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序论：在您撰写公司财务内控审计时，参考他人的优秀作品可以开阔视野，小编为您整理的7篇范文，希望这些建议能够激发您的创作热情，引导您走向新的创作高度。
（一）内部审计在财务内部控制中的职能 内部审计在遵循独立性、权威性、系统性原则的基础上，在财务内部控制中发挥着重要作用，具有不可替代的职能功效。（1）监督反馈的职能。监督反馈是内部审计工作的基础，实施财务内部控制审计的首要职能是监督检查内部财务管理状况，并向管理层反馈相关信息。（2）再控制的职能。内部审计是对财务内部控制各组成环节的监督与评价，内部审计的过程也是对财务内部控制实施再控制的过程。（3）咨询服务的职能。内部审计已由传统的合规审计转变为提供咨询服务的管理型审计，内部审计的意义更多的体现在根据发现的财务内部控制缺陷提出改进建议和措施，为管理层的决策、计划、控制提供真实可靠依据。（4）风险警示的职能。内部审计承担着内部财务控制风险管理自我评估组织协调的责任，主要通过偏差和失误，剖析成因，向管理层提示潜在风险。（5）评价鉴定的职能。通过内部审计对财务内控的健全性和有效性进行评价，找寻财务内部控制的薄弱环节，完善财务内部控制体系。
（二）内部审计在财务内部控制中的优势 信托公司财务内部控制虽然有着一定的自我调剂和自我约束功能，但不可避免的存在着片面性和主观性，而内部审计的职能决定其能够在财务内部控制中发挥优势，弥补不足。（1）能够从客观性、全局性的角度反映信托公司财务内部控制水平。内部审计机构独立于财务部门，不从事信托公司的财务经营活动，因而能以客观、不带任何偏见的视角看待财务内部控制的执行情况。内部审计人员一般具备资深的从业经历和扎实的专业知识背景，对信托公司的经营战略、经营目标、市场环境、全业务流程有深刻的洞悉和理解，能够从公司的全局出发，结合公司的实际情况和历史背景，对财务状况进行分析研判，把握潜在关键风险环节，并给出中肯的建议。（2）有助于提升信托公司财务风险防范意识和能力，维护公司的平稳运行。财务风险作为一种客观存在的经济风险，贯穿于信托公司财务内部控制的各个环节，不仅制约着信托公司财务内部控制的效用，也影响着信托公司的稳健发展，因而，建立风险防范机制以预防、应对与规避风险，成为加强信托公司财务内部控制的当务之急。而针对财务内部控制活动的内部审计，可以通过关注和发现潜在的财务风险点，加强流程管理与控制，减少和杜绝财务风险的发生，促进实现企业效益的最大化。（3）有助于完善信托公司财务内部控制，促进公司内部控制规范化。目前，我国信托公司财务内部控制在运行过程中，受到信托业务风险性和经营特殊性影响，存在着制度不健全、流程不规范、自我评价缺位等问题，亟待解决。而内部审计通过对财务内部控制活动全过程进行监督与评价，重点考查已经确立的控制标准是否合适、既定的目标是否能达到、相关的制度是否存在一定的漏洞等，可以通过一系列的检测和监控使整个财务内部控制得到强有力的执行，并促进控制制度的进一步完善。（4）有助于推动信托公司财务战略的实现，保障公司整体战略全面实现。财务战略的制定，需要综合考虑财务因素与风险，内部审计通常能够更好的充当企业长期风险和短期风险的权衡者和协调者，为高层管理人员的战略决策提供建议；财务战略的实施，依托于各个财务内控环节分解战略目标的实现，内部审计能够通过对这些战略目标执行、完成情况的评价，查找影响战略推进的关键节点；信托公司因市场变化和自身发展阶段，会采取不同的财务战略，内部审计通过对企业财务乃至全部业务的持续监督，可以为合理调整财务战略和资源配置提供参考意见。
二、内部审计在信托公司财务内部控制中的运用范围与内容
（一）内部审计在监管法规类控制中的运用 各项经营活动符合国家政策法律、监管部门法规要求是信托公司存续的先决条件，信托公司的财务内部控制必须以监管法规类控制为首要任务。监管法规类控制环节主要包括净资本管理、风险资本管理、信托赔偿准备金管理等。净资本管理是信托公司依据监管部门规定、信托公司的业务范围和固有资产结构的特点，在净资产的基础上对固有业务项下各资产项目、表外项目和有关业务进行风险调整后得出的综合性风险指标的管理。信托公司对净资本管理环节的财务内部控制，主要是由计划财务部门将有限的风险资本分解到固有业务部门和各个信托业务部门，并对风险资本的整体执行情况进行调控。内部审计在净资本管理环节的运用主要是通过检查净资本、风险资本的计量与分解是否合理、净资本有无暂时性低于最低限额、风险资本有无偏离控制目标等缺陷，评价净资本管理机制的合规性和有效性，规避政策风险和监管风险。
（二）内部审计在运营效率类控制中的运用 提升运营效率是财务内部控制的核心目标，运营效率类财务内部控制在整个财务内部控制体系中占有较大比重，主要有预算管理、绩效考核、会计核算、费用管理等环节。（1）预算管理环节。预算管理是财务内控的骨架和精髓。信托公司对预算管理环节的财务内部控制，主要是采用系统的方法，将企业的经营目标转化为各业务部门以至各岗位的具体行为目标，监控目标的实施进度，约束各责任单位控制开支，预测企业的现金流量与利润。内部审计在预算管理环节的运用，主要是通过检查年度全面预算编制因素是否全面均衡、预算审批程序是否完整合规、预算指标是否细化分解为阶段性预算指标、预算执行结果有无纳入综合绩效评价等缺陷，评价全面预算的科学性与可行性，规避预算失真引发的系统风险。（2）绩效考核环节。信托公司对绩效考核环节的财务内部控制，主要是运用科学方法，对各业务部门一定经营期间（考核期）内的业务经营状况、资金运营效益、业绩达标情况等进行定量与定性的考核、分析，做出尽可能客观、公正的综合评价。内部审计在绩效考核环节的运用主要是通过检查绩效考核指标体系建立是否具备科学性和全面性、指标标准有无随意调整变更现象、绩效考核流程是否合规等缺陷，评价绩效考核指标体系的效能，查找偏离目标的原因，有针对性地采取措施加以控制，防范因片面追求考核业绩而引发的道德风险和舞弊行为。（3）会计核算环节。信托公司对会计核算环节的财务内部控制，主要是建立账务处理体系，正确使用会计凭证、会计账簿、会计复核等手段，有效控制会计记账程序，确保正确记载经济业务。会计核算的复杂性和重复性，极易动摇各核算节点的相互制约性，发生各类以简化工作量或相互串通谋取不正当利益为动机的舞弊行为。内部审计在会计核算环节的运用主要是通过检查是否存在随意变更会计政策、不兼容岗位兼岗、核算方法不合规、核算内容不齐全、伪造编造原始凭证、会计资料缺失等现象，发现会计制度执行过程中出现的偏差，及时提出建议，促使会计工作达到内控的要求和目标，预防因会计人员诚信缺失引发的道德风险和因会计信息失真导致的信誉风险。（4）费用管理环节。信托公司对费用管理环节的财务内部控制，主要是本着厉行节约、合理使用的原则，对于因日常运行和组织经营而发生的各项支出行为的管理。由于费用额度的稀缺性和报销内容的限定性，极易产生费用超限额超范围、伪造报销单据的行为。内部审计在费用管理环节的运用主要是通过检查成本费用预算是否经管理层审批、费用列支审批是否在授权审批权限范围内、报销单据是否真实合规、费用执行是否与预算一致等活动，评价费用监控的执行情况，尽可能杜绝因不符合流程和限定所引发的操作风险、道德风险。
（三）内部审计在资产安全类控制中的运用 资产安全类控制是财务内部控制的保障部分，信托公司对资产安全类财务内部控制主要是固定资产管理、固有资金管理。固定资产管理主要是采取编制预算、规范购置程序定期盘点、财产记录、账实核对、财产保险等措施，确保公司各种财产的安全完整。内部审计通过查验信托公司固定资产预算审批是否经授权、登录是否正确齐全、计量是否真实有效、采购验收是否合规以及盘点清查是否及时准确等缺陷，评价固定资产保全控制水平，防止资产流失所造成企业不必要的损失和增加企业经营成本。固有资金管理主要体现在对固有资金运转的监控，内部审计通过核验固有资金的用途与流向，防范因违规使用资金导致的损失和监管处罚风险。
（四）内部审计在财务战略类控制中的运用 财务战略类控制是财务内部控制的终极目标，在其他三类财务内部控制基础上，对于财务内部控制水平的提升起着质变作用，主要有战略财务管理、制度体系建设、组织架构管理等环节。（1）战略财务管理环节。信托公司对战略财务管理环节的财务内部控制，主要是从战略高度开展财务管理工作，通过导入战略财务分析体系，定期和不定期进行战略财务分析，及时向公司高级管理层报告分析结果，使财务分析成为财务战略甚至是公司战略管理重要内容和重要手段。内部审计在战略财务管理环节的运用，主要是通过检查财务战略是否与企业战略保持一致性、战略财务分析是否全面客观等缺陷，查找战略财务管理有别于常规财务管理的优势所在，评价信托公司的预测、决策能力，修正财务管理的短效性和局限性，为企业战略决策提供有分量的判断依据。（2）制度体系建设环节。信托公司对制度体系建设环节的财务内部控制，主要是通过财务内部控制制度制定、补充、完善的系统性过程管理。财务内部控制制度体系的建设应符合适用性、及时性、完整性的原则，渗透于财务内部控制的各个环节。内部审计在制度体系建设环节的运用，主要是站在全局的高度，梳理现有财务管理制度是否覆盖财务内部控制的子系统和环节、是否存在明显有悖于国家法令法规的现象、有无与公司其他信托业务制度相冲突等缺陷，评价控制制度的严密性与协调性，有效杜绝因制度缺失、过时所诱发的操作风险、监管风险以及法律风险。（3）组织架构管理环节。组织架构管理环节的财务内部控制主要对财务管理机构设置、职责定位的管理，内部审计主要通过检查信托公司内部财务机构是否健全、固有资产业务和信托资产业务是否有效分离、财务人员配置是否齐全等缺陷，评价财务管理组织架构的合规性和有效型，避免产生治理机制混乱的现象。
三、内部审计在信托公司财务内部控制中运用的案例分析
（一）实施财务内部控制专项内部审计 内部审计在信托公司财务内部控制中运用主要采取日常持续监督和专项检查两种方式，本文以专项检查方式为例。
2011年2月，某信托公司审计部对该公司2010年度财务内部控制情况进行了专项审计，审计过程中发现了一些问题和缺陷：（1）监管法规类控制。一是公司计划财务部将测算的总风险资本于年初平均分配给各信托业务部门后，未根据各业务部门的业务余额变动情况进行综合动态管理，部分业务部门的风险成本长期高于控制目标；二是净资本存在暂时超过风险指标的现象，如2010年10月15日，公司的净资本达到7.98亿元，超过净资产18.18亿的40%，2010年11月5-9日也存在超指标的现象。（2）运营效率类控制。一是预算调整未经有权人审批，如2010年9月25日，计划财务部申请追加年度预算89万元，审批单上仅有部门经理审核字样，未有经公司总经理签批的记录；二是公司指标考核体系设定不科学，2010年绩效考核指标的设定和执行都只考虑业务余额、利息收入等主要财务指标，忽略风险控制状况等非财务指标；三是不相容岗位兼岗现象，如2010年4月15日至22日，公司计划财务部出纳休假，直接将工作交接给会计处理；四是部分费用列支不真实，如2010年5月29日，列支4.5万元物业管理费，报销经费划付人员为信托业务三部员工刘某，刘某非公司综合管理部门员工。（3）资产安全类控制。一是固定资产账实不符，如2011年2月19日，现场抽查财富中心固定资产，实物为99件，而财务系统记录为104件；二是运用少量固有财产进行实业投资，如2010年3月28日，向一家生物制药企业投资500万元。（4）财务战略类控制。一是财务战略未有效细化分解，公司中长期财务战略自2009年初确立后，仅在形式上将管理层和计划财务部纳入实施责任主体，并未把财务战略细化到各个时期，也没有将各项战略目标落实到部门、落实到人；二是内部控制制度建立不完善，调阅公司制度汇编，未建立关于预算编制执行、授权管理方面的制度。
（二）根据审计发现提出管理建议 审计部结合访谈、现场查验了解情况，对上述缺陷进行了成因分析与风险分析，形成审计报告反映审计发现，并提出管理建议：（1）建议强化财务部门在财务内部控制活动中的组织地位，赋予财务人员掌握公司经营方针、市场环境、行业排名、业务发展情况的职权，畅通财务部门与业务部门之间的沟通渠道，为科学制定财务战略、动态管理净资本、合理编制全面预算、实行公证考核积累第一手基础资料。（2）建议加强财务内部控制全过程管理，充分发挥各环节之间互相影响、互相制约的作用，将人员管理、授权管理和绩效考核贯穿于费用、资金、会计核算、固定资产管理等内部控制活动始终，发挥财务内部控制环节协同效应，提升整体财务内部控制水平。（3）建议加强案件防范和风险排查工作，计划财务部应将监管检查、内外部审计检查以及自查发现问题进行归集入库，积极整改，同时，组织人员定期或者不定期的进行举一反三排查工作，防止差错重犯。财务风险防范还应扩展至公司各个业务部门，充分考虑财务内部控制运行的外部风险因素，建立全方位财务风险防范体系。
（三）采纳审计建议改善财务内部控制 计划财务部在审计报告后，对审计提出的问题逐一制定整改计划与方案，并根据内审管理建议，在2011年度的公司财务内部控制中开展了如下改进措施：（1）全方位凸显部门的重要性，对内修炼能力、对外提升形象，改变传统记账员的定位，积极参与公司各项经营活动，主动发挥对公司发展的综合分析、决策参谋作用。（2）完善内部控制制度体系，使财务内部控制各个环节的管理都做到有章可循，切实规范财务内部控制行为。（3）加强财务人员管理和能力提升。合理配置财务人员职位与职数，避免兼岗、混岗现象；通过内外部培训，提高财务人员的专业素养和胜任能力。（4）重视对业务的案防和风险排查，每季度至少开展一次针对财务内部控制某一环节或整体的自查；全面梳理近两年各类审计检查指出问题，在自查过程中注重核对整改结果，防止同质同类问题再次发生。 （5）加强与各管理部门、业务部门之间的沟通。一方面，通过与业务部门的业务研讨与交流，扩展财务视野，缩短财务信息搜集、传递流程；另一方面，将与业务相关的财务风险表现形式和危险性传导到业务部门，协助业务部门提高财务风险的识别能力和防范水平。
四、结论
综上所述，信托公司财务内部控制的健全与内部审计的运用联系紧密，内部审计通过对财务内部控制各环节的监督与评价，发挥风险预警与防范效用。因此，对于完善信托公司的财务内部控制提出如下建议：一是要高度重视内部审计对信托公司财务内部控制的影响作用，充分发挥内部审计的职能和优势，通过持续监督评价，完善财务内部控制体系，建立健全财务风险预警系统；二是要合理运用内部审计的技能与方法，将审计与财务内部控制有机契合，不断提升内部审计人员的职业判断与分析能力，以服务财务内控体系为最终目的，针对监督发现的薄弱环节提出切实可行的管理建议；三是要认真采纳内部审计机构的管理建议，及时纠正财务内部控制缺陷，改进财务内部控制薄弱环节，制定切实可行的财务风险防范措施，有效预防、化解公司财务风险，从而增强财务竞争力、实现公司价值最大化目标。
关键词：上市公司；财务报告；控制审计
中图分类号：F239.4 文献标识码：A 文章编号：1006-8937（2014）3-0117-02
1 我国上市公司财务报告内部控制审计的现状与问
题
1.1 我国上市公司财务报告内部控制审计的现状
1.1.1 财务报告内部控制审计环境困境
自发生全球性经济危机以来，我国仍然处在经济结构调整的阶段，近年来，A股上市公司整体表现不佳，利润减少，或大幅度下滑的企业不在少数。当然，原因是多方面的，不容回避的是上市公司在上市过程中操纵财务造假，粉墨登场，然后就是一系列的违规运作，无所顾及。尤其是在资产重组和控制权变更等重大资本运作中，操纵股东大会及董监事会，占用和挪用大量资金，并编造和篡改财务报表的内容，使财报内控审计工作难以有效地展开。
1.1.2 财务报告内部控制审计面临更多的挑战
一是上市公司业务发展迅速，跨行业经营渠道有增无减，业务多元化的发展造成财务处理的多样化和复杂化，内部审计水平要求升高。二是部分公司会计制度不完善、有缺陷，信息系统不规范、不严肃。三是公司内部的财务管理薄弱，基础较差，跟不上新金融工具的使用和推广。
1.2 财务报告内部控制审计中的问题剖析
1.2.1 监管机构没有形成统一的政策
这有历史的原因和现实的滞后，与美国相对成熟的内部控制审计制度相比有着不小的差距，主要是缺乏科学、统一的评价标准和规范的操作程序。具体表现是：实施范围有限，基本还是针对金融系统和发行新股的上市公司。政策性不强，审计师的执行方式、报告内容、文本格式也不一致，造成师出多门。基础性工作薄弱，审计主体职业性欠缺，惩戒力度不够。
1.2.2 上市公司对财报内控建设重视不够
企业未能随着形势的变化推进审计工作，有的仍然沿袭着旧有的运行模式。国外著名学者德勤对中国企业内部控制状况调查分析后得出结论，中国企业还没有充分认识到内部审核的重要意义，“内部控制审计存在一些误区”，执行的目的仅仅“为了满足监管要求”。
所以，导致一些企业建立内控建设的积极性不高，已建设的也是问题多多。其内控审计机构还是隶属于董事会或监事会，或者直接接受总经理领导，审计结果的可信度和独立性受到质疑。
1.2.3 社会审计机构存在一定的问题
一是社会审计机构的审计准则一般是原则性的，没有具体的实施细则，操作起来难度增加。二是负责审计工作的会计事务所对新准则的宣传、解读、培训缺乏新意，执行起来照猫画虎，不严谨、不到位。三是注册会计师在执行过程中缺乏独立性。企业一般依赖于管理层推荐的、熟悉的审计公司，轻易不肯变更，难以对审计水平和质量进行横向比较，选取更加优秀的审计单位。四是缺乏职业怀疑精神。这与客观的审计环境有关，也与审计师的职业精神有关。由于水平不高，经验不足看不到被审计单位存在的问题是一方面，因为外在压力和内部制约不敢彻查赢私舞弊的违法行为和相互矛盾的造假行为是另一方面。
1.3 社会公众对财务报告内控审计报告的有效需求不足
内控审计报告的需求主要来自管理部门，一般股市投资者兴趣有限，更不会就财务报告进行细致的解读，他们的信息来源主要依靠证券公司的专业机构和金融专家的研究报告来确定自己的投资方向。
实际情况是，财务报告内部控制审计本身具有相当的政策性和专业性，对审计单位和审计师都具有挑战意义，对中小投资者来说，更难掌握和解读，对于股市的交易操作参考价值不大，不受重视也就在所难免了。
1.4 财务报告内控审计本身存在诸多问题
1.4.1 财务报告内部控制审计的一般特点是时效性和针
对性
其一，如果不是身在其中，我们只能对企业内控机制的有效性做出判断，却不能监察到执行的全貌和最终结果。其二，在执行的过程中，内控活动随着生产的各个流程、阶段、时间进行，呈现出流动性、推进性、段落性，不可能付出巨大的成本来跟踪。
1.4.2 财务报告内部控制审计的效果有待提高
审计质量的优劣，决定了审计效率的高低。如果因为审计报告的缺陷导致IPO被拒，甚至遭到证监会的谴责和调查，只能说明内控审计的质量不高，急需进一步地提高。
1.4.3 增加了企业成本
上市公司通过种种努力，最终因审计问题上市失败，前期的审计努力和为此付出的成本都会付之东流。这就从某个角度体现了审计质量的重要性，质量就是效率，质量就是金钱在这里得到了验证。
财务报告内部控制审计一定会耗费大量的人力、物力和财力，还在某些方面影响到企业的正常经营。一方面财务报告内部控制审计制度加大了上市公司通过证券市场筹集资金的成本，无形中摊薄了利润水平；另一方面公司必须耗费时间和精力详细记录和测试内部控制程序，弥补控制缺陷，正常生产秩序势必受到影响，上市失败又无法补充和调整，无疑雪上加霜。
2 完善上市公司财务报告内部控制审计相关建议
2.1 政府监管部门要规范监管政策，转变方式
政府主管部门要肩负其政策责任，进一步强化实施内部审计管理，推动其顺利、规范、有效地实施和落实。
一要在证监会审核企业首次公开发行股票或有融资需求时，以及企业公开发行债券时，必须要求企业无条件地提供内部控制的报告和实施方案，并引入审计部门对财务内部控制情况进行审计。同时，政府相关部门也可创新性地对企业内部控制情况进行验收，并对该方面对企业信用的评级影响做出判断。
二要与政府相关的审计部门也要转变工作模式，从源头上寻找彻底避免出现问题的办法。学习、探讨、研究、借鉴国外先进的审计理念和最新的研究成果，以政策法令的形式强化企业实施的自觉性。
三要监管部门要在此项工作中处于主导和指导地位，进一步加强对会计师事务所审计过程地监管，组织和协调注册会计师在财务审核理念及审核标准等问题上的讨论论证，提高其执业能力和水平。要下沉工作落脚点，积极地与企业沟通交流，有针对性地对企业财务部门进行业务指导，了解和掌握第一手资料，监督和推进执行进展，考察执行效果。
2.2 上市公司需重视财务报告内部控制审计
《企业内部控制审计指引实施意见》施行以来，对企业内控制度建立的要求由主板公司逐渐向中小板、创业板全面过渡。企业高层管理人员要依法履行职务，尽职尽责，责无旁贷地健全财务报告内部控制体系，不打折扣地模范执行。
目前的上市公司多数是以企业集团的形式存在的，呈现出组织结构庞大而复杂，经营业务包罗万象的特点，建立健全有效的内部控制制度是一项具有挑战性的工程。然而，财务报告内部控制正是其向一个更高层次跃进的保证，可以有效地提高企业管理水平和提高抵御风险的能力，夯实在市场竞争中生存和发展的基础，对企业不断地发展壮大有着重大意义。
企业实行内部控制的目的在于降低运行成本，提高公司效益，追求效益的最大化。构建不能只是形式主义的虚构，要和企业的业务运转、机制运行、市场经营相结合，还要建立考查和评价的监督机构予以保证。同时，该系统还要接受相关部门对该系统进行监察，对是否运行有效进行评估，对运行状况提出意见，督促其不断地调整和改进。
社会审计机构的审计报告、监管机构的评估报告是上市公司公开的重要文件之一，也是上市公司展现自身管理水平的标的，重视与否，报告是否靓丽，直接关系到上市公司的形象，应该引起高管们足够的重视。
2.3 加强注册会计师队伍建设
首先，执业人员要自觉地参加培训，与时俱进，不断更新自己的知识结构，不断提高新形势下理论结合实际的能力，在实务操作中正确把握和运用文件精神，学以致用。
其次，组织有关部门，调动社会资源对执业人员进行业务指导和测试，完善财务报告内部控制审计的质量监控体系，尤其要对内部控制审计工作底稿的质量进行复核。
最后，会计师事务所在从事审计工作中要注意积累资料，有针对性地对典型案例进行搜集和研究。
2.4 改进财务报告内部控制审计
美国POAOB的AS5制定的相关审计准则还是具有相当指导性的，我们应该实行拿来主义，并根据国情和企业的实际状况予以参考，对我们现行的制度予以改进，和国际社会的审计标准接轨，探索出适应我国现实发展阶段的，带有自己特色的财务报告内部控制审计制度。
改进和提高主要还是要依靠注册会计师执业水平的提升，要求他们在开展财务报告内部控制审计工作中要站在相对的高度，具有大视野、全局观，在整个审计过程中尤其注重风险评估和风险控制。审计过程中和专业项目组要加强合作，经常沟通，信息共享，协同运作。对于关系到最终结论确定不一致的问题，要按照相应的审计程序，秉公办理，公平公正，使审计报告更具权威性和正确性，提高审计效率，降低审计成本。
3 总 结
财务报告内部控制审计是一项提高财务信息质量和审计理念创新的制度完善，具有明显的针对性和时效性，内控审计就是把监管的时间提前，防范于未然。这样，就可以披露企业财务报表背后的误区，曝光利用会计准则理解差异的违规操作，在国家和企业的利益遭到损害之前及时介入，将监管范围由事后提前到事前，可谓意义深远。
参考文献：
[1] 张海梅.我国上市公司财务报告内部控制审计的理论基础及对策[J].商业会计，2012，（02）.
[2] 朱荣恩.内部控制评价[M].北京：中国时代经济出版社，2002.
[3] 李军宇.上市公司财务报告内部控制审计研究[D].长沙：湖南农业大学，2012.
一、财务报告内部控制审计的内涵
所谓财务报告内部控制审计，是针对资本市场会计信息真实性与质量较差这一问题，为了保护投资者权益而提出的一种概念，其不仅是对企业财务内部控制与内部审计的延伸，更能够有效的解决我国当下上市公司中常常出现的财务舞弊问题，所以说上市公司的财务报告内部控制审计有着很强的现实意义。在具体的财务报告内部控制审计工作中，就是确认、评价企业内部控制有效性的过程。
二、财务报告内部控制审计的目标
上文中提到了财务报告内部控制审计的内涵，在下文中将就其目标进行具体论述。财务报告内部控制审计的目标是对公司在特定时点的财务报告内部控制的有效性发表审计意见。为实现财务报告内部控制审计的目标，注册会计师需要通过以下几点保证目标的实现。
（一）证据获取
想要较好的进行上市公司的财务报告内部控制审计，注册会计师就必须掌握并了解公司内部控制设计是否合理与执行是否有效的证据。在具体的相关证据获取中，注册会计师需要通过询问、检查、观察、执行替代程序等手段进行相关证据的获取，为财务报告内部控制审计目标的实现提供有利依据[2]。
（二）财务报表审计
注册会计师对财务报表进行审计时，是对财务报表是否不存在重大错报获取的一种合理保证，其同时包括着对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报进行的风险评估。在进行风险评估时，注册会计师还要考虑与财务报表编制和公允列报相关的内部控制，因此在财务报告内部控制审计工作中，注册会计师的财务报表审计工作，不仅关系着财务报表的合法性与公允性，更关系着整个审计工作的顺利进行，因此需要对其予以格外重视。
（三）审计思路
在具体的财务报告内部控制审计工作中，为了保证相关审计工作的顺利进行，相关注册会计师必须拥有清晰地审计思路，并切实的按照“财务报表初步了解-识别企业内部控制-进行相关账户、列表认定-了解错报来源-执行拟测试控制”这一思路进行具体的设计工作，以此保证财务报告内部控制审计工作功能的正常发挥。
三、加强上市公司财务报告内部控制审计的相关策略
上文中我们了解了财务报告内部控制审计的内涵与目标，在下文中笔者将结合自身工作经验，对加强上市公司财务报告内部控制审计的相关策略进行具体分析，希望能够以此提高我国上市公司财务报告内部控制审计工作的效率与质量。
（一）优化上市公司内部控制系统环境
想要加强上市公司财务报告内部控制审计工作，优化相关上市公司内部控制系统环境是一种较为不错的方法。在我国当下的上市公司财务报告内部审计工作中，内部控制不完善与公司治理制度的效率缺乏是其主要面对的问题，而通过优化上市公司内部控制的系统环境，就能有效的对其予以解决。在具体的上市公司内部控制系统环境的优化中，相关上市公司应通过公司治理结构的完善进行具体的公司内部控制环境的完善，以此保证上市公司内部控制的有效运行，保证上市公司财务报告内部控制审计工作的顺利展开[3]。
（二）明确内部控制评价规范
想要加强上市公司财务报告内部控制审计工作，明确相关上市公司内部控制评价规范，是一种较为有效的方式。在2008年我国财政部了《企业内部控制规范-基本规范》，这一规范的提出为我国上市公司财务报告内部控制审计工作的展开提供了有力依据。虽然这一规范自身还存在着一定不完善之处，但这一规范的出现对我国上市公司财务报告内部控制审计工作的相关发展仍旧发挥了极为重要的作用。在具体的评价规范执行中，相关注册会计师需要依照该规范中提供的相关标准，结合具体审计工作实际，进行具体的上市公司财务报告内部控制审计的操作与执行。除了相关规范外，我国财政部还颁布过企业内部控制评价指引等内容的相关条例，这些对于我国上市公司财务报告内部控制审计工作来说，都能够起到一定的促进作用[4]。
（三）优化财务报告内部控制审计
在进行上市公司财务报告内部控制审计的优化中，注册会计师需要从两个方面进行具体的优化工作。一方面，需要在财务报告内部控制审计中采用风险导向审计模式进行具体工作的展开；另一方面，需要将财务报表审计与内部控制审计进行有机结合，只有这样才能切实提高我国上市公司财务报告内部控制审计工作的相关效率。
关键词：财务报告;内部控制;审计整合;审计动因
随着近年来我国公司的发展，我国内部控制审计及其规范问题也引起了监管部门和学术界的高度关注。继2008年5月财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会（以下简称五部委）《企业内部控制基本规范>后，2010年4月五部委又联合了企业内部控制配套指引（包括《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》），标志着具有中国特色的内部控制规范体系基本形成。
一、财务报告内部控制审计相关概念界定
（一）内部控制及内部控制审计
内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程。内部控制的目标是合理保证经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。我国内部控制审计，是指会计师事务所接受委托，对特定基准日内部控制设计与运行的有效性进行审计。
（二）财务报告内部控制
财务报告内部控制是指企业为了合理保证财务报告及相关信息真实、完整而设计和运行的内部控制，以及用于保护资产安全的内部控制中与财务报告可靠性目标相关的控制。主要包括的政策和程序有：保存充分、适当的记录，准确、公允地反映企业的交易或事项;合理保证按照企业会计准则的规定编制财务报表;合理保证收入和支出的发生以及资产的取得、使用或处置经过适当授权;合理保证及时防止或发现并纠正未经授权的、对财务报表有重大影响的交易或事项。
二、财务报告内部控制审计的理论基础
（一）受托经济责任理论
受托经济责任就是指资源所有者将其资源委托给受托者（人）并赋予受托者以资源的保管权和运用权，同时通过有关组织规则（如公司章程和法规制度等约束机制）明确规定委托者和受托者之间的权利义务关系。受托经济责任，其实质就是委托人与受托人的一种契约关系。随着经济的发展和社会的进步，受托经济责任的内涵在不断拓展，受托的责任范围也相应在不断扩大，同时受托经济责任关系不断发展又促使了审计业务种类的不断丰富。内部控制审计这项新业务正是在这种情况下产生的。
（二）信号传递理论
信号传递理论认为，公司所有者与管理层之间存在着严重的信息不对称现象：管理层公司所有者制订财务决策和经营决策、制订公司的内部控制，并评价公司的内部控制的有效性，拥有绝对的信息优势;公司所有者作为委托方只能通过管理层提供的内部控制报告间接获得相关信息，处于信息劣势。这样就使拥有内部控制信息的优势者（管理层）对信息的劣势者（公司所有者）有欺骗的机会，这也是许多公司出现管理层舞弊导致经营失败的重要原因。
三、公司财务报告内部控制审计的对策
（一）努力整合财务报告内部控制审计与财务报表审计
《企业内部控制审计指引》第五条明确指出：注册会计师可以单独进行内部控制审计，也可以将内部控制审计与财务报表审计整合进行。但在实务中，由于内部控制审计和财务报表审计的关联性，注册会计师更适合于进行整合审计。将财务报告内部控制审计与财务报表审计进行整合，由执行财务报表审计的会计师事务所并由同一项目小组执行内部控制审计，可以避免重复审计，有助于提高审计效率，降低审计成本，保证审计质量。
（二）正确处理好企业内部控制自我评价与注册会计师审计之间的关系
内部控制评价和注册会计师审计是两种不同的责任，但两者的工作可以互相利用。一方面，在执行内部控制审计时，注册会计师通过评估企业内部控制自我评价工作，可以判断是否利用企业内部审计人员、内部控制评价人员和其他相关人员的工作。如果决定利用其工作，则可以相应减少本应由注册会计师执行的工作。但无论是否利用企业的自我评价工作，会计师事务所均应对发表的审计意见承担全部责任。另一方面，注册会计师在执行内部控制审计时，从独立的第三方角度可能会发现企业自我评价没有发现的控制缺陷，提请企业予以整顿。此时，企业需要正确认识注册会计师的内部控制审计工作，正确对待注册会计师的工作结果，认真审视企业的内部控制，通过整改落实，使内部控制更加完善合理。
（三）实行自上而下的审计方法
在财务报告审计中，注册会计师应当运用自上而下的方法实施审计工作，它是注册会计师识别风险、选择拟测试控制的基本思路。这种方法要求财务报告审计始于财务报表层次，以注册会计师对财务报告内部控制整体风险的了解开始。自上而下法能够将注册会计师的审计资源集中于风险最高的领域，通过对重要账户、重要认定、相关的控制等层层推进，有助于发现被审计单位的重大缺陷。
（四）提高注册会计师的职业判断能力
由于财务报告内部控制是非财务数据，更多表现为业务活动，对其进行鉴证并希望实现合理保证的目标是很困难的。因此，财务报告内部控制审计对注册会计师的职业判断能力和专业胜任能力都有更高的要求。如，在财务报告内部控制审计完成控制测试后，注册会计师需要评价内部控制存在的缺陷，并根据内部控制缺陷程度确定审计范围和审计意见类型。其中缺陷评估是内部控制审计最困难的方面之一。鉴于各个不同公司、不同缺陷具有自身的特征，评估缺陷的任何方法都需要依赖高度的职业判断。
参考文献：
[1张龙平，陈作习.财务报告内部控制审计的历史回顾[J].审计月刊，2008，（9）.
[关键词]财务报告 内部控制审计 问题 策略
一、财务报告内部控制审计的基本内涵分析
(一)财务报告内部控制审计定义
财务报告内部控制这一概念,是针对资本市场会计信息质量越来越受到重视,但是其质量却越来越不可靠和不真实的情况下提出的。财务报告内部控制这一概念,不仅仅是对内部控制与内部审计一种延伸和升华,更多的是针对目前资本市场上出现的越来越多的上市公司的严重财务舞弊现象、经营失败现象而提出来的,它就是十分重要的现实的意义。财务报告内部控制是审计师针对公司管理当局的评估,对公司管理当局在内部控制方面的一系列制度安排是否有效,以及内部控制制度是否得到有效执行和发挥作用等公司所有重大方面来进行审计和调查,并最终形成一个意见,这个意见是客观的,也是公允的。
(二)财务报告内部控制审计的目标
简单来说财务报告内部控制审计是指审计师就财务报告内部控制发表独立审计意见,目的是获得公司管理当局特定日期的评估结论中不存在实质性漏洞的合理保证。为了达到公司财务报告内部控制审计的目标,审计人员必须作好以下几个方面的工作:第一,为了获得是否在内部控制方面存在实质性漏洞的合理保证,审计人员在对公司财务报告内部控制进行评价的过程中,需要获得一些关于内部控制设计是否合理以及执行是否有效的证据,这些证据如何获取,审计人员必须科学安排和合理选择,获取证据的方式,一般有有询问、检查、观察、应用其他人员的工作成果、执行审计程序等;第二,审计人员对财务报表的审计是发现公司财务报告内部控制审计是否有效的重要保证。第三,审计人员应该对财务报告内部控制信息的可靠性和真实性公允的表达意见,因为财务报告内部控制信息作为一种非财务信息,对投资者、债权人、董事会、审计委员会及专门机构等会计信息相关者具有重要的影响,所以财务报告内部控制信息的审计是一项具有重要意义的财务与审计活动。
二、我国上市公司财务报告内部控制审计必要性分析
(一)内部控制观念落后
我国很多企业的内部控制活动发展和起步的比较晚,内部控制的观念也非常落后,与西方发达国家相比体系不健全,制度设计不合理、执行效果不佳。“内部人控制”现象比较严重,很多公司都没有将内部控制当作公司必要的运作程序和部分来看待。显然内部控制观念的落后,直接导致了公司内部控制实践上存在很多问题,由于这些情况的存在,导致目前我国上市公司财务报告内部控制审计工作没有科学的认识和定位,财务报告内部控制审计的工作得不到有效的执行,在操作上也存在很多问题。
(二)内部控制规范“政出多门”
内部控制规范指的就是内部控制的标准。制定企业内部控制标准,其目的就是要为企业实施内部控制提供一种标准和范例,让企业都按照这个标准去操作和执行。但是令人感到奇怪的是,我国内部控制规范却是“政出多门”,比如关于内部控制,财政部有会计准则和会计制度,人民银行颁发了货币资金控制制度,审计部门办法了审计办法和制度,这种客观现实,不仅造成了执行者无所适从的问题,而且也增加了监管成本。实际上,当前关于内部控制相关制度文件“政出多门”,从本质来看,并非是各个部门之间简单的相关利益的博弈与矛盾,其背后的原因可能是不同种类的企业,在内部控制上有自己的特点和要求,为了更好的对这些企业进行监督和控制,再加上我国政府目前的经济管理体制,从而造成了“政出多门”的局面。
(三)公司治理存在重大问题
我国很多上市公司基本上都是由原来的国有企业,经过资产剥离或者改制上市的,这使的公司的股权一般控制在独资或者控股企业,从而使内部人控制的现象非常突出。内部人控制往往造成,董事会、监事会不能发挥应有的功能和作用,导致公司一股独大的现象,成为我国上市公司的一道独特风景。
在这种情况下,公司的一切财务活动都是为公司的大股东服务的,从而导致董事会成为了大股东会,中小股东利益的侵害的事件频繁发生,不能保证董事会内部的制衡机制的有效实现,也不能保证对公司高层管理人员的有效监督。通过以上分析,我们发现,公司内部控制制度得不到有效的执行原因是多方面的,为了保证财务报告内部控制,能够得到有效的监督,就必须开展财务报告内部控制审计,来提高财务报告内部控制运行的效率和质量。
三、加强公司财务报告内部控制审计的策略分析
(一)完善公司治理,优化内部控制系统环境
完善公司治理结构是内部控制评价的有效运行的重要保障,当前我国上市公司,内部控制不完善以及公司治理制度缺乏效率和执行力,是两个比较难以解决的问题。这两个问题就直接导致了内部控制评价无法有效的运行。实际上,内部控制与公司治理两者之间即有区别又有联系,两者之间的联系主要表现在:公司治理作为公司运行的一种制度安排,是内部控制得以顺利运行的重要基础,它是内部控制能否有效发挥作用和进行科学评价的保证,当前健全公司治理制度,保护中小投资者的利益是我国资本市场时需要解决的重要课题;而加强内部控制制度建设与完善,通过对内部控制进行科学的评价,反过来又能发现公司治理存在的问题,从而促进公司治理结构和制度更加的完善和有效,因此从这个角度来看,公司治理环境是上市公司内部控制是否有效的保障,是内部控制审计是否有效的重要基础,所以我们应当不断的完善公司治理结构,完善企业内部控制环境,加强上市公司内部制度建设,保障内部控制评价的有效运行,减少人为操纵公司经营和财务报告系统情况的发生。
(二)明确管理层和注册会计师内部控制评价规范
2008年6月28日财政部了《企业内部控制规范―基本规范》,这个基本规范为上市公司的内部控制评价提供了一个标准和范例,虽然这一规范仍然在完善之中,但不可否认这一规范对促进内部控制评价的有效运行还是具有一定建设意义的,问题在于,该规范只给了一个标准,具体来如何执行和操作,还存在许多问题和困难没有解决。为了在一定程度上解决执行和操作问题,财政部又颁布了其企业内部控制评价指引,内部控制评价指引主要指的是由企业董事会和管理层进行设计和实施的,它主要的内容是对内部控制的有效性进行评价,然后形成评价结论,最后出具评价报告。
(三)优化我国财务报告内部控制审计
优化我国财务报告内部控制审计,应作好两个方面的工作:一方面要实施实施风险导向审计模式,2006年2月财政部颁布的新审计准则体系明确指出审计总体程序包括风险评估、控制测试、符合性测试和实质性复核等程序。内部控制审计与财务报表审计可以使用风险导向审计的方法。因此,公司存在控制某一特定领域的重大控制缺陷的风险程度越高,审计人员应对这一领域投入的精力越多,相反可相应减少投入精力。这种关系与审计人员在内部控制审计中承担的审计责任一致,因此审计人员应按照审计程序实施审计,以便让没有发现重大控制缺陷的风险降至最低;另一方面要将财务报表审计与内部控制审计进行结合,财务报表的审计过程对财务报表可靠性与相关性审计的内部审计的内容,如何将财务报表审计与内部控制审计结合到一起,是提高内部控制审计工作质量的重要环节。在两者结合过程中,可以避免审计工作的重复,提高效率和减少审计成本。在审计过程中,应该鼓励审计人员,通过财务报表的审计去发现内部控制的有效性是否存在,通过公司自身风险控制机制的评估,来降低财务报表发生重大错报漏报的可能性,审计人员应该抓住财务报表发生重大错报、漏报的风险源头,公允,客观判断财务报表的真实性与可靠性。
参考文献:
【关键词】公司；财务舞弊；审计对策
一、前言
近年来，财务舞弊现象较为严重，既对公司发展不利，又对社会产生一定程度的危害。财务舞弊是舞弊者为获取不正当经济利益，通过财务造假等手段而开展的违法违纪行为。随着公司经济业务范围不断扩大，其复杂程度较高，且社会对财务舞弊有着更高的关注度，因而对公司财务审计提出了更高的要求。为有效维护我国公司的经济利益和促进公司的发展，有关部门有必要采取有效的审计对策，以规避财务舞弊行为。
二、公司财务舞弊的手段
目前，我国公司财务舞弊的手段有许多，主要表现在公司财务情况被虚构方面。首先，财务收入被虚构。收入是衡量公司经营能力、盈利能力的重要指标，对公司发展决策有重要影响。目前，有的公司进行财务收入造假，徒增公司利润，对公司重大决策产生不良影响。其次，财务信息披露不真实，主要包括隐瞒对外担保和隐瞒银行借款两个方面，增加公司经营风险。
三、公司财务舞弊的原因
1.利益驱动
受经济利益的驱动影响，公司财务舞弊现象严重。首先，公司高管人员可能出于自身利益的考虑而进行财务舞弊。多数公司的员工薪酬与业绩紧密相连，促使公司高管人员成为财务舞弊的直接受益者。其次，有的地区政府与公司之间联系密切，而政府人员能够对公司实现操控，引发财务舞弊行为。
2.融资动机
融资问题是绝大多数公司所面临的重要问题之一。公司通过融资，不仅能够获得大量的现金流，而且有利于公司扩大规模而经营，是许多公司的主要选择。在融资过程中，公司极易出现财务舞弊现象，使某部分现金流入个人手中，对公司造成不同程度的损失。
3.财务人员职业道德水平低
随着我国市场经济的快速发展，人类社会生活方式发生了较大程度的改变。在社会不良风气的影响下，公司有的财务人员过于追求经济利益，进而违背财会人员的职业道德操守，导致财务舞弊行为出现。首先，财会人员利用专业知识技能，将一技之长用错方向，参与财务弄虚作假活动，伪造、隐匿财务资料。其次，有的财会人员监守自盗，擅自挪用公款，致使公司财务亏空严重，对公司发展十分不利。最后，财务人员的法律意识薄弱，自己以身试法，或在高管人员的威胁、指使下而做出财务舞弊行为。由此可见，财务人员缺乏职业道德操守，对公司发展有严重危害。
四、公司财务舞弊的审计对策
随着我国公司经济业务越趋复杂，使公司面临着复杂多样的社会环境。财务舞弊行为对公司的发展十分不利，所以要求审计部门积极发挥其作用，以加强审计能力，减少或杜绝公司财务舞弊行为，为公司的更好发展奠定基础条件。
1.审计人员具备一定的职业操守
为规范公司财务舞弊行为，审计人员必须遵守其职业道德操守，以更好开展审计工作。所以，审计人员要始终保持职业怀疑能力和职业专注，做到不唯上、不唯书、只唯实。首先，审计行业对审计人员给予积极培训，既丰富审计人员的专业知识能力，又提升审计人员的工作能力，使审计人员更好开展审计工作。其次，审计人员在接受客户委托时，必须积极对客户进行信用考察和评判，以降低审计风险。
2.审计人员积极了解公司运营情况
就风险导向审计理论而言，审计风险是由客户经营风险而决定的，所以审计人员必须积极了解公司的运营情况，避免审计失败。根据相关研究可知，容易出现舞弊行为的公司主要有以下几方面表现：一是公司内控环节薄弱；二是公司管理层次人员的竞争压力较大；三是公司经济增长速度由快而慢；四是公司濒临倒闭危机等。首先，审计人员必须深入了解公司的经营状况，加强对公司的初步判断能力，避免错报风险。其次，对于不同规模、从事不同行业的公司，审计人员要采取有针对性的审计策略而开展审计工作，由于公司文化、经营管理理念的不同，致使公司的发展有着不同模式和呈现出不同特点。所以，审计工作者有必要做到具体问题具体分析。
3.测试公司对内控制度的落实程度
通过一系列公司财务舞弊事件来看，财务舞弊发生与公司内控制度不完善或未有效落实密切联系。所以，审计人员有必要对公司内控制度的落实情况加以了解。首先，按照相关标准测试公司是否拥有完善的内控制度，包括组织目标是否具有可行性、内控制度在公司发展中的落实现状、公司内控环境等。其次，公司应该加强内部与外部设计的联合审计工作，确保审计工作有效开展。
五、结论
总而言之，随着社会的进步和公司的发展，公司财务舞弊是必然结果，而相关部门在该时期，应该采取有效的审计对策加以解决，规范公司财务人员的行为，提高公司经济利益，促进公司更好发展，为我国经济快速发展奠定坚实的基础。目前，我国公司在经营和发展中，虽然存在着一定的财务舞弊现象，但相关部门人员通过对舞弊者舞弊行为的原因分析，能够制定科学合理的审计对策加以应对，为公司发展营造良好的财务环境。
参考文献：
[1]朱小平，余谦.上市公司的财务指标与审计意见类型相关性的实证分析[J].中国会计评论，2003，00：29-48.
【关键词】内部控制审计 整合审计 财务信息质量
近年来，我国资本市场频频出现财务舞弊事件，科龙、绿大地、紫鑫药业等上市公司财务造假事件，已经暴露出我国公司的内部控制环境相当薄弱。为了加强和规范公司内部控制，提高公司经营管理水平和风险防范能力，财政部等五部委分别于2008年5月和2010年4月联合了《企业内部控制基本规范》及其配套指引，首次要求上市公司聘请会计师事务所对其内部控制进行审计。内部控制审计制度自2011年起在境内外同时上市的公司施行，2012年进一步扩大施行范围，在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市的公司施行。不同于美国，我国并未要求进行整合审计，只是提到注册会计师可以单独进行内部控制审计，也可将内部控制审计与财务报表审计整合进行（刘玉廷，2010）。在此制度背景下，本文旨在研究：我国现行内部控制审计制度施行后是否有效地提高了上市公司财务信息质量？内部控制审计执行中整合审计开展的情况，整合审计是否能提高上市公司财务信息质量？
一、研究假设
1.内部控制审计与财务信息质量。Kothari（2004）、Bedard（2006）、Denial等（2008）、Chen等（2013），在“萨班斯法案”施行后，研究了内控审计实施的市场效应，发现内控审计的实施能够显著提高会计盈余质量。但“萨班斯法案”的实施成本与效益问题，受到质疑。一些实务界人士提出，内控审计并未能实际给公司带来效益，反倒给公司带来了财务负担。“萨班斯法案”亦推动了我国的内控审计发展，王军只（2009）配对分析了2007年上交所上市公司首次内控审计对盈余质量的影响，实证结果显示，无论是分行业还是以全样本，首次实施内控审计的公司盈余质量得到了明显改善。
2.整合审计与财务信息质量。财务报表审计与内部控制审计整合开展是目前内部控制审计推行的主要趋势，美国、加拿大、日本等国家在推行内部控制审计时，明确要求进行整合审计。2007年6月，美国公众公司会计监督委员会（PCAOB）修订颁布了AS 5《与财务报表审计结合的针对财务报告内部控制的审计》，明确表明，财务报表审计应与内部控制审计相整合，以降低审计成本，提高审计质量。毋庸置疑，整合审计将产生范围经济，降低内控审计成本（王爱华、刘扬，2012）。安永（2008）的调查结果显示，执行AS 5第二年的审计成本下降46%，其中两项审计工作更好地整合是一个主要原因。但整合审计是否会影响审计独立性，从而影响审计结果，降低财务信息质量？对此，美国审计质量中心（2009）指出，不同于审计业务与咨询服务之间存在独立性的冲突，会计师事务所需要分别对年报审计报告和内控审计报告的意见类型承担责任，不存在为了获得一项业务而牺牲另一项业务的审计独立性问题（刘玉廷，2010）。我国内部控制审计指引对于整合审计并未作出强制规定，注册会计师可以单独进行内部控制审计，也可将内部控制审计与财务报表审计整合进行。
3.研究假设。PCAOB（2004）在AS 2中提到，有效的内部控制可以提高财务报告的可靠性与公允性，而内部控制审计将为财务报告使用者提供一份具有保证性的可靠的财务报告。在2011年前，内控审计在我国尚属于自愿，相较于内部控制自评报告，自愿披露内控审计报告的上市公司较少（郑丹，2011），并且基于信号理论，自愿披露内控审计报告上市公司的内控质量可能较好。我国目前资本市场尚属于半强有效市场，需要独立的第三方对上市公司内部控制的有效性和自评信息进行鉴证，以督促上市公司完善内部控制，提高财务信息质量，促进资本市场健康有序的发展。基于此，本文提出假设一。
H1：内部控制审计实施后，相较于实施前，上市公司的财务信息质量得到显著提高。
知识溢出效应指出，如果由同一服务提供者提供多种服务，可以利用相同的契约资源（商标、信誉、客户信任）降低交易成本，提高服务质量。同一会计师事务所同时提供内控审计与年报审计，将产生知识溢出效应，提高其年报审计的质量。审计质量的提高，自然将对年报的可靠性和财务信息质量产生重要影响。基于上述分析，提出假设二。
H2：整合审计有助于提高财务信息质量。
二、研究设计
1.财务信息质量度量指标。公司盈余管理的程度可作为衡量财务信息质量的一个指标，并且在实证会计研究中得到广泛应用。对盈余管理水平的度量，现有实证研究中，有四种主要模型：希利模型、迪安龙模型、琼斯模型和行业模型。琼斯模型应用最为广泛（Bartov，2001； Kothari，2005），所以本文选用调整后的琼斯模型计算出可操控性应计数，衡量财务信息质量。具体计算过程如下：首先，用不同行业数据对模型1进行回归，获取参数ai：
2.样本选择。对于假设一，本文将对2012年首次执行内控审计的上市公司进行配对分析，所以选择以2012年沪深主板上市公司为初选样本，并对样本总体进行处理，由于2012年前，已有境内外同时上市的公司按要求以及部分公司自愿进行了内控审计，而假设一是验证2012年内控审计在沪深主板首次强制施行后对上市公司财务信息质量的影响，所以假设一只选取2012年首次执行内控审计的上市公司，即剔除2011年已进行了内控审计的上市公司；操纵性应计数的计算涉及以前年度（2011年、2010年）的资料，剔除以前年度数据缺失的上市公司；由于上市商业银行早于2000年即有要求会计师事务所对其内部控制评价进行鉴定，并且金融业上市公司的资产等方面具有特殊性，所以将金融业的上市公司予以剔除；考虑到ST，ST*上市公司财务信息的特殊性，剔除ST，ST*上市公司。考虑这些因素后，选取上市公司650家。对于假设二，本文选择2011年已执行内控审计的上市公司为样本，研究其中整合审计对财务信息质量的影响。考虑相关因素，亦剔除以前年度数据缺失，金融业ST、ST*的上市公司，最终选取182家上市公司。上市公司的财务数据从CSMAR中取得，其他相关数据来自中注协年报审计快报以及笔者手工翻阅报告。
3.模型设计和变量选择。参考赵文娟（2011）的研究方法，结合本文的研究需要，本文构建模型四对假设二进行检验：
AQi = β0 + β1×INTERVALi + β2×GROWTHi + β3×LEVi
+ β4×AUDITORi + β5×OCFi + β6×ROEi
+ β7×LOSSi + β8×SIZEi + εi 模型4
被解释变量选择AQ。自变量INTERVAL代表整合审计变量。2011年10月中注协颁布的基于整合审计框架下的《企业内部控制审计指引实施意见》，其中在对于整合审计特殊考虑中提到“注册会计师在完成内部控制审计和财务报表审计后，应当分别对内部控制和财务报表出具审计报告，并签署相同的日期”。考虑到这并非强制性要求，只是指导意见，实务中可能仍存在日期不一致的现象，所以本文选取两项指标综合衡量整合审计。
公司某些经营特征对盈余质量也产生影响，主要包括公司成长性、财务状况、经营情况、公司特征和审计师类型等（Becker，1998；Klein，2002；Vander Banwhede，2003；夏立军，2003；张龙平等，2010）。在研究内控审计对财务信息质量的影响时，控制公司这些关键特征很重要。各变量的具体定义如下：
被解释变量：AQ（表示财务信息质量）。
控制变量：GROWTH（表示成长性，为公司总资产增长率）；LEV（表示财务状况，为公司资产负债率）；AUDITOR（表示审计师类型，如果是四大则取值1，否则取值0）；ROE（表示经营状况，为公司净资产收益率）；OCF（表示经营状况，为公司经营活动现金流/总资产）；LOSS（表示经营状况，公司本期亏损则取值1，否则取值0）；SIZE（表示公司规模，为公司Ln，总资产）。
三、实证分析
1.配对变量分析。对于假设一，本文从纵向角度对上市公司实施内控审计前后的财务信息质量进行配对，验证其实施前后有无显著差异。在分析中，选择2011年|CAt|和2012年|CAt|作为配对变量，以检验内控审计的执行对上市公司财务信息质量的影响。分析显示实施内控审计后上市公司的平均操纵性应计数得到降低，由0.074 5降至0.053 5。内部控制审计前后t检验结果显示，Sig（双侧）T检验的显著性概率为0.000，即小于0.001。由于P小于0.01，可以得出结论：实施内控审计后上市公司的操纵性应计项得到显著降低，即内控审计可以有效地提高上市公司财务信息质量，原假设成立。
2.描述性统计与相关性分析。从描述性统计结果可以发现，2011年进行内控审计上市公司的操作性应计数之间差异不大；进行整合审计的上市公司均值达到0.91，表明大多进行内控审计的上市公司选择了整合审计。本文选择Pearson和Spearman相关系数矩阵分析了各变量间的相关系数。
3.回归分析（限于篇幅，有关统计结果的数据表已略，编者）。整合审计与财务信息质量的回归分析显示AQ与INTERVAL之间有正相关关系，但不显著，与假设二不一致。与AQ显著相关的控制变量包括GROWTH、AUDITOR、ROE和OCF，说明在检验整合审计对财务信息质量的影响时，有必要控制相关因素。模型4的多元回归结果。模型的R2为54.8%，模型总体解释能力较好。在控制了公司相关特征后，INTERVAL与 AQ回归系数为正，但不显著，假设二未得到验证。GROWTH、ROE的回归系数显著为正，而LEV、OCF与AQ的回归系数显著为负，其中LEV、ROE与AQ的关系与以前研究结论不同，GROWTH、OCF与AQ的关系与以前研究结论一致。GROWTH与AQ的回归系数显著为正，表示公司资产增长速度越快，公司的操纵性应计数越大，财务信息质量可能越差。OCF与AQ的回归系数显著为负，表示公司的经营性现金流量持有越少，公司的可操纵性应计数越高，财务信息质量越差。
四、结论与政策建议
通过研究内控审计、整合审计与财务信息质量之间的关系，可以发现：（1）2012年内控审计在沪深主板上市公司施行的第一年，首次实施内控审计上市公司的可操控性应计数较前一年有显著性降低，即内控审计实施后，上市公司的财务信息质量得到明显提高。这与之前规范研究中的结论一致，亦证明我国有继续推行内控审计的必要性。（2）整合审计与财务信息质量之间没有显著的关系，即整合审计未能显著改善上市公司财务信息质量，这与已有的规范研究结论有差别。
2011年进行内控审计的上市公司中，整合审计的施行没能有效提高上市公司财务信息质量，可能是由于整合审计的施行过程没有实际有效的操作性指南，会计师事务所对于“整合审计”这一新鲜事物尚处于适应阶段，未能有效整合年报审计与内控审计两者的资源，充分实现有效合作，保证两个业务的充分独立性。目前我国对于整合审计并未强制要求，可能也是意识到审计市场中“整合审计”实力不足这一现象，但整合审计是未来内控审计发展的一大趋势，对此相关部门和市场主体应该各自为整合审计的有效推广作出相应的努力。
截至2013年4月30日，2012年沪深主板1 415家上市公司，仅有913家上市公司披露了内控审计报告。可见，仍有部分上市公司未能按要求施行内控审计。内控审计有助于增强上市公司财务报告的可靠性，改善资本市场环境，所以我国相关监管部门应该继续推进内部控制审计，督促所有上市公司早日按要求施行内控审计。
参考文献
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