时间：2023-08-21 16:58:21
序论：在您撰写预算会计的概念时，参考他人的优秀作品可以开阔视野，小编为您整理的7篇范文，希望这些建议能够激发您的创作热情，引导您走向新的创作高度。
一、翻转课堂理念概述
翻转课堂是一种新兴起的课堂教学理念，完全转变了传统的课堂教学模式，以更加完善的方式组织、开展课堂教学活动。该教学模式指的是围绕学生来制定教学计划，对课堂时间进行调整，让学生主动探索知识，锻炼学生解决问题的能力，达到提供学生综合素质的目的。在翻转课堂中，教师不再是课堂的主宰者，学生享有更大的学习空间和时间，其学习过程主要依靠的是学生的主观能动性，通过多种途径和方式来获取知识，扩展视野。
之所以称之为翻转课堂，主要是因为该教学理念从教学环境、主体、资源形式等方面均颠覆了原有的教学模式。基于翻转课堂理念下的课堂教学依靠的不仅仅是基础教材，而是一种数字化的资源，例如：微课件、微视频等，这些教学资源同原有的平面资源相比具有很大的优势，能够大大改善课堂教学效率；而教师的主要任务就是引导和辅助学生进行自主学习，主要承担着提供教学资源的职责，学生成为获取知识的主体，不再是被动的接受知识，实现了教学课堂主体的转变；整合网络平台、线下课堂的综合空间是翻转课堂的主要教学环境，借助网络信息平台的方式来将课堂知识进行传播，提高了各种教学资源的利用效率，实现了资源的贡献，打破了原有课堂教学模式的弊端，不会受时间、空间等因素的限制。
二、基于翻转课堂理念的会计电算化课程教学改革对策
（一）构建集虚拟、现实为一体的课程教学交流平台
在进行课堂教学前，教师可以先将教学信息通过数字资源向学生进行，在学生了解课堂大体内容的前提下，要求学生进行自主性的探索，将这些教学资源内化为自身的知识。教师可以利用针对性的引导、案例介绍和讨论等活动形式，打造了一个良好的课堂互动氛围，深化学生对课堂知识的了解，达到灵活运用知识的程度。在会计电算化翻转课堂中，教师还可以借助当前先进网络信息技术的优势，将更多的会计电算化知识资源分享给学生，并与学生进行互动和联系，通过微博、微信和QQ等工具及时解决学生遇到的问题，将教学课堂与课下互动有机的整合起来，增强师生间的互动和交流，使学生在课下时间也能够获取知识。教师在课下互动过程中，能够把握学生学习的不足，从而在课堂中进行针对性的训练，课堂教学有效性显著提高。
（二）增强课程教学形式、内容的互动性
进行会计电算化课程教学改革的过程中，应充分发挥翻转课堂理念的先进性，一方面要实现数字化的教学形式，利用视频、动画和音频等现代数字资源来呈现会计电算化理论知识、实践操作，更新教学模式；另一方面还应强调教学内容的丰富性，摆脱电算化课本、板书等教学资源的限制，以当前市场需求为导向，结合企业实际需求方向增加会计电算化操作案例和知识。这种翻转课堂教学模式可以达到增强教学内容与形式互动性的效果，为学生提供充足的课前或课后预习、复习资料，还能提高学生的课堂注意力，帮助学生形成正确的学习习惯，掌握学习的方法，主动参与到会计电算化课程教学中。
（三）制定多元化课程教学评价考核体系
建立在翻转课堂理念下多元化的会计电算化课程教学评价考核体系主要体现在考核内容、考核方式两个方面。要将会计电算化基础知识、财务软件操作、学生课程参与积极性等项目都纳入到考核内容中，评价学生的自主学习效果，使课堂中学生的互动真正体现出来，保证教学改革的成效。综合化的考核内容还有利于教师掌握学生的状况，结合不同层次学生进行针对性的指导，促进学生的个性化发展，全面提升学生会计电算化技能[。此外，还需要应用多种形式的考核方式来检测学生的学习效果，不仅要注重无纸化考试，还要利用网络在线平台来对学生的学习状况进行实时性的监测，及时更新和评定学生的测评结果，加快课程考核信息的反馈速度，保证考核评价结果的客观性和公正性。
时至今日，虽然论述预算会计和政府会计问题的国内文献甚多，但学界至今尚未提出逻辑严密的预算会计概念框架。事实上，主要由于缺乏反映预算循环的支出周期概念，目前关于预算会计概念框架的认知存在明显误区，许多文献把财务会计要素与预算会计要素以及两者的信息结构混为一谈。这些文献也没有清楚意识到良好的政府会计需要双重方法：一方面通过预算会计提供与支出周期各阶段交易相关的信息用以监控预算过程，另一方面通过财务会计提供现金信息或应计信息，主要用于报告和披露政府财务状况。由于认知上的误区和盲区，加上20世纪90年代以来发达国家政府会计改革(主要线索是引入应计会计基础)产生的示范效应，关于在我国引入应计会计基础的呼声日益增多，而以支出周期为主线扩展预算会计核算范围这一更为紧要的核心改革命题，似乎从研究者的视野中消失了。
本文认为，用以刻画预算循环的支出周期概念理应是构造预算会计框架的逻辑起点，惟有如此，信息使用者才能获得一幅幅有关政府预算运营(budgetaryoperation)的连续画面和完整图像，为有效监控预算执行过程、管理财政风险、改进决策制定(decisionmaking)和强化受托责任(publicaccountability)带来极大便利。循此思路，我国政府会计改革的核心命题和战略次序是：以支出周期为主线构造全面的预算会计；只有在这项改革完成以后，引入权责发生制会计的变革才是适当的。
循此思路，本文第一部分界定了预算会计适当的信息结构，它完整覆盖支出周期的拨款(授权)、承诺(支出义务)、核实(应计支出)和付款(现金支出)四个阶段的交易和相关信息。第二部分运用支出周期概念分析预算过程的循环性质，解释为何预算所固有的循环特性和关键性的预算事项，需要对应于支出周期的信息结构才能被恰当地刻画。第三部分讨论基于支出周期的预算会计框架，应具备什么样的账户结构以及所应采用的基本核算方法。第四部分讨论预算会计要素与财务会计要素的差异及其原因，阐明为何不能以财务要素作为构建预算会计概念框架的理由。在此基础上，论文的第五部分提出了现阶段我国预算会计和政府会计改革的核心命题与战略次序。论文的最后部分给出了本文的主要结论与政策含义。
一、预算会计的信息结构
要准确界定预算会计的适当信息结构，首先需要弄清楚两个相关的基础性问题：(1)预算会计的目的和功能是怎样的？(2)政府预算的特性和运营流程需要什么样的信息结构才能被恰当地刻画？
先来讨论第一个问题。关于预算会计的目的和功能，官方的正式提法是“核算、反映、监督政府预算执行”。(1)这一定位也被学界普遍追随，认为“预算会计是各级政府财政部门和行政事业单位采用一定的技术方法，核算、反映、监督国家预算执行情况及其结果的一种专业会计”(张月玲，2003)。
这里的问题首先在于：将预算会计定义为监控“预算执行”的政府会计，很容易诱发一个具有误导性的信息结构：让人误以为预算会计只是记录和追踪“预算执行”阶段的信息。由于“预算执行”限定为立法机关批准预算(使预算成为法律)以后的行为，以上定义就将预算准备阶段发生的一个极为紧要的“拨款授权”(立法机关“批准”预算的本质)信息，先验性地排除在预算会计的信息结构之外。
那么，适当的预算会计信息结构究竟应该是怎样的呢？
回答这一问题首先要求理解预算的实质和预算运营所固有的循环特性。众所周知，预算的重心在于公共支出管理。与私人部门不同，公共部门的开支受制于许多约束才能最终实现。这些约束首先来自预算授权和依据授权进行的预算拨款。一般地讲，在民主与法治社会中，如果没有明确的预算授权，就不可能有实际的公共支出。预算授权不仅赋予政府和支出机构合法开支公款的权利，而且也是公共支出控制(合规性控制)的强有力的法律武器。(2)除了明确的授权和拨款外，公共支出还须受承诺(支出决定)的约束——没有承诺(无论是显性的还是隐性的)便不可能发生后续的支出。承诺之后尚需经历核实(对供应者交付的商品与服务进行核实)阶段，公款才能最终流向商品与服务供应者，形成付现(payment)意义上的公共支出。
公共支出的这个复杂流程可以简洁而贴切地用支出周期(expenditurecycle)概念来描述，而拨款(appropriation)、承诺(commitment)、核实(verification)和付款(payment)构成支出周期中此消彼长、相互继起的四个阶段，如图1所示(见下页)。
与图1所示的支出周期概念相适应，一个有效而实用的预算会计信息结构应覆盖四个基本的会计要素：拨款、承诺、核实和付款，每个要素构成一个特定的预算账户(budgetaccounts)。事实上，政府会计的一个显著特征是通过一系列预算账户来记录年度预算的执行情况，这些账户均在每个预算年度之初开启，并且在年度结束时结账(因而年末不存在余额问题)(徐仁辉，2001)。
图1支出周期及其构成阶段
图1支出周期及其构成阶段下载原图
二、预算运营与支出周期
现在我们讨论前面提及的第二个问题：政府预算的特性和运营流程需要什么样的信息结构才能被恰当地刻画？要回答这一问题，除了理解预算运营所固有的循环性质外，还需要明确理解在各主要流程上的关键性的预算事项(交易)。
正如图1所示，拨款、承诺、核实与付款构成支出周期的四个阶段和预算流程的关键环节，政府预算就是在这个流程下完成一个又一个循环。从形式上看，公共预算的突出特性就是其循环性质：一个循环结束，下一个循环就开始了，通常少有停顿并年复一年在相同的路径上行进(AllenSchick，2002)。
一般地讲，每个国家都需要在管理流程之外建立预算运营(operation)流程，用以追踪预算过程各个阶段的交易信息，确保对整个预算过程实施全面的财务合规性控制。在现代法治社会里，预算运营流程起始于立法机关批准预算(实质是支出授权)，期间经历支出承诺(commitment)和核实(verification)两个阶段，终于对商品与服务供应者的付款(payment)，由此形成一个完整的支出周期。因此，几乎从直觉上即可断定：支出周期是刻画预算运营流程的最为贴切的概念，也是构造预算会计概念框架的逻辑起点。(3)
支出周期概念的建立及其构成阶段的划分，不仅准确刻画了预算运营的循环性质，而且为建立和实施预算过程的财务合规性控制奠定了牢固的基础。一般地讲，只有依托支出周期概念构造预算会计的概念框架和核算框架，才能同时提供用以监控预算执行过程的最有价值的前向信息(授权、承诺和核实阶段信息)以及用以实施事后审计的后向信息，以确保对预算运营的各个主要阶段实施基本的合规性控制。
支出周期概念不仅是对预算运营流程实施合规性控制的基础，也为准确定义预算会计(budgetaryaccounting)功能与信息结构提供了极大便利。在发达国家中，预算会计的细节因会计制度不同而不同，但共同的阶段通常包括拨款(法律机关指定的支出机构在财政年度内可获得的金额)、拨款分配(预算当局向下属机构分配拨款授权)、承诺和付款(A.普雷姆詹德，1996)。这些信息清楚而准确地刻画了预算运营流程的动态和连续的画面，使得借助预算会计将公共组织的活动和公共资金流动一一呈现成为可能。正因为如此，作为政府会计的核心组成部分，预算会计应被准确地定义为“追踪拨款和拨款使用”的政府会计(SalvatoreSchiavo-CampoandDanielTommasi，1999)。
三、预算会计要素与财务会计要素的比较
国内学界关于政府会计与预算会计框架的讨论大多是围绕财务会计要素(financialelements)展开的。根据会计基础的不同，财务要素(报表要素)可区分为现金基础和应计(权责发生制)基础(accrualbasis)下的财务要素。国际会计师联合会(IFAC，2000)界定了现金基础政府会计的三大会计要素：现金收款(cashreceipt)、现金付款(cashpayment)和现金余额(cashbalance)三大会计要素；在应计会计框架下为公共部门确认了资产、负债、净资产/权益以及收入(revenue)、费用(expense)五个要素。由于现金基础会计的局限性，一般地讲，政府会计的信息结构应覆盖到更大的范围，特别是当公共管理从注重合规性目标扩展到更高层次的绩效(performance)目标、从现金管理扩展到资产负债管理以后，现金信息的局限性(滞后、狭窄和易纵)越来越明显。20世纪90年代以来，以新西兰、澳大利亚、英国等为代表的一批OECD国家相继引入应计会计基础，主要原因也在于此。
表2预算要素与财务要素的比较下载原表
表2预算要素与财务要素的比较
从会计基础扩展为应计基础的努力虽然大大扩展了政府会计传统的(现金)信息结构，但即便如此，应计基础下的财务要素仍然未能覆盖基于支出周期概念的预算要素(budgetaryelements)：拨款(对应预算授权而非资金划拨)、支出义务(对应承诺)、应计支出(对应核实)和现金支出(对应付款)。表2显示了预算会计所记录的“预算要素”与财务会计所记录的“财务要素”的差异。(4)
由表2可知，除了现金基础下的“现金付款”这一财务要素与“现金支出”这一预算要素相同外，其余所有的财务要素都不能覆盖支出周期中上游阶段的预算要素。这种差异清楚地表明：将财务要素(更一般地讲是在财务会计框架内)作为讨论预算会计概念框架和信息结构的逻辑起点，是非常不恰当的。
我们感兴趣的是：预算要素与财务要素的差异是如何产生的呢？
答案在于：“预算”与“财务”以及相应的“预算信息”与“财务信息”，原本就是两对虽然相关但却存在本质差别的概念，现实世界中的“预算系统”和“财务系统”的特性也是如此。两者的根本差异体现在两个方面：
1.未来导向和历史导向
历史导向和未来导向是预算与财务的根本区别之一。预算是以未来为导向的在多用途之间进行资源分配的财务计划。财务报告则是以回顾的形式，根据一个组织的经济状况和绩效来记录“已经发生”的财务交易和事项的结果。预算事项远在财务结果产生之前就已经发生，并且由于其固有的重要性而需要在会计上进行记录。预算会计就是记录这些先于财务结果的交易与事项的平台。历史导向和未来导向的差异不仅意味着预算要素一般不能满足财务要素的确认标准，也清楚地表明：基于支出概念的预算会计对交易和事项的记录时间，通常早于基于财务要素的财务会计所记录的时间。举例来说，虽然应计基础将记录交易的时间从“现金收付”提前到“权责发生”阶段，但仍然不能记录在预算运营上游阶段的“授权”和“承诺”，因为预算授权和承诺(支出义务)通常并不满足“负债”的确认标准。(5)
2.预算执行控制与财务状况披露
预算系统与财务系统的基本功能也是不同的。预算系统的重点是在支出层面实施可靠的“预算执行控制”，以确保公款的取得、使用和使用结果符合相关法律法规的意图和要求。相比之下，财务系统的重点在于通过准确记录和报告交易与信息披露报告实体的“财务状况”。两个系统在基本功能上的差异，客观上要求在财务要素之外建立相对独立的预算要素，即与支出周期各阶段交易相对应的拨款、支出义务、应计支出和现金支出，以此构造相对独立于财务会计的预算会计框架，以满足预算执行控制的需要。
有必要解释一下的是预算会计要素中的“应计支出”要素。显而易见的是：由于核实阶段并未发生实际的现金支付与资源消耗，现收现付制(现金基础)会计和成本会计无法提供这一信息。那么应计基础会计又如何呢？我们知道，应计会计记录交易的时间正好处于核实阶段：在此阶段，承担支出的责任或取得收入的权利已经发生。既然对商品与服务交付的核实表明“权”、“责”已经发生，采用财务要素中的“费用”(expense)代替预算要素中的“应计支出”(accrualexpenditure)不是很合适吗？
这正是一个令人误入歧途之处。首先要明确的是：在前述的IFAC确认的财务会计要素中，无论是现金基础还是应计基础下的财务要素，都没有一个包括了应计支出。其中，应计会计基础确认的是“费用”而不是应计支出。虽然在一般意义上这两个术语几乎是完全相同的，但在会计意义上它们具有非常不同的含义：会计上的费用指的是会计期间内资源的“使用”或“消耗”；相比之下，“应计支出”是指在同一期间内“取得”的商品与服务的价值(SalvatoreSchiavo-CampoandDanielTommasi，1999)。这一差异表明：预算会计中记录“应计支出”的时间比应计会计下记录“费用”的时间早得多，至于此前的预算授权(拨款)和承诺(支出义务)信息就更是如此。从这里我们再次看到，就会计信息至关重要的前瞻性特征而言，基于支出周期概念的预算会计最强，现金基础财务会计最弱，应计基础会计则介于两者之间。
四、我国政府改革的核心命题和战略次序
我国现行预算会计是在1997—1998年改革的基础上形成的。这次改革按照组织类别将预算会计区分为总预算会计、行政单位会计和事业单位会计三个分支，三者采用不同的会计科目记录“各自”的交易。按组织类别构造预算会计核算框架的做法，客观上形成了相互分割、互不衔接的“三张皮”格局，一方面导致会计信息支离破碎失去可比性，另一方面导致总预算会计和核心部门无力追踪支出机构层次上的交易信息。更严重的是：现行预算会计的三个分支虽然都记录各自的交易，但没有哪一个分支完整地记录了支出周期上游阶段的预算拨款(授权)信息，中游阶段的支出义务(对应承诺交易)和应计支出(对应核实交易)，(事前)财政监督、管理财政风险、评估财务状况和财政政策的可持续性这些关键的管理决策(managerialdecision)职能几乎完全落空(王雍君，2004)。
造成以上局面的根本原因在于：历次改革都没能突破建国以来按组织类别(organizationclassification)构造预算会计框架的思维定势，自然也就无法从预算的循环性特征中抽象出“支出周期”概念。由于和支出周期概念的缺失，加上囿于组织架构的思维定势，改革者和研究者无法找到思考预算会计体系构造问题的正确框架，取而代之的是依据“单位性质”(组织类别)来先验地设定预算会计体系，而置预算运营的循环特征(支出周期)于不顾。其实，哪些“单位”应纳入预算会计体系，从逻辑上讲并不取决于单位的性质(事业单位、行政单位抑或政府整体)，而应取决于会计实体(accountingentity)的界定标准，这也是国际通行做法。(6)
引人注目的是：一些相关文献普遍把现行预算会计信息的过于狭窄和滞后，归因于在财务要素(financialelements)和会计基础(accountingbasis)选择上出了问题。这些文献无视发达国家将联结支出周期的预算会计作为政府会计基石这个事实，误以为美国、英国、澳大利亚、新西兰等国家的“政府会计定位为财务会计”，并侧重从财务要素(financialelements)的角度为我国的政府会计开出改革的药方，比如建议在政府会计中设置资产、负债、净资产、收入、支出、结余六个会计要素，以此扩展会计信息的核算范围；而在预算会计改革方面，则多从组织架构(哪些公共组织应纳入预算会计和政府会计范围)的角度去寻求改革路径和方向。(7)据此，政府会计改革的方向往往被不适当地设定为引入(修正或全面的)权责发生制基础(accrualbasis)，来取代或至少部分取代现金基础(cashbasis)(陈工孟，邓德强，周齐武；2005)。
在这个事关预算会计与政府会计改革核心命题与战略次序的大是大非问题上，澄清误解并保持清醒的头脑是十分重要的。作为中国预算会计的核心命题，究竟是依托支出周期构造预算会计的核算框架，还是继续沿用组织类别构造其核算框架？作为政府会计改革的战略次序，究竟是将预算会计的核算范围扩展到支出周期的各个阶段更具优先性，还是通过引入(修正或纯粹)应计会计基础扩展财务要素(覆盖资产与负债)更具优先性？
笔者以为，中国政府会计改革的核心命题和战略步骤应把握以下两个要点：
(1)借鉴在发达国家中广泛采用的“双重方法”，以保持和改进现金会计基础的前提下，以支出周期概念为主线扩展预算会计的核算范围，此为最优先事项；
(2)在这方面采取具体行动之前，引入应计会计基础扩展政府会计核算范围(覆盖资产与负债)的做法，哪怕是渐进性的，也有本末倒置之嫌。
第一个要点中提到的“双重方法”是指在那些采用现收现付制会计的国家(多数国家如此)，政府会计在传统上一直采用双重方法：(1)通过预算会计(budgetaryaccounting)或拨款会计(appropriationaccounting)记录拨款，以及记录支出周期不同阶段上拨款的使用；(2)只是在收到或付出现金时，通过现收现付制会计来确认交易。所以，基于监督预算管理或实施合规性控制的目的，现金基础会计不应把对承诺的会计核算排除在外。其实，目前多数发达国家都在预算会计的框架下，在某种程度上保持对拨款(授权)、承诺(支出义务)和核实(应计支出)阶段的会计记录，即便转向应计基础会计的国家也是如此(SalvatoreSchiavo-Campo&DanielTommasi，1999)。
现在转向第二个要点：为何基于支出周期概念扩展预算会计核算范围的改革，应优先于引入应计会计基础的改革？这里有三个理由。
首先，与引入应计会计基础评估政府财务状况和支持绩效导向(performance-orientation)公共管理改革相比，通过追踪与支出周期相关的预算信息确保对预算过程的财务合规性控制，具有更高的优先性，因为一般地讲，只有在顺应规则的文化潜移默化到公务员队伍之后，转向更高层次的绩效目标才会水到渠成(AllenSchick，2000)。
其次，从实务层面看，许多发达国家是在首先建立基于支出周期概念的预算会计框架的基础上，才逐步引入应计会计基础。除了美国这一相当典型例子外，荷兰和意大利等欧洲国家也大多如此。意大利在采用现金基础会计的同时，也采用对应于承诺阶段的义务基础(obligationbasis)的预算会计方法，从承诺和现金支付两个方面同时记录和报告实际支出，这一双重模式地方政府的会计和报告中占据基础性地位。正是在业已建立这种强势的“授权性”(authorization)的会计方法的基础上，意大利才于20世纪90年代引入应计会计基础(EugenioAnessi-PessinaandIleanaSteccolini，2005)。荷兰的改革也遵循了相同的战略次序，它于20世纪90年代初在中央政府会计与财务报告中引入应计基础，但此前基于支出周期的预算会计体系已牢固地建立起来(M.PeterVanDerHoke，2005)。
主要结论与政策含义
本文的主要结论和政策含义可概括如下：
1.支出周期是构造预算会计概念框架最适当的逻辑起点。拨款(授权)、承诺、核实和付款构成一个完整的支出周期的四个相互关联的阶段。能够完整地追踪支出周期各阶段预算运营的关键信息，是良好预算会计体系的主要特征。
2.以支出周期构造预算会计的概念框架和核算体系，不仅能十分贴切地刻画预算过程的循环性质，也能清楚简明地传达对应于各预算运营流程的关键预算信息，由此形成的由“预算授权”、“支出义务”、“应计支出”和“付现支出”构成的相互继起、逻辑严密的完整信息链，可为有效监控预算执行、妥善管理财政风险、改进决策制定和强化受托责任提供极大便利。
3.无论政府会计采用的会计基础如何，预算会计的账户结构均应依托支出周期概念，按“拨款”、“承诺”、“支出”(核实阶段的应计支出)和“付款”构造，用以收集对监控预算执行最具价值的信息，特别是前瞻性信息。
关键词:军队预算预算会计支出周期
一、军队预算会计的界定
军队预算会计是追踪军队预算拨款和拨款使用的信息系统，按照“支出周期”框架的预算会计构造模式，军队预算资金通过国库拨入，历经拨款、承诺、核实、付款四个阶段，最终流出军队预算单位，形成一个完整的支出周期。军队预算会计就是对这四个阶段的交易信息进行追踪，超出“支出周期”以外的交易信息则是由财务会计进行记录和报告。因此，从与军队会计的关系来讲，军队预算会计是双轨制模式下军队会计体系的重要分支。
二、军队预算会计的现状与问题
(一)预算会计的核算范围不明晰
在发达国家，预算会计特指“追踪拨款和拨款使用”的会计，也就是讲，军队预算会计指的是军队会计中用于追踪支出周期各阶段交易的部分。实际中，广大军队会计工作者没有这种意识，无论在理论上还是在实务层面，军队预算会计核算范围都已经远远超过了与支出周期各阶段相关的交易。除了追踪预算执行过程的资金流动外，事实上还记录资产和负债（虽然不完整）。更准确地讲，现行广大财务人员所理解的“军队预算会计”，不仅追踪特定财政年度发生的财政资金流量――典型的如收入、拨款和现金支出，也零散地追踪了多年积累的经济存量――典型的如资产和负债，因而在实务上已经构成了与“军队会计”相等的概念。因此，需要重新对“军队预算会计”概念进行界定，明晰相应的的核算范围。
(二)不能提供支出周期各阶段完整信息
与政府预算会计类似，现行军队预算会计也不能覆盖支出周期各个阶段的完整信息，因此不能反映军队预算执行的全貌，尤其对于承诺阶段的信息，对财务部门分析预算实际执行情况、管理财务风险以及进行事前的财务监督，都有极其重要的作用，但财务部门和各支出机构并没予以记录，只是对拨款和付款两个阶段的交易信息进行记录，因此，不能反映预算资金的运行全貌。
(三)现金基础的固有弱点
预算会计应用现金基础的优势在于能够直接明了的反映预算执行的现金流量、结存信息，较少需要财务人员进行职业判断，客观性比较强。但是，相对于应计基础而言，现金基础的会计信息存在固有的弱点，尤其是时间上的“滞后”和覆盖范围的“狭窄”，对支出周期承诺和核实阶段的信息不能包括进来，而且交易时间容易被人为操纵，产生财政机会主义行为。
(四)会计报告体系仍不完善
作为现行军队会计报告体系的核心部分，军队会计提供的报表主表有资产负债表、预算经费收支报告表、预算外经费收支报告表和其他经费收支报告表，附表有预算经费支出明细报告表、库存物资明细报告表和固定资产明细报告表，此外还有相应的文字说明。各报表之间有相应的勾稽关系，看似比较系统完整，覆盖了各种资源信息。但随着新公共管理运动的兴起，有限的军事资源数量和繁重的多样化军事任务之间的矛盾对加强军队绩效管理、优化军事资源配置的诉求也日益强烈，军队会计是把军队财务管理目标和党委决策意图转化为军队财务管理所需信息的媒介，理应提供能够反映军队绩效的报告信息，这是现行军队会计报告体系无法做到的。
三、军队预算会计改进的设想
(一)明确界定预算会计核算范围
理清军队会计概念框架，明确军队预算会计与军队会计的关系是明晰军队预算会计核算范围的前提，按照预算会计的“支出周期”构造框架，军队预算会计应牢牢盯住预算资金流经的拨款、承诺、核实、付款四个阶段不放，明确支出周期框架内的交易信息，根据每个阶段的特征和阶段之间的逻辑联系确定预算会计科目和会计核算程序。
(二)以“支出周期”核心概念构造预算会计框架
借鉴发达国家预算会计构造的成熟做法，结合我国政府预算会计的研究成果，从军队的实际情况出发，根据每个阶段的交易共性和军队会计控制的要求，先设计好核心的预算会计科目，再逐步进行完善，设计科目要把握好科目分类与预算分类相一致的原则，明确科目之间的内在联系和相应的会计处理程序，最后形成支出周期框架内完整的预算会计科目体系和顺畅的会计处理流程。
(三)适当引入修正的应计制
鉴于现金基础固有的弱点，在构造支出周期概念上的军队预算会计框架时，要借鉴发达国家（如美国）的成熟做法，在承诺阶段采用“义务基础”，所谓义务基础，也叫承诺基础，是基本会计基础的一种变体形式，它只对支出的确认时间和标准作出规定，具体来讲，是使用“支出意向”概念记录交易，有时甚至在作出决定时即记录为支出。应注意的是，义务基础不是一种独立会计基础，必须与现金、应计或修正应计配合才足以构成报告的会计基础。一般实务上所谓义务基础，通常指“现金基础+修正应计基础+预算保留数的规定”。核实阶段通常需确认应计支出或负债，适当引入修正的应计基础可以满足对核实阶段交易信息记录的需要。
关键词：预算会计；财务会计；政府会计；概念框架
中图分类号： 文章标识码： A 文章编号：1003-7217（2012）04-0002-05
一、问题缘起
自金融危机以来，希腊、意大利、爱尔兰和葡萄牙、冰岛等国家发生了严重的债务危机，这归因于政府财政收支松懈，债务约束弱化以及以收付实现制为基础的政府会计。截至目前，IPSASB（国际公共部门会计准则理事会，下同）已了32项具体准则，拟在2013年底完成公共部门主体通用目的财务报告概念框架，为制定IPSASs（国际公共部门会计准则，下同）提供指引。我国《国民经济和社会发展十二五规划纲要》明确提出：要进一步推进政府会计改革，逐步建立政府财务报告制度。《会计改革与发展“十二五”规划纲要》中指出：建立以权责发生制为基础，包括基本准则、若干具体准则和应用指南在内的政府会计准则体系，推动建立政府财务报告制度。与政府会计改革相关的制度环境正在发生重大有利变化：《关于分类推进事业单位改革的指导意见》、《行政事业单位内部控制规范》（征求意见稿）、《预算法修正案（草案）》等相继，为政府会计改革创造了优越的制度环境。建立既满足财政收支合法性预算管理要求，又满足政府公共产权使用效益绩效管理需求的政府会计系统，显得极为迫切和及时。
学术界对政府会计改革的探讨已取得丰硕成果，学者们主要研究了政府会计改革的现状与难题[1-2]、政府会计目标定位[3-4]、政府会计核算基础[5-6]、政府会计主体界定[7]、政府会计核算及信息披露[8]、政府会计改革实施路径[9]以及政府会计概念框架体系[10]，形成了以下重要共识：一是须引入权责发生制核算基础以揭示政府的资产、负债等财务状况；二是适度分离政府财务会计与预算会计，以使政府会计信息既能满足政府绩效管理与评价的要求，又能满足预算执行监督与控制的需求；三是完善政府预算会计系统，使其反映“拨款、承诺、核实和支付”整个预算执行全过程的情况；四是中国政府会计改革应坚持“渐进式”道路，与中国经济渐进式改革的基调保持一致，减少改革阻力。当前研究主要围绕政府会计概念框架中的单一问题展开，系统性探讨政府会计概念框架的文献太少，且未达成共识，尤其缺乏从政府会计由预算会计和财务会计构成的“二元”结构维度展开探讨。本文拟在“政府会计=预算会计+财务会计”这一“二元”结构等式的基础上探讨政府会计概念框架及表现形式，旨在指导建立符合中国国情的、逻辑一致、首尾一贯的政府会计概念框架及准则体系。政府会计概念框架实质上就是政府会计理论体系中与实务结合得非常紧密、不可回避且认可度高的一系列基本概念的联结，旨在为政府会计实务提供逻辑一致、首尾一贯的理论指导，为发展政府会计准则奠定坚实基础，其涵盖的内容主要包括政府会计目标、政府会计核算对象与适用范围、政府会计主体、政府会计信息质量特征、政府会计核算基础与计量属性、政府会计要素、政府财务报告等。
二、政府会计目标
IPSASB强调：公共部门财务报告应以决策有用性为首要目标，反映受托责任为次级目标。国外政府会计目标的表述大体有英美模式和德法模式，前者将政府会计定位于财务会计（资源会计），主要为外部信息使用者提供财务信息，阐明政府履行的受托责任；后者将政府会计定位于预算会计，主要向政府立法机关、行政部门提供财政预算信息，供议会和政府决策使用。中国政府会计目标应包括三个方面[10]：一是符合“管控治理观”，即政府会计信息应该能够为上级政府部门评价下级政府部门的绩效服务；二是符合“解除受托责任观”，即政府会计信息能够帮助公众确定政府履行的受托责任；三是符合“决策有用”，即政府会计信息应能提供外部资源提供人或潜在投资人正确决策的信息。政府会计目标的表述应在考虑信息需求方要求的情况下充分借鉴企业会计准则的经验，以使其符合我国的习惯。基于政府会计“二元”结构思想，政府会计目标实际上含有预算会计目标和财务会计目标两大方面。预算会计的目标是提供反映政府财政资金收支合法性情况的信息，而财务会计的目标是提供反映政府使用公共资源的合理性、效益性等财务状况信息。其中，预算会计目标可用“公共受托责任”概括，而财务会计目标可用“公共受托责任+决策有用”概括。受托责任可划分为对内受托责任和对外受托责任。预算会计的公共受托责任主要是对内受托责任，即主要局限于政府内部，类似于上述的“管控治理观”；而财务会计的公共受托责任则主要是对外受托责任，反映政府对社会公众履行的资源受托责任，类似上述的“解除受托责任观”。因而，“二元”结构政府会计目标的完整表述是“公共受托责任+决策有用性”。即政府会计的目标是向政府会计信息使用者提供与政府预算执行和政府财务状况等有关的会计信息，反映政府公共受托责任的履行情况，有助于政府会计信息使用者作出经济决策。该观点充分利用了“英美模式”和“德法模式”的优势，可以实现预算管理和业绩评价双重具体目标，是在政府预算会计与财务会计适度分离的情况下，政府会计目标的完整表述。
一、以支出周期为逻辑起点构建预算会计基本框架
（一）按“支出周期”构建预算会计的基础框架 我国现行预算会计的基础框架是按照“组织类别”来构建的，并按其分为三个核心分支：财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计。总预算会计记录拨款交易，行政和事业单位会计记录其付款交易。按“组织类别”构建的预算会计框架必然带来分散化的会计控制框架，总预算会计只覆盖拨款交易，对预算执行过程中的其他交易几乎无法控制。由于公共支出经过拨款、承诺、核实和付款四个支出周期，并且随着国库集中收付和集中性的政府采购改革的推进，总预算会计也要求记录除拨款阶段之外的其他交易，特别是承诺阶段的交易，承诺阶段是已经签署了在未来交付商品或服务的合同或其他形式的协议，代表着“发生未来支付义务”的阶段。因此，我们应按“支出周期”而不是“组织类别”构建预算会计的基础框架。按支出周期的不同阶段我们可将财政交易分为拨款阶段交易、承诺阶段交易、核实阶段交易和付款阶段交易。拨款阶段交易会引起拨款总量和拨款分配的增加；承诺阶段交易会引起支出义务的增加和预算资源的减少；核实阶段交易会导致负债或应计支出的增加，同时导致承诺阶段所形成的支出义务减少；付款阶段交易会导致现金资源的减少，同时核实阶段的负债或应计支出也会减少。这样，无论是财政总预算会计，还是行政或事业单位会计，人们可依据其交易属性来界定会计要素。
（二）按支出周期具体设计预算会计的会计要素 预算会计核心科目应与预算分类相一致。国务院自2007年1月1日起全国统一实施政府收支分类改革。按国际通行做法将收入划分为税收收入、社会保险基金收入、非税收入等。我国政府支出采用按支出功能分类与支出经济分类相结合的方法。目前我国政府支出功能分类设置一般公共服务、外交等25类。修订后的《2010年政府收支分类科目》支出经济分类类级科目包括：工资福利支出、商品和服务支出等12类。因此，预算账户体系中的科目设置也应做出相应地调整，使之与记录实际数据的科目设置完全一致。表1以一般公共服务为例说明依托支出周期概念设置核心的政府预算会计科目。
表1列示了以支出周期概念构建全面的预算会计，覆盖到拨款、承诺、核实和付款四个阶段。但这个目标需要逐步实现，因为同时记录支出周期所有阶段交易涉及很多的技术和非技术问题需要解决。现阶段预算会计改革的重点应是首先将总预算会计的核算范围扩展到承诺阶段和付款阶段，这里有两个关键问题必须解决，一是要求总预算会计和行政单位会计采用相同的会计科目；二是全部付款交易通过电子化网络传输进行。
二、政府会计中构建“二元一体”的会计要素
（一）政府会计中构建“二元一体”会计要素研究现状 理论界已有学者提出在我国政府会计中构建“二元一体”会计要素。他们借鉴国外对预算的会计管理方式，提出按照支出周期构建预算会计概念框架，将会计要素分为预算要素和财务要素，其中的预算要素按照支出周期确认为拨款、支出义务、应计支出和现金支出（王雍君，2007），但并未对其具体运用做出进一步的详细说明。国务院机关事务管理局财务管理司在2011年提出政府预算会计与政府财务会计相结合的建议，主要内容为：一是建立政府预算会计与政府财务会计相结合的政府会计体系；二是按照支出周期构建预算会计概念框架；三是完善会计基础，建立收付实现制与权责发生制双基础核算；四是将支出要素改为成本费用要素。在政府会计“二元一体”会计模式上，王彦等在2009年提出的在政府会计中构建“二元结构”会计要素，即同时构建收付实现制为主要基础的预算收支表要素和权责发生制为主要基础的资产负债表要素，其中的预算收支表要素包括预算收入、预算支出和预算结余。而广东省预算会计研究会在2011年按照政府预算会计与财务会计一体化的方案，按照财政总会计、行政单位会计和事业单位会计分别各自设置了比较完整而系统的账户，但其预算会计支出项目并非按照支出周期构建的，不能提供拨款信息和承诺信息，预算交易和实际交易也无法比较，起不到对预算的实质性控制作用。目前我国关于在政府会计中采用“二元一体”会计要素研究存在两大问题：一是会计要素与政府收支分类改革中科目的几乎完全不一致，预算交易和实际交易无法比较；二是没有以支出周期作为构建政府预算会计框架的逻辑起点，无法提供预算执行各阶段的完整信息。
（二）政府会计中构建“二元一体”会计要素设计 按照全国预算与会计研究会研讨提纲提出的政府预算会计与财务会计相结合的方式，在广东省预算会计研究会研究成果的基础上，本文对其进行补充修正：以支出周期作为构建政府预算会计支出要素的逻辑起点，记录承诺阶段和付款阶段交易；在会计基础上，政府预算会计采用承诺+修正的现金制，政府财务会计则采用修正的应计制；在会计科目和明细账户的设置上，尽量与《2011年政府收支分类科目》相一致；将会计科目分为三类，即纯财务会计科目、纯预算会计科目和预算会计与财务会计共同科目。属当期财务资源的流入流出，列入纯预算会计科目；属长期财务资源的，不涉及当期财务资源的变化时，列入纯财务会计科目；其他列入共同科目。由于我国政府会计信息使用者面前关注的信息重点一是预算执行情况，二是政府资产和负债情况，并且我国近期政府会计改革的重点是改进预算收支表和资产负债表，所以本文暂不考虑运营表的编制，因此，政府财务会计中不设置收支科目。具体设计如下：（1）政府财务会计的资产负债表会计要素。政府财务会计的资产负债表会计要素分为资产、负债和净资产三类。资产——政府会计主体通过过去的政府活动形成的，由政府会计主体占有或使用的资源，该资源预期能为会计主体提供未来服务能力或者带来经济利益。负债——政府会计主体通过过去的政府活动形成的现实义务，履行该义务会导致政府会计主体包含服务能力或经济利益的减少。净资产——政府会计主体是资产扣除负债后的差额。2011年国务院机关事务管理局提出建议政府财务会计采用修正的应计制，预算会计采用承诺制+修正的现金制。根据国际会计师联合会（IFAC）在第2号研究公报《国家政府财务报表的要素》中，修正的应计制基础对应的是全部财务资源，其资产包括投资、可供销售的存货、未清贷款、应收收入及其他应收款项。在第2号研究公报中，修正的应计制基础对应的负债包括应付账款、应付转移支付款、借款和应计负债（如职工养老保险责任和应计利息等）。（2）政府预算会计的预算收支表会计要素。政府预算会计的预算收支表会计要素分为收入和支出两类。收入——政府会计主体依法已经实际获得的各种税款和规费等收入，包括税收收入和非税收入。支出——政府会计主体按照批准的预算发生的各种资产耗费和损失。在第2号研究公报中，修正的应计制基础中的收入在相应的交易和事项发生时确认；支出是指会计期间为取得商品和劳务而发生的财务资源消耗，而不管款项是否支付，在购买固定资产等资本性资产时，当期作为支出注销。政府预算会计与财务会计一体化科目分类见表2。
三、政府会计改革建议
（一）建立政府预算会计与政府财务会计相结合的“二元一体”的政府会计体系 在我国政府会计构建“二元一体”的政府会计体系，政府财务会计与预算会计使用一套科目体系，一套凭证和账簿，分别生成预算收支表和资产负债表。政府财务会计采用修正的应计制，政府预算会计采用修正的现金制。
（二）构建“预算账户” 政府预算会计的构建中， “预计收入”可根据我国政府收支分类中的收入分类进行明细设置，“预计支出”则按照预算功能分类作为一级明细，而将经济分类作为二级明细。
（三）扩展政府预算会计的核算范围到承诺阶段与付款阶段 总预算会计核算付款阶段交易，按功能分类作为一级明细，而将经济分类作为二级明细。假设在付款阶段国库部门需对“一般公共服务”中的“专用材料费”进行登记，则可记录为“一般预算支出——一般公共服务——商品和服务支出——专用材料费”。同样，总预算会计还需设置“保留支出”核算承诺阶段交易，按功能分类作为二级明细，而将经济分类作为三级明细。假设在承诺阶段国库部门需对“一般公共服务”中的“专用材料费”进行登记，则可记录为“保留支出——一般预算支出——般公共服务——商品和服务支出——专用材料费”。
[本文系广东省预算会计研究会“政府预算会计与政府财务会计结合方式研究”阶段性研究成果]
(一)澳大利亚政府财务报告概念框架1999年以前，澳大利亚会计研究基金会(AARF)管辖澳大利亚会计准则委员会(AASB)和公共部门会计准则委员会(PSASB)两个机构。前者主要负责的是制定有关公司通用目的财务报告的会计准则，后者主要职责是制定公共部门财务报告准则。1990年8月，PSASB与澳大利亚会计准则评估委员会(ASRB)联合了三份会计概念公告，即《报告主体的界定》(第1号)、《通用目的财务报告的目标》(第2号)及《财务信息的定性特征》(第3号)，并于1995年3月了第4号会计概念公告《财务报表要素的定义与确认》。
2001年1月1日，根据《公司法经济改革方案条例(1999)》的要求，澳大利亚对会计准则制定机构进行了重新改组，PSASB被正式并入先前的AASB，并接受财务报告委员会(FRC)的管制，负责制定私有部门和公共部门的财务报告准则，为了加强与国际会计准则理事会(IASB)的协调，改组后的AASB于2004年7月又了《财务报表的编制和呈报框架》，在2005年生效后取代以前的第3号和第4号会计概念公告。
根据《公司法经济改革方案条例(1999)》的要求，澳大利亚于2001年对会计准则制定机构进行了重新改组，PSASB被正式并入先前的AASB，并接受财务报告委员会(FRC)的管制，负责制定私有部门和公共部门的财务报告准则。为了加强与国际会计准则理事会(IASB)的协调，改组后的AASB于2004年7月又了《财务报表的编制和呈报框架》，在2005年生效后取代以前的第3号和第4号会计概念公告。
现有的三份会计概念公告构成了澳大利亚政府财务报告概念框架，对政府财务报告的基本理论问题做出了明确回答。从政府财务报告规范体系的层次上看，其效力低于澳大利亚会计准则。但由于它们为评估和制定准则提供指导，而且在不存在相关准则时成为一个解决会计问题的依据，这些会计概念公告能够增进使用者对财务信息的理解和信任，预示着澳大利亚政府财务报告规范的未来发展方向。
(二)我国现行的预算会计制度 我国现行的预算会计制度是在1997年进行重大改革后于1998年1月1日起开始实行的，主要包括《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计准则(试行)》和《事业单位会计制度》以及一些分行业的会计制度。侧重于对一级政府或行政事业单位在预算执行过程中出现的交易和事项的会计处理方法做出分门别类的具体规定，与预算会计报告相关的一些基本理论问题只是散见于其中。
当前，我国改革预算会计、建立政府财务报告现已经提上政府部门的工作议程。为保证改革有的放矢、不走或少走弯路，不再沿袭计划经济时代的预算(执行)会计，我国必须依据市场经济和公共财政管理改革的要求，对政府财务报告的使用者及其信息需求、目标、报告主体、质量特征等一系列基本理论问题做出明确回答。一种有效的现实选择是，对比西方成熟市场经济国家的政府财务报告概念框架，并结合我国当前的实际国情及未来发展趋势，借鉴其合理和可行的成份为我所用。因此，本文将对我国预算会计制度和澳大利亚政府财务报告概念框架进行对比，以期为我国建立起新型的政府财务报告提供理论参考。
二、中澳政府财务报告概念框架的对比
(一)政府财务报告使用者及其信息需求澳大利亚第2号会计概念公告识别出三种主要的使用者，即资源提供者、产品或服务的接受者以及履行评估或监督职能的机构。由于报告主体获取和使用稀缺资源提品或服务的活动将对他们的利益产生重要影响，这些使用者需要利用财务信息，评估报告主体是否正在达成过去获取资源时所宣称的目标、运营和使用资源是否经济有效，未来持续提品或服务的能力以及确定资源是否被用于预定目的，从而将稀缺资源配置给能够最有效地提品或服务的主体，增进自身的利益。
我国的预算会计制度只将各级领导机关、上级财政机关和单位领导确定为主要使用者，以满足其进行宏观经济管理、适应预算管理、了解单位财务状况及收支结果和加强内部财务管理的需要。这表明，现行的预算会计制度旨在满足政府内部使用者的信息需求，但即使是政府内部的信息使用者，现行制度规定的范围也过于狭窄，因为包括立法机关和审计部门等重要类别的使用者都没有被明确界定在内。尽管《行政单位会计制度》和《事业单位会计准则(试行)》提及了“有关方面”的外部使用者，但规定也较为笼统、模糊。
(二)政府财务报告目标政府财务报告的目标是对使用者及其信息需求的直接回应，并决定了财务报告概念框架中的其他一系列重要问题。澳大利亚第2号会计概念公告规定，政府财务报告通过披露报告主体的财务业绩、财务状况、融资和投资以及符合性的有用信息，以有助于使用者做出和评估稀缺资源配置的决策。而且，当政府财务报告满足决策有用性的目标时，它也成为管理者和治理机构解除对使用者的受托资源管理责任和结果的一种方式。由此可见，政府财务报告的受托责任目标被包含在提供有助于做出和评估稀缺资源配置决策的信息这一更广泛的目标内。
我国预算会计制度对预算会计目标的专门表述，只是在一般原则中说到要满足一部分内部使用者进行宏观管理、适应预算管理以及便于内部财务管理等方面的信息需求。从性质上看，我国预算会计目标意在通过提供预算执行信息为内部相关部门和人员的预算资源配置决策服务，体现出一种较为典型的决策有用观思维，但却忽视了披露政府履行提供公共产品或服务的受托责任情况及绩效的信息和外部使用者利用会计信息对政府进行有效监督和评价的需要。
(三)政府财务报告主体 澳大利亚第1号会计概念公告要求以是否存在依赖政府财务报告做出和评估资源配置决策的使用者来界定报告主体，而不管该主体确立怎样的法律或行政结构来管理它能够控制的所有稀缺资源。可见，报告主体概念系于外部使用者的决策需求和财务报告目标。为了确认是否存在依赖性的外部使用者，该项公告还提出了三条主要的判断标准，即管理者和与主体有经济利益的相关者的分离程度；主体的经济或政治的重要性及影响；控制资源的规模等财务特征。
我国现行的预算会计框架由依托组织类别设定的三大会计分支构成，它们遵循不同的会计制度，且各自编制一套自成体系的会计报表，以分别反映有关一级政府、特定行政或事业单位的预算收支执行情况。这说明，我国的预算会计报告事实上以接受预算管理的一级政府或行政事业单位作为报告主体。但是，这种做法实际上过于笼统，不能对不同来源、不同用途以及受不同法规约束的资金分开进行反映、分别管理，容易产生挪用、挤占专项资金等违规违纪问题。而且，由于各套预算会计报表的编制依据不同，导致其缺少客观的合并基础，因而无法通过合并生成政府
整体的财务报告。
(四)政府财务报告的会计基础不同的财务报告目标需要不同的财务信息，进而决定了应当使用何种会计基础。澳大利亚政府财务报告是为使用者做出和评估资源配置决策服务的，它要求报告主体必须提供有关其控制的所有资源以及过去交易和事项影响的信息。为实现这一目标，澳大利亚会计概念公告《财务报表的编制和呈报框架》要求采用应计制会计基础，将交易和事项对资源的影响在它们发生的会计期间内而不是收到或支付现金时进行确认、记录和报告。这种应计制基础的财务报告不仅提供了涉及现金收支的过去交易和事项的信息，而且也反映出未来支付现金的承诺以及代表未来收取现金的资源，对使用者做出经济决策是最有用的。
尽管我国预算会计采用现金制基础，只确认实际收付现金的交易或事项，会计程序比较简单，简化了政府和行政事业单位会计报表的编制工作，但由此生成的预算会计报表除了反映年度预算收支执行情况及结果为预算管理服务外，它并没有提供更多系统完整的关于政府财务状况、财务运营结果、公共服务成本以及资金使用效益等情况的财务信息，反映的受托责任范围比较狭窄，而且核算的财务成果更易于被管理当局操纵，缺乏可靠性和前后期的连贯性。因而既无法分清各级政府及各预算单位的受托责任，不能有效落实政府的经济管理责任，也难以完全满足政府经济决策的需要。
(五)政府财务信息的质量特征为了有助于做出经济决策，政府财务信息必须符合一定的质量标准。澳大利亚会计概念公告《财务报表的编制和呈报框架》定义了政府财务报告所提供的信息必须满足以下定性特征，即可理解性、相关性、可靠性和可比性。由于这些质量特征之间通常存在着矛盾，实现其均衡以满足政府财务报告的目标是必需的，但其在不同境况下的相对重要性是一个职业判断的问题。
我国预算会计制度要求会计信息应当具备的质量特征，主要可以概括为真实性、相关性、可比性、一致性、及时性、明晰性和重要性，而可理解性只是附着于明晰性提出的。无论是评价政府履行受托责任的情况，还是做出资源配置的经济决策，对使用者而言的首要问题是他们是否能够准确理解和解释政府财务报告所要传递的信息。但是，由于我国政府财务信息只是散见于其他政府报告之中，对于那些不具备财务专业知识的使用者来说，很难将这些报告与政府的财务活动相联系起来以形成有关政府财务状况、财务业绩等的完整图像，因而，其距离可理解性的质量特征要求还相差甚远。
(六)政府财务报表的会计要素会计要素是依据经济特征对会计核算对象进行的再分类。澳大利亚会计概念公告《财务报表的编制和呈报框架》中提出了五种会计要素，即与计量财务状况直接相关的资产、负债和权益，以及与计量业绩直接相关的收益和费用。当某一个项目要进入政府财务报表中进行披露时，除了需要符合会计要素的定义之外，还必须符合其确认的特定标准，即与该项目相关的任何未来经济利益可能流入或流出主体；该项目具备能够可靠计量的成本或价值。澳大利亚政府财务报告概念框架对会计要素的确认标准已经远远超越了可定义性和可计量性两项。
根据新形势的要求，借鉴企业会计改革的经验和国外的通行做法，我国1997年的预算会计制度改革将会计要素划分为资产、负债、净资产、收入和支出五个。但由于采用不同的会计核算基础，预算会计要素的定义和内容与澳大利亚实行的有所不同。如我国预算会计收入是指国家或单位依法取得的非偿还性的当期可支用资金，支出是指一级政府或单位按照批准的预算所发生的资金耗费或损失。澳大利亚政府会计要素中的收入是指会计期间经济利益的增加，并且以“费用”取代了“支出”概念，以核算为生产政府服务产出而消耗或使用的经济资源价值。
(七)政府财务报告的内容体系 澳大利亚会计概念公告《财务报表的编制和呈报框架》要求，政府财务报告由资产负债表、收益表、现金流量表、权益变动表、报表附注以及补充信息组成。资产负债表提供了有助于评价报告主体财务结构、适应能力和偿债能力的财务状况信息；收益表提供了有助于使用者确定报告主体提品或服务的成本、收入对成本的补偿程度等财务业绩信息；现金流量表中的信息有助于使用者评价报告主体对未来现金的需求及其在未来期间创造现金流的能力；权益变动表反映了报告主体所拥有或控制资源的变动情况等；报表附注和补充信息提供了有助于使用者做出经济决策的额外的有用信息。尽管每张政府财务报表提供的信息都不同，但它们是相互关联的，没有一种能够只服务于单一的目的或提供满足使用者需求的所有信息。
截至目前，我国还没有编制过一份真正意义上的全面、完整的政府财务报告，现行的财务报告实际上只是以预算会计报表为核心的反映预算收支执行情况的一种报告体系，它既不受统一的政府财务报告制度的规范，同时也缺乏具有分析性的预算执行报表和系统性的财务报表，以及对表内项目具有注释、解释和分析作用的附注说明。而且，由于我国预算会计制度定位于为一部分内部使用者提供信息服务，所以，我国年度预算会计报告基本上不对外披露，信息披露程度也不够充分。预算收支报表只是简单地罗列现金收支项目和金额，却不能体现收支之间的因果关系，也不能反映一级政府或行政事业单位对国家的贡献及施加给政府的财政负担，缺乏政府活动成本费用的信息，没有全面反映政府资产和负债的增减变动以及价值存量等财务状况，因而不能满足使用者评价政府受托责任的履行情况并做出相关决策的信息要求。
三、澳大利亚政府财务报告概念框架对我国的启示
(一)加强政府财务报告的理论研究工作事实上，澳大利亚政府财务报告概念框架是在契约型的新公共管理条件下发展而来的，目的是为使用者监控政府部门和管理者履行契约的情况及管理绩效提供财务信息支持。体现在内容上，则从对使用者及其信息需求进行分析出发，逐步推衍出政府财务报告目标、报告主体、会计基础、财务信息质量特征、会计要素、报告内容及形式等一系列基本理论问题，从而形成了一套逻辑严密、环环相扣的概念体系，为推动澳大利亚政府财务报告改革、建立政府会计规范提供了相应的理论指导。
目前，我国改进预算会计报表、建立政府财务报告的问题已经提上了议事日程，但在如何建设完善的政府财务报告方面还存在不少分歧。实际上，我国可以借鉴澳大利亚的做法，围绕改进政府管理方式、提高行政效率的要求，对现行预算会计制度做出比较全面具体的研究评估，重新界定政府财务信息的使用者及其需要、报告目标等重大理论问题，并以此为依据建立统一的政府财务报告制度，逐步建立起适应市场经济发展和公共财政管理要求的新型政府财务报告体系，绝对不能盲目追随国际上政府财务报告改革的潮流。
(二)将预算会计报告扩展为政府财务报告 澳大利亚政府财务报告的内容相当全面、详尽，包含了大量有关政府财务状况、
运营业绩和现金流量等方面的信息。这些信息既有财务信息，也有非财务信息，几乎涵盖了政府所有财务和非财务活动的详细情况，能够让使用者据以更好地评价报告主体和管理当局的服务业绩和受托责任履行情况并做出相关决策。
我国提供政府财务信息的对外报告主要是“预算收支执行情况报告”，由于强调为预算管理服务，它除了反映年度预算收支执行情况及其结果外，并没有提供更多的与预算收支无直接关系的其他重要财务信息，因而无法反映政府部门的财务状况、运营业绩、公共服务成本以及受托责任履行情况，更无法满足我国政府改进绩效管理方式、加强公共财政管理的需要。因此，我国应当将现行的预算执行情况报告扩展为政府财务报告，建立包括基本会计报表及其附注、其他附表和必要的补充信息的全面完整的政府财务报告体系，并考虑相应地增加政府财务信息披露的内容，使其能够涵盖所有相关的政府财务收支活动及其结果，同时用特定的议题、图形、图表和表格等形式，对涉及财务、非财务的事项及相关的公共受托业绩加以描述，提高信息对广阔范围内使用者的可理解程度，以更完善地反映政府受托责任的履行情况，帮助使用者做出更有效的决策。
1.我国政府预算会计系统的构建研究
2.政府财务会计与预算会计的适度分离与协调:一种适合我国的改革路径
3.我国预算会计改革可行性的问卷调查研究
4.论政府预算会计与财务会计的结合
5.试论中国预算会计体系
6.预算会计发展对抑制腐败的功能初探
7.政府会计两翼建设与协调——论政府预算会计与财务会计的结合
8.事业单位预算会计制度改革与创新对策研究
9.中国预算会计体系问题研究
10.我国预算会计存在的问题及改革思路
11.改革预算会计和构建政府会计体系的思考
12.预算会计与企业会计的区别研究
13.浅谈权责发生制在预算会计中的应用
14.论预算会计收付实现制及其改革
15.我国预算会计存在的问题及改革思路探析
16.政府预算会计向权责发生制转变的必要性探讨
17.对预算会计发展的展望
18.略谈我国预算会计制度改革
19.关于我国预算会计体系改革的探讨
20.我国预算会计60年改革探索及启示
21.我国当代预算会计制度变迁的价值判断
22.浅谈预算会计中权责发生制的应用
23.预算会计改革的思考及对策
24.预算会计制度改革对行政事业单位会计的影响
25.政府会计体系三分法与预算会计的优先完善
26.浅谈预算会计与企业会计的区别
27.权责发生制下政府预算会计问题研究
28.改革预算会计,构建有中国特色的政府会计
29.预算会计发展对抑制腐败的功能初探
30.我国预算会计体系现状分析
31.浅议我国预算会计制度的内涵和缺陷
32.中国预算会计体系改革透视
33.我国政府会计改革后的现状、问题及建议——从现行预算会计制度谈起
34.国库集中收付制度下预算会计改革初探
35.论预算会计制度改革对行政事业单位会计的影响
36.论我国预算会计的定位
37.高等学校会计制度改革研究——基于财务会计和预算会计二维体系
38.政府预算透明度与预算会计改革研究
39.预算会计改革引入权责发生制的探讨
40.对我国预算会计引入权责发生制的思考
41.我国预算会计引入权责发生制的探讨
42.试论我国预算会计准则体系的建立和完善
43.行政事业单位预算会计存在的问题及其解决途径
44.我国预算会计核算基础研究
45.政府预算会计引入权责发生制的探讨
46.我国预算会计问题及对策
47.我国预算会计的现状及改革思路刍议
48.关于会计工作中预算会计与企业会计的比较探析
49.浅谈政府会计制度改革——权责发生制预算会计的应用
50.探讨权责发生制政府预算会计改革
51.政府预算会计与财务会计的结合
52.预算会计中权责发生制的应用探析
53.会计要素视角下预算会计核算内容的改革研究
54.权责发生制在预算会计中的应用探索
55.我国高校预算会计应用权责发生制的研究
56.我国现行预算会计体系的缺陷分析
57.企业会计与预算会计会计要素比较研究
58.高校财务会计和预算会计结合的模式选择及路径分析
59.我国预算会计发展的新趋势
60.试论我国预算会计改革
61.中西方政府预算会计概念框架几点比较及启示
62.政府预算会计与财务会计如何衔接
63.我国政府预算会计系统的构建研究
64.论我国预算会计存在的问题及改革措施
65.预算会计模块化教学改革研究
66.国库集中收付制度下我国预算会计的改革
67.我国政府预算会计改革模式研究
68.中国预算会计与美国政府会计资产要素的比较
69.预算会计和政府会计及非营利组织会计概念辨析
70.浅谈预算会计的不足及对策
71.论《预算会计》课程教学改革——以华中科技大学武昌分校为例
72.对行政事业单位现行预算会计有关问题的思考
73.我国现行预算会计存在的问题及对策探析
74.浅析我国预算会计的权责发生制改革
75.试论预算会计的历史沿革及发展趋势
76.当前我国行政事业单位预算会计的现状与完善对策
77.预算会计与企业会计核算原则的比较研究
78.我国预算会计体系应改为政府与非营利组织会计体系
79.行政单位预算会计工作中存在的问题与对策
80.权责发生制在我国预算会计中的应用探索
81.我国政府预算会计和政府财务会计的协调
82.刍议我国预算会计存在的问题和对策
83.“预算会计”课程教学改革
84.对现行预算会计的思考
85.预算会计与企业会计存在的差异研究论述
86.浅述预算会计与企业会计
87.我国预算会计制度改革思考
88.预算会计内部控制目标及其实现途径
89.预算会计发展对抑制腐败的功能初探
90.新会计环境下预算会计的改革和政府会计体系的构建
91.浅析预算会计核算基础的改革
92.深化预算会计制度改革问题与对策
93.我国高校预算会计的现状及变革浅析
94.预算会计与企业会计的差异分析
95.预算会计向政府会计改革的准备工作
96.试析预算会计与企业会计的差异
97.我国预算会计现状与发展思路
98.论我国预算会计改革
