠性。
2.明确从业人员的岗位职责，有效防范财务舞弊
在日常管理中，相关工作人员的工作能力与职业素质等是有效防范收费舞弊现象发生的重要力量。在实际操作过程中，部分从业人员缺乏职业道德与素质，或工作能力不够导致各类不法现象的发生，包括收费部门与财务部门等。同时，由于管理制度的松懈等其他因素，部分从业人员缺乏提升自我的积极性与热情。因此，明确从业人员的岗位职责，尤其是财务人员，是有效防范财务舞弊现象发生的重要保障。所以可以针对相关人员组织专业知识的讲座，加强对从业人员的知识培训，以促使其不断提升和完善自我。另外，在日常工作中，强化从业人员之间的交流与沟通，强化财务工作职业道德，也是有效防范收费舞弊现象发生的重要措施。
3.加强货币资金内部控制，防止非法挪用、侵吞
货币资金的流动性比较强，在流动过程中极易发生不法挪用、侵占或抽逃等其他行为。在日常管理中，强化对货币资金的控制与流动监督，需要严格按照相关规定或标准执行，将管理制度的向观众责任与任务落实到具体，以确定货币资金在流动过程中的安全性与可靠性。同时，强调多货币资金的管理，还需要考虑到相应的配套票据管理体系，以及废除等制度。只有在日常管理与运行过程中，强调相关制度的重要性并予以严格执行，才能保证对收费舞弊现象的有效防范，进而促进管理制度的健康发展，推进收费制度与体系的不断进步与完善。
4.制定内部控制制度，保障制度的实施执行
强调会计与财务工作的可靠性，制定科学的内部控制制度，不仅是防范不法行为的重要条件，也是保障管理制度能够有效执行的关键。尤其是在实行会计电算化环境下，需要加强对相关人员的任务划分，建立并保障制度能够得到有效落实。管理人员在制定适应的制度时，不仅应考虑到其有效性，还应考虑其可行性。将不同性质的工作划分给不同岗位的人员，避免单个人员或部门能够控制整个工作流程，并强化对相关数据与信息的保护。尤其是相关现金业务，应严格把控现金的流通范围，针对不属于使用范围的事项尽量避免对现金的需要。同时，在进行资金业务的操作时，尽量避免将所有关键数据、信息都交由同一人或同一部门管理，保障管理制度能够得到有效执行并发挥作用。
四、结束语
通过上文的分析可知，通过构建有效的内部控制系统、明确从业人员岗位职责、加强对货币资金的内部控制，以及制定相关制度等方式，从管理的各个角度提出了防范收费舞弊现象的发生，在很大程度上避免或有效减少了这类不法行为的发生。若要从根本上实现对收费舞弊现象的避免，还需要管理人员不断探索和创新，寻找更高效的管理方法，以促进收费管理的健康发展。
参考文献：
[1]周海平.医院收费环节内部控制建设研究[J].管理观察，2015，07：147-148+152.
[2]付彬.内部控制在防范收费员现金舞弊方面的应用[J].经营管理者，2015，18：92.
一、会计差错
严格意义上的会计差错，是指会计人员因疏忽造成会计资料上的错误。由于会计资料主要以数字说明事项的状况，会计差错往往出现在两个方面：一是对经济事项描述存在差错，这属于会计定性差错；二是对数量的记录与出现差错，这属于会计定量差错。
（一）会计定性差错
会计定性错误从会计工作过程看，主要有以下几种类型：
1.会计审核疏忽
在业务经办人员处理完有关业务后，将所获得的原始票据送达会计部门，以便进行会计核算。会计人员第一个工作环节是对该票据的形式与进行审查，这两个方面的任何一点疏忽，都会造成会计资料存在虚假不实。
（1）形式上的审核存在疏忽。主要是指对票据本身的不规范性等缺乏警觉，未发现一些隐含的。因票据形式上的不规范可能产生的问题主要有：①白条入账问题。以正式票据报账，是国家有关制度明确要求的规范做法。之所以作这种规定，是因为国家试图以制度强制规定的形式，保证入账所用的凭证形式上可靠，进而为保证该凭证所反映经济业务的可靠性提供一种有效依据。实际工作中，常见以白条抵顶收据，以白条抵顶发票的现象。②格式不统一的问题。据以入账的许多原始票据，均规定有统一格式，如银行结算凭证、发票以及行政事业单位收费收据等。如果在报账单位发现凭证应采用统一格式而未采用统一格式的，不仅给对方单位偷税漏税提供了方便，更重要酌是，本单位业务经办人可能存在虚报支出等问题。③手续不完整问题。据以入账的票据应有多人处理、签章的证明，尤其是原始凭证，更是要求盖有“财务专用章”、“营业专用章”等公章及经办人的私章，通过多人签章的职责牵制，保证凭证上经济业务的可靠性。如果预先设定处理手续未完全履行，则给某些业务经办人舞弊提供了机会。④要素不齐备问题。所获取的原始凭证或自制的原始凭证，都应经过多人之手进行相关处理，并由有关人员签章。如果某些应填写的内容未填写，一方面使业务本身的合法性与真实性无法判断，另一方面给进一步查证制造了人为障碍。
还有从凭证日期、编号、往来单位名称等方面所表现出的问题被忽视的情况，此处不再详述。
（2）内容上的审核存在疏忽。主要是指票据作为载体所反映的经济业务上有问题，在审核时未予察觉的情况。如果检查者已察觉而未予揭发，这属于放纵内容有问题的票据，则不能视为会计审核疏忽。①经济业务记录内容不实问题。除非票据上几项要素的记载显现出现矛盾，业务内容不真实是比较难以发现的。一般情况下，不真实的记载是企图使不合法事项披上合法的外衣。②经济业务记录内容不合法问题。通过原始凭证审阅，可以很清楚地看到凭证上所记录交易事项违反了国家现行的、行政法规等，但单位的会计人员未予制止，依旧予以入账。③经济业务记录内容不合理问题。这本身并不是会计人员所造成，通常导源于业务部门的决策，这种决策中可能隐含着收取回扣或得到好处费等舞弊现象。
如果在会计审核中疏忽对此查证，也属一种工作差错。
实际上，上述说明是针对经济业务在未入账前所进行的审核而言，除此之外，事后复核也存在类似上面所述的情况。
2.会计确认疏忽
会计确认疏忽是指对经济业务属性误解或因对会计制度、会计准则规定产生误解而发生在会计账户选定上的疏忽。这种疏忽可能引起相近会计指标或项目彼此消长的变化，比较易于判断。
（1）对经济业务属性的误解。例如，一项支出属收益性支出还是资本性支出，属成本支出还是期间费用支出，在许多时候是难以判别的。有相当一部分业务包含着不确定性因素，容易产生一种似是而非的直觉，引起对交易事项属性的误解。
（2）对会计规范含义的误解。我国用于会计人员实际操作的会计行政法规很多，但最常用的是会计制度与会计准则。会计制度按行业制定，内容偏粗，对会计报表要素的确认缺乏操作性，虽然会计准则在一定程度上弥补了会计制度的缺陷，但仍然无法为会计人员进行账务处理提供详细的指南，由于我国会计规范建设注重宏观调控和给单位会计处理较大灵活性与主动性，进而导致会计制度与会计准则设计上更趋抽象，对于相当一部分理解力较差的会计人员来说，对会计制度与会计准则的执行可能产生种种误解。
3.会计转记疏忽
会计转记疏忽是指在账务处理中，从一种会计资料到另一种会计资料过户记录时所发生的窜户错误，又称“张冠李戴”错误。如将借记“管理费用”误入“财务费用”，将借记“营业外支出”误入“其他业务支出”等。这种错误，在改变经济业务性质或类型的同时，也计量的正确性。
4.会计政策误用
会计政策误用是指因会计部门负责人对会计政策运用的限定缺乏了解而造成的错误。主要有以下几种形式：①选用了不适合本单位具体环境的会计政策；②从多种会计政策中，没有找到最为适用的会计政策；③频繁变动已采用的会计政策；④因理解存在问题，使会计政策的运用发生扭曲等。
（二）会计定量差错
会计定量差错比定性差错更容易发生。因为，文字识别比数字识别更明显，更生动，而数字有枯燥与难以记忆等特点，能使会计定量发生多种多样的误差。
主要有以下会计定量差错：
1.会计审核疏忽
从单位外部或内部获取的原始凭证，可能存在某些计算差错，由于会计人员的疏忽，这些计算差错在复核中未被发现，从而导致会计人员所编记账凭证也随之发生数量差错，进而影响会计账簿、报表也发生失实。
2.会计计量疏忽
会计计量疏忽是指对经济业务的数量描述或会计要素价值的反映因会计人员的疏忽而发生偏差的现象。主要表现有：①计量选择不当。如存货计价方法应当采用先进先出法，但误用后进先出法。错用不适当的计价方法，可能使被计量项目与相关项目的价值发生彼此消长的变化。②计量过程存在偏差。因分配标准的估计因素、计算方法错用、受益期间的误计等造成计量数字失实。③计量结果发生差错。这种情况主要源于计算结果存在算术性错误，或从计算结果在计算工具上的反映转化到会计资料上的反映时发生笔误。
3.处理疏忽
从会计凭证到多种账簿的登记，以及成本、报表编制等，因会计人员疏忽，可能发生以下会计定量差错：①数字计算错误；②数字转抄错误；③因串户登记引起数量错记；④因凭证丢失等原因引起漏记；⑤过账时发生反向登记；⑥因账实不符需要及时调整账簿记录，但会计人员未予调整，并据此编制会计报表；⑦其他。
从某种意义上看，会计定性差错与定量差错有时交互发生；定性差错必然影响数量的绝对数；较大的定量差错也能够导致定性差错。
二、会计舞弊
会计舞弊是指会计人员为了个人或单位的某种利益需要而在会计资料中作假的行为，这种行为是在从事职务工作时完成的有预谋的活动。按其目的可以将舞弊分为以下几种：
（一）贪污公款
贪污公款是指会计人员利用职务之便，侵吞、盗窃、骗取或者采用其他非法占有公有款项的行为。它一般发生在会计员与出纳员相互兼职或者相互串通的情况下；有时，由上述人员兼任采购、报账人时，虚报冒领也可能发生贪污现象。贪污公款是会计人员易发生的行为，在国家有关部门所统计的行业犯罪中，居于较前位置。由于贪污手段多样，不断实施技术翻新，此处不再详列其具体名目，相关可参见本书“下篇”的叙述。
（二）贪污公物
贪污公物是指会计人员利用职务之便，侵吞、盗窃、骗取或者采用其他方法非法占有公有物品的行为，这种行为容易发生在会计人员兼任实物保管人或借领用物品之机冒领实物之时。比起贪污公款，贪污公物对会计人员具有很大难度，因为掌管账簿与现金同在财务（会计）部门，贪污行为的实施拥有地缘优势，如要超越本部门实施贪污公物的行为，无疑障碍重重。
（三）挪用行为
挪用行为是指会计人员将具有特定用途的财产私自或违法用于别处的行为，具体形式表现如下：
1.私自挪用
私自挪用是指会计人员在未经单位主管领导授权的情况下，将单位钱财私自挪作他用，尤其是用于个人的某种支出或用途。最常见的是以白条抵库，私自将公款用于本人或他人的生活消费或进行经商活动。
2.违法挪用
违法挪用是指会计人员受单位领导的支配，将法定用途的资金改用于其他用途。在中，专款专用的管理已不多见。在行政事业单位，财政预算拨款仍限定了具体的用途，违法挪用预算内资金用于预算外项目、事业费行政费用于基建支出、基建拨款改用于经商等，还常常发生。
（四）偷骗税款
偷骗税款是指通过在账务处理或其他会计处理环节造假的手段，以达到给国家少交税款目的的行为。偷税行为在一般企业中均可能发生，骗税主要发生在有出口业务的企业中。可以按偷骗税的税种或具体方法，将此种行为划分为许多种，在此不再赘述。
（五）转移财产
转移财产是指将单位账簿中已作记录的财产或应作记录但未作记录的财产，转于账外的行为；也存在将本单位财产以捐赠、低价转让、无偿租用等方式转出的做法。转移资产的主要表现形式是：①将应入账的资产有意隐匿不报，放置账外；②将账内资产借故销账，将相应资产实物转出；③将本公司财产长期让其他公司或个人无偿使用；④将其他单位或个人支付款项转入第三方账户或由个人私收等。
转移财产为私设“小金库”、贪污挪用单位财物提供了条件，可能潜伏着某些犯罪行为，应当深入追查。
（六）调节财务
调节财务是指按某种主观意志在单位的会计资料中作一些技术处理，以使会计报表所反映的财务状况符合经营者利益需要的行为。调节财务状况的主要目的是粉饰业绩，以获得经营者晋升职务、加薪、多分红利或公司上市、送股配股、筹措资金（如获得银行贷款）或者其他好处。有时，由于经营者为追求财务收支在不同期间的均衡性，也可以将收入隐瞒，在以后各期以丰补歉；或者，实施短期行为，该摊的费用不摊，该计的支出不计等。
此外，还有一些包括会计人员在内的人员都可能发生的其他舞弊，如诈取公款、监守自盗等。
三、会计差错与会计舞弊的相对性
会计差错与会计舞弊在会计资料中一般都以不恰当的形式表现出来，甚至在不少环境下以相同的形式表现出来，这给在会计错弊查证时正确区分差错与舞弊带来了种种困难。造成这一现象的根本原因是，会计差错与舞弊在外表形态上具有模糊性。
