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关键词：女性；自我概念结构；个人金融产品；市场细分
JEL分类号：G11 中图分类号：F832.5 文献标识码：A 文章编号：1006-1428(2011)11-0099-05
一、引言
随着社会经济的发展和人民生活水平的提高。金融消费正逐渐成为现代人类社会不可或缺的生活方式和社会经济活动之一。有资料表明，中国财富管理市场已驶入快车道，在亚洲仅次于日本。预计到2020年，我国的资产管理规模可达到4700亿美元。随着财富管理市场规模的扩大，不同客户群体的需求分化更加明显。目前，我国个人金融产品市场主要依据客户的收入、年龄、职业等标准对客户进行市场细分(殷孟波，2004；程未，2011)，据此开发有针对性的产品并提供服务。然而，现有的个人金融产品并不能满足客户实际需求不断变化的要求(程未，2011)。
据2010年第六次全国人口普查数据公报显示.我国女性总人口已达到65287万人，占48.73％。经济、人格上的独立，家庭财富支配地位的确定，使现代女性成为个人金融产品消费市场的主力军。因此。研究女性客户群体的消费行为对个人金融产品市场的发展具有至关重要的意义。西方对于女性消费行为的研究多与自我概念有关。自我概念，作为社会心理学的重要概念，是指行为个体对自身所有的知觉、认知和感受的意识总和(Sirgy,MJ.，1982)。本文首创性地将女性自我概念的系统结构模型应用到个人金融产品的消费中，有效地揭示不同自我概念女性个人金融产品的消费行为，为个人金融产品市场细分及银行金融产品的创新和营销策略的制定提供参考。
二、个人金融产品市场经营存在的问题分析
近年来，随着居民收入的成倍提高，我国个人金融业务市场日益活跃。面对巨大的市场需求，各商业银行高度重视个人金融业务这个新利润增长点的发展。为了吸引客户和扩大市场份额，各商业银行一方面在金融产品的研发和创新领域展开了激烈的竞争，个人金融产品已经从单一的存款负债类产品和传统的个人中间业务产品发展为全方位的资产类、负债类、渠道类、银行卡类、投资理财类的个人金融产品系列(高万里，2010)，人民币理财产品、外币理财产品、个人黄金业务、个人外汇业务、个人助业融资、开放式基金等产品纷纷推出(肖北溟，2008)；另一方面，注意进行市场细分，根据不同客户的年龄、职业及收人等特征划分客户群。为其提供更有针对性、更符合客户需求的个人金融产品和服务(殷孟波，2004；程未，2011)。虽然，个人金融产品市场取得了快速发展，但也暴露出许多问题：
(一)市场细分不够深入
花旗银行对客户市场进行细分是根据客户的年龄、性别、地域、职业、受教育程度、偏好、收入、资产等多个标准进行的。然而目前我国商业银行主要根据年龄、收入及职业等三个标准划分客户群，对客户市场细分不够深入。同一年龄、收入甚至职业阶层的客户，也会因为性别的不同而在消费行为上呈现不同。即使是年龄、收人、职业还有性别都属于同一类的客户，也会因为偏好等的不同而在消费行为上表现得大相径庭。市场细分不够深入导致研发的金融产品与个人客户需求之间存在差距。例如，在商业银行推出的个人理财产品中，不论是人民币理财产品、外币理财产品、本外币理财产品还是信贷产品多以标准化产品为主，缺乏在这些标准化产品的基础上进行结构化设计，适应不同偏好、不同需求客户的个性化产品。
(二)个人金融产品不够丰富
目前.个人金融产品市场上提供的主要是标准化的金融产品，或是这些产品的简单组合。例如：在一些银行的私人银行业务中，仅仅只是提出为中高端客户提供包括现金管理、投资计划、保险计划、退休计划、税务计划等在内的全方位的个人金融服务的理念，为中高端客户提供的产品仍局限于与提供给其他客户相同的标准个人金融产品或这些产品的简单组合，而为私人银行客户专门设计的专属个人金融产品数量较少(肖北溟，2008)。
(三)个人金融产品的经营效益不佳
目前个人金融产品虽然品种较多，但经营效益并不佳。工、农、中、建这四大国有商业银行2010年的数据显示：个人金融业务收益在银行利润中分别占比29.3％、34.7％、24.92％、17.46％，占比较低。现有的个人金融产品中，一些传统的个人中间业务(如代收代付业务)占用银行大量的资源，但带来的经济效益却很有限；投资理财类的产品，由于种类不丰富.与个人客户需求之间存在差距，经营效益也不尽如人意。
纵观上述三方面的问题，产生这些问题的根本原因就是市场细分不深入。市场细分不深入导致无法开发出与客户需求真正匹配的产品，影响经营效益。因此，在年龄、收入、职业等传统标准的基础上引入其他标准对市场细分进行研究具有重要的现实意义。虽然女性人口只占总人口的近一半，但由于女性是大多数家庭财富的支配者，因此做好女性客户群体市场的细分相当于完成了整个客户市场的细分。由于不同偏好的女性其消费行为存在差异，因此可将女性自我概念的系统结构模型应用到个人金融产品的消费中.研究不同自我概念女性个人金融产品的消费行为。
三、基于女性自我概念结构的个人金融产品消费行为特征分析
本研究通过对女性进行问卷调查，并对调查结果进行因子分析和相关分析，分析不同自我概念女性个人金融产品的消费行为特征。
(一)研究基础和理论假设
、1、研究基础。
西方对于女性消费行为的研究多与自我概念有关。著名心理学家詹姆斯在《心理学原理》中第一次提出自我概念，之后罗杰斯、Shavelson等多位学者对自我概念进行了丰富和深化。但有学者指出自我概念是一个具有浓厚的民族化和本土化色彩的概念，利用国外的自我概念理论不能很好地指导中国企业的营销实践(黄聚河，2006)。杨晓燕第一次针对中国女性消费者提出了女性自我概念系统结构一5F模型。该模型认为中国女性消费者具有五个维度的自我概念即家庭自我、情感自我、心灵自我、表现自我以及发展自我(杨晓燕，2003)。我国有少量学者将用来透视女性消费者行为密码的自我概念，运用到某一市场的女性消费者行为的研究中，例如保健品市场(黄聚河.2006)、旅游消费市场(黄玮，2008)等。而以女性自我概念作为密码，对个人金融产品市场的消费行为进行研究目前学术界还处于空白状态。
2、理论假设。
基于前人的研究，本文准备借助杨晓燕博士的
5F模型，即家庭自我、情感自我、心灵自我、表现自我以及发展自我，提出理论假设：女性自我概念是女性个人金融产品消费行为的密码，同时，女性个人金融消费行为是女性自我概念系统结构的外在表象。
(二)研究设计和方法
1、问卷设计和调研。
为了验证女性自我概念是否有效地影响个人金融产品的消费行为，本文设计了两个量表：女性自我概念量表和女性金融消费行为量表。女性自我概念量表，采用杨晓燕教授的自我概念测量表(16个陈述句)，表格采用了Liken量表的形式，分别用来测试女性自我概念系统中的五种基本成分，每个句子有五个刻度，分别代表被调查女性同意每一句子的程度。被调查者分别对每一句话进行评分，“非常同意”打5分；“比较同意”打4分；“一般”打3分；“比较不同意”打2分；“很不同意”打1分。量表问项见表1。
女性金融消费行为量表选择了33个陈述句，内容包括以下几个方面：1.理财支出比例(1-5).2.理财途径(6-10)，3.理财动机(11-16)，4.风险偏好(17-201，5.投资对象偏好(21-26)，6.理财目标(27-29)，7.预期收益(30-33)。表格也采用了Likert量表的形式，具体形式与女性自我概念量表相同。量表问项见表24。
本研究在浙江省各个城市随机抽取年龄符合条件(18-59岁)。的女性进行调查，共发放问卷620份。收回578份，回收率93.24％；其中有效问卷523份.有效率90.48％。调查样本在年龄、收入、学历和婚姻状况等方面的分布较均匀，调查信息具有一定的代表性。
2、数据处理思路和方法。
对回收的数据首先进行信度检验，两个量表的Cronbachα系数分别为0.75和0.68，均为可接受的信度。其次对量表1的数据进行效度检验(KMO值=0.676>0.5，巴特利检验的P值=0,000
(三)不同自我概念结构女性的个人金融产品消费行为特征分析
1、家庭自我女性个人金融产品消费行为特征。
家庭自我是女性对自身家庭角色的感觉和观念。这类女性把家庭角色当成最重要的角色，个人的需要和发展要服从家庭生活的需要，家庭共同消费重于个人消费。这类女性的消费行为特征表现为：(1)会在保证家庭基本生活开支后，将剩余财产用于理财，用于理财支出的比例，事先也会有周密的计划，相关系数分别为0.489(**)和0.403(**)(2)理财动机主要是为子女教育，相关系数为0.411(**)；(3)会谨慎投资，属风险厌恶型，相关系数分别为0.275(**)和0.407(**)；(4)偏好投资自己熟悉的金融产品，对于新产品不敢贸然尝试，相关系数为0.251(**)；(5)理财目标首先关注保本，相关系数为0.305(**)；(6)一旦短期投资收益率低于目标收益率时，会马上调整原先的投资计划，相关系数为0.225(**)。
2、发展自我女性个人金融产品消费行为特征。
发展自我是女性积极向上，渴望成功和成就的自我概念。以发展自我为主的女性追求社会地位、追求事业成就和职业成功。这类女性的消费行为特征表现为：(1)会选择将剩余财产全部用于理财，并事先有周密的计划.相关系数分别为0.522(**)和0.246(*)；(2)在理财途径方面，会根据报纸、杂志、电视等媒体的推荐进行理财。相关系数为0.246(*)；(3)理财动机主要是为了使财富增值，提高生活质量，相关系数为0.233(*)；(4)在风险偏好方面，这些女性为追求较高的收益，敢于进行大额的风险投资，也曾为投资借过钱，相关系数分别为0.276(**)和0.202(*)；(5)对于回报比较高的理财产品有较高的积极性，愿意尝试新的理财产品，喜欢投资风险大但收益高的产品，相关系数分别为0.241(*)和0.346(**)；(6)理财目标首先关注收益，相关系数为0.332(**)。
3、表现自我女性个人金融产品消费行为特征。
表现自我女性希望通过外在的商品来展现自己的个性，以吸引他人的目光，通常兴趣广泛，但缺乏持久性，容易情绪化，对于市场的产品抱有新奇的感觉，所以她们往往是新产品的最早试用者。这类女性的消费行为特征表现为：(1)在理财支出比例方面，没有稳定、持续的计划，相关系数为0.249(*)；(2)理财动机主要为满足自身的成就感，相关系数为0.449(**)；(3)属于风险偏好者，经常为寻求价格涨、跌的刺激而进行大额的风险投资，相关系数为0.247(*)；(4)愿意尝试新的投资产品.喜欢投资风险大但收益高的投资产品，相关系数分别为0.318(**)和0.223(*)；(5)理财目标首先关注收益，一旦短期投资收益率低于目标收益率时，就会马上调整原先的投资计划，非常容易受到外界的影响，相关系数分别为0.299(**)和0.224(*)。
4、情感自我女性个人金融产品消费行为特征。
情感自我的女性个性含蓄，也最为细腻，她们追求个人情感的满足，比较注重产品的情感内涵和象征意义。这类女性的消费行为特征表现为：(1)不会轻易尝试新的产品，对自己喜欢的产品比较执着(相关系数为0.272(**))，具有较高的产品忠诚度，即使短期投资收益率低于目标收益率时，也仍会坚持原先的投资计划(相关系数为0.246(**))；(2)理财行为较理性、“精明”，会投资不同期限的理财产品(相关系数为0.213(**))，不会盲目跟从，重视主观感受，一般不会随-性安排理财支出(相关系数为0.240(**))。
5、心灵自我女性个人金融产品消费行为特征。
心灵自我女性是在家庭和事业、审美和情感之间达到一种和谐状态。她们不需要借助化妆和时尚的外表来吸引人们的注意，也不需要忽视家庭才能取得事业的成功。此类女性比较关注内心世界.对消费具有最低欲望，她们极少进行时尚消费，对品牌忠诚度最高。这类女性的消费行为特征表现为：(1)不会花过多精力在金融消费上，只愿将家庭收入的一小部分用于理财，同时理财安排没有一定的稳定和连续性，相关系数分别为0.223(**)和0.205(**)；(2)理财动机主要是为了养老，相关系数为0.329(**)；(3)属于风险厌恶型，相关系数为0.240(*)；(4)偏好投资自己熟悉的产品(相关系数为0.234(*))，投资比较冷静，不受其周围人群的影响，
不会因羡慕别人购买的金融产品获利而去购买该产品，这类女性关注内心世界的感受和体验，不喜欢风险，更不会去选择风险大的金融产品，相关系数分别-为0.197(*)和-0.241(*)；(4)理财目标首先关注保本.一旦短期投资收益率低于目标收益率，会马上调整原先的投资计划，相关系数分别为0.296(**)和0.239(*)。
四、对我国个人金融产品市场的启示和若干建议
基于上述分析，对改进我国个人金融产品市场存在的问题提出若干建议：
(一)细分女性客户群体市场，确定目标市场，实施品牌定位营销策略
基于前面的分析，五类不同自我概念的女性其金融消费行为差异明显，见下表4。因此，应把市场细分成界定清晰的不同自我概念女性消费者子集，在此基础上，依据目标市场特点，确定其提供的产品类型、价格、服务内容和促销方式，然后通过品牌定位，建立一个与目标市场有关的品牌形象，以此使细分市场的消费者理解和认识自身品牌区别于其他品牌的特征。例如，对于发展自我的女性来说，银行可以建立“事业成功者、高社会地位”的品牌形象，让这类女性认识到选择这类品牌产品的内涵。品牌定位后，银行应从服务质量人手，保证品牌的内在品质，维持品牌的持续影响力，使各类不同自我概念的女性在各自的品牌产品和服务中找到内心的满足感。
注：“一”表示相关分析结果不明显。
(二)根据不同女性客户群体的消费特征。研发和创新个人金融产品
根据不同女性客户群体的消费特征，研发和创新与各自需求真正相匹配的金融产品。对于家庭自我女性，其理财动机主要是为了子女教育和家庭，关注本金的安全性，厌恶风险，银行可根据这类客户的需要开发一些本金安全性高、风险小的金融产品.或将这类金融产品进行组合(比如将教育保险、教育储蓄、债券、保本型的理财产品等予以组合)，并冠以家庭感较强的名称，如“全家乐融融”等。对于表现自我女性。其理财动机是为满足成就感，喜欢尝试新产品.银行可根据这类客户的需要开发全新的金融产品，并冠以新意和收益兼具的名称，如“新益得”等。
(三)实施数据库营销，搞好客户关系管理
随着传统营销方式成本的上升，广告有效性的逐渐减少，银行必须对现有的营销方式进行创新。针对女性客户群体的特点，数据库营销就是一种很好的方式。银行可在现有的客户数据库管理的基础上，对女性客户以面谈、电话调查、网络调查等方式进行不同自我概念女性的市场细分，然后分别派专人对每一类女性进行跟踪式服务，以保持其与客户“伙伴型”的关系。因为有研究表明男性多以目的型接触为主，但女性却将关系至上，以伙伴型接触为主(郝宇明，2010)。
【关键词】新会计准则；金融工具准则；浅析
一、金融工具概念
金融工具准则规范的是金融工具交易活动，包括发行、持有、转移等方面的会计核算和列报披露的规则。所以，首先需要理解金融工具的概念。
金融工具无疑是与金融市场紧密相关的，没有比较发达的金融市场，则不可能存在相应的金融工具。金融市场的基本功能是资金融通，即提供资本流动和交易的场所。
金融市场提供了资金融通和流动的场所及规则，金融工具就是促使资金在金融市场上融通和流动的具体媒介。根据准则的定义，金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。
从金融工具所约定标的类型可分为基本金融工具和衍生金融工具两类。基本金融工具中关于权利义务约定对象直接对应的是资金流，包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等，如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存人保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。衍生金融工具中关于权利义务约定对象直接对应的不是资金流，而是基本金融工具或者其他衍生金融工具，包括远期合同、期货、期权等。
二、金融工具准则体系和规范范围
金融工具准则具体包括四项准则：《企业会计准则第22号－金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号－金融资产转移》、《企业会计准则第24号－套期保值》和《企业会计准则第37号－金融工具列报》，具体规范金融工具的确认、计量和列报事项。我国金融工具准则与国际会计准则（国际财务报告准则）基本一致。
引入金融工具概念是2006年颁布的新准则亮点之一，金融工具概念下，既包括了各类企业普遍涉及的货币资金、往来款项、长短期借款和证券投资事项，也包括一般企业可能较少涉及的期权、期货、远期合同等衍生工具投资事项，这些事项均属于金融工具准则规范范围。
三、主要核算和披露规定
1.金融工具的分类与确认
从会计核算角度，金融工具分为以下六类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售的金融资产；其他金融负债；权益工具。
（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债
具体又可分为交易性金融资产或金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。
（2）持有至到期投资
是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
（3）贷款和应收款项
是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。
（4）可供出售金融资产
对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产。
（5）其他金融负债
主要指经初始确认后没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的其他金融负债。包括一般企业的应付账款、长期借款等。
（6）权益工具
权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。例如，企业发行的普通股。
（7）金融资产和金融负债重分类的特别规定
金融资产和金融负债经初始确认后不得随意变更，准则对重分类行为进行了规范并设立了惩罚性条款。
2.主要计量属性的应用
关于金融工具的计量共有公允价值、摊余成本、历史成本和现值等计量属性。所有金融资产和金融负债及权益工具的初始确认均以公允价值计量。对于划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，按公允价值进行后续计量，且公允价值变动计入当期损益。
3.金融资产转移的特别规定
《企业会计准则第23号－金融资产转移》着重规范了企业将持有的金融资产转移给该发行方以外的其他方的会计处理，包括票据背书转让、应收账款保理、资产证券化、债券买断或回购等结构化融资业务等。
四、新旧准则主要变化
新金融工具准则中规范的内容，在新准则颁布之前，分别在《企业会计制度》、《金融企业会计制度》和财政部印发的《关于企业与银行等金融机构之间从事应收债权融资等有关业务会计处理的暂行规定》（财会[2003]l4号）及《信贷资产证券化试点会计处理规定》（财会[2005]12号）等规范性文件中有相应规定，部分内容没有明确规定，与这些制度相比，新准则的主要变化有以下方面。
1.重新分类
旧制度对金融资产主要分为：货币资金，短期投资，应收票据，应收股利，应收利息，应收账款，其他应收款，长期股权投资，长期债权投资等。新准则将企业取得的除长期股权投资准则所规范的股权投资等之外的金融资产划分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，持有至到期投资，贷款和应收款项，可供出售金融资产。
旧制度对金融负债主要分为：短期借款，应付票据，应付账款，应付股利，其他应付款，长期借款，应付债券，长期应付款等。新准则划分为两类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，其他金融负债。
此外，新准则规定了旧制度中没有涉及的权益工具概念，并将衍生工具由表外披露纳入表内核算。
新准则主要按各类金融资产、金融负债的性质进行分类，同一类别的金融资产和金融负债应用相同的计量属性和核算方法，与国际会计准则实现了趋同。
2.计量属性
旧制度对股票债券等短期投资采用成本与市价孰低计量；新准则要求对交易性金融资产和金融负债、衍生金融资产和可供出售金融资产采用公允价值计量，对持有至到期投资、贷款和应收款项采用实际利率法计算的摊余成本计量。
五、主要关注点
金融工具准则在金融资产初始分类方面给予公司管理层较大自主权，虽然准则对金融资产的分类及重分类做了相应限制性规定，但管理层还是有相当的会计政策选择空间。此外，在公允价值具体标准的确定等方面也有相当空间。
参考文献
财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2008[M].北京:人民出版社，2008.
(一)摊余成本概念的准则界定
2006年2月15日财政部印发的《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中,最先提出了“摊余成本”的概念,并以数量计算的方式给出了金融资产或金融负债(以下简称金融资产(负债))定义。金融资产(负债)的摊余成本,是指该金融资产(负债)的初始确认金额经下列调整后的结果:1.扣除已收回或偿还的本金;2.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;3.扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。即摊余成本=初始确认金额-已收回或偿还的本金±累计摊销额-已发生的减值损失。其中,第二项调整金额累计摊销额利用实际利率法计算得到。实际利率法是指按照金融资产(负债)的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。实际利率,是指将金融资产(负债)在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量,折现为该金融资产(负债)当前账面价值所使用的利率。
(二)摊余成本与账面价值
摊余成本的概念适用于对金融资产(负债)的后续计量中,与实际利率法对初始确认金额与到期日金额之间的差额的摊销相联系。将摊余成本的概念延伸到对摊销金融资产(负债)的计量中,根据摊余成本与实际利率法的定义,即在定义“当前”时点上,金融资产(负债)摊余成本在金额上等于其账面价值。实际上,在金融资产(负债)的存续期间,其摊余成本也等于其账面价值。资产或负债的账面价值,是企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额,对于计提了减值准备的各项资产,账面价值就是其账面余额减去已计提的减值准备后的金额。
以持有至到期投资为例,“持有至到期投资”账户分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。取得时,按照其公允价值和相关交易费用作为初始确认金额,但不包括已到付息期但尚未领取的利息,投资面值计入“面值”明细账户,初始确认金额与面值的差额,计入“利息调整”明细账户。此时,计算将持有至到期投资的未来现金流量折现到当前账面价值的折现率,即实际利率。在持有投资期间内的每个资产负债表日,对“利息调整”明细账户金额按照实际利率法进行摊销,假设不考虑本金的收回以及资产减值因素,摊余成本=初始确认金额-累计利息调整摊销额,也等于持有至到期投资“本金”借方余额+“利息调整”借方余额(贷方余额以“-”列示)+“应计利息”借方余额,即账面价值,在持有期间将“利息调整”明细账户余额摊销至零。可见,摊余成本的第一项调整是对“成本”明细账户的调整,第二项调整是对“利息调整”和“应计利息”明细账户的调整,第三项调整是对“持有至到期投资减值准备”账户调整,摊余成本在数量上等于账面价值。
二、实际利率法核算模型及简便算法
(一)实际利率法核算模型
对金融资产来说,在持有期间的每个资产负债表日,按照实际利率法计算的摊余成本进行后续计量。其分录模型为:
借:应收利息面值(本金)×票面利率
贷:投资收益摊余成本×实际利率
借/贷:金融资产——利息调整差额
该分录模型适用持有至到期投资、可供出售债券和贷款等。分录中的“应收利息”是指分期付息债券的应收利息,属于流动资产;若为到期一次付息债券,应收取的利息属于非流动资产,应计入“金融资产——应计利息”科目。
对金融负债来说,在持有期间的每个资产负债表日,按照实际利率法计算的摊余成本进行后续计量。其分录模型为:
借:成本费用科目摊余成本×实际利率
贷:应付利息面值(本金)×票面利率
借/贷:金融负债——利息调整差额
该分录模型适用长期借款和应付债券等。分录中的“应付利息”是指分期付息债券的应付利息,属于流动负债;若为到期一次付息债券,应支付的利息属于非流动负债,应计入“金融负债——应计利息”科目。
(二)实际利率法的简便算法
对于采用摊余成本进行后续计量的金融资产(负债)的后续计量的核算,一般采用列表计算每个资产负债表日上述分录模型中的金额。在确认后,计算实际利率时,编制“实际利率法摊销表”,在每个资产负债表日,按照表上金额进行会计处理。按照以上的分析,摊余成本等于账面价值,那么,每个资产负债表日进行后续计量时,可以不通过列表形式计算分录模型的金额,而直接按照摊销前该项金融资产(负债)账面价值与实际利率的乘积确认各期应享有的投资收益或应分摊的成本费用,按照面值(本金或成本)与票面利率(合同利率)确认各期应收取或支付的利息债权或债务,差额作为利息调整项目。这样,避免了编表以及保管表格供以后各期利用的麻烦。采用账面价值按照分录模型摊销,发生金融资产减值,重新计算实际利率后,按照账面价值与新实际利率计算确定本期的投资收益即可,不必重新编制摊销表,简化了核算工作。
(三)一个简化核算的实例
下面以持有至到期投资为例进行说明。例题根据《企业会计准则讲解》第23章“金融工具确认和计量”例23-3改编。
甲公司属于工业企业,20×0年1月1日,支付价款1 000万元购入某公司5年期债券,面值1 250万元,票面年利率4.72%,到期一次还本付息,且利息不是以复利计算。甲公司将购入的债券划分为持有至到期投资。
首先计算实际利率,(59×5+1 250)×(1+R)-5=1 000,得出R=9.05%,此时不编制“实际利率法摊销表”。
1. 20×0年1月1日,购入债券,借:持有至到期投资——成本1 250,贷:银行存款1 000,贷:持有至到期投资——利息调整250;2. 20×0年12月31日,按照实际利率法确认利息收入,此时,“持有至到期投资”的账面价值=1 250-250=1 000,借:持有至到期投资——应计利息1 250×4.72%=59,借:持有至到期投资——利息调整借贷差额=31.5,贷:投资收益1 000
×9.05%=90.5;3. 20×1年12月31日,按照实际利率法确认利息收入,此时,“持有至到期投资——成本”借方余额=1 250,“持有至到期投资——应计利息”借方余额=59,“持有至到期投资——利息调整”贷方余额=250-31.5=218.5,因此,其账面价值=1 250+59-218.5=1 090.5,实际上账面价值可以根据“持有至到期投资”的总账余额得到,借:持有至到期投资——应计利息1 250×4.72%=59,借:持有至到期投资——利息调整借贷差额=39.69,贷:投资收益1 090.5×9.05%=98.69;以后各期以此类推。
三、摊余成本概念的再思考
(一)摊余成本与账面价值的联系
摊余成本的概念应用于金融资产(负债),在金额上等于账面价值,摊余成本或账面价值均不属于《企业会计准则——基本准则》规范的5种会计要素计量属性之一。摊余成本与账面价值的区别在于:摊余成本运用于金融资产(负债)的后续计量,体现按实际利率法摊销的动态过程,表示在每期摊销后的余额;账面价值注重各资产或负债相关账户与备抵账户在某一时点的数量关系。
【关键词】新会计准则；金融工具准则；浅析
一、金融工具概念
金融工具准则规范的是金融工具交易活动，包括发行、持有、转移等方面的会计核算和列报披露的规则。所以，首先需要理解金融工具的概念。
金融工具无疑是与金融市场紧密相关的，没有比较发达的金融市场，则不可能存在相应的金融工具。金融市场的基本功能是资金融通，即提供资本流动和交易的场所。
金融市场提供了资金融通和流动的场所及规则，金融工具就是促使资金在金融市场上融通和流动的具体媒介。根据准则的定义，金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。
从金融工具所约定标的类型可分为基本金融工具和衍生金融工具两类。基本金融工具中关于权利义务约定对象直接对应的是资金流，包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等，如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存人保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。衍生金融工具中关于权利义务约定对象直接对应的不是资金流，而是基本金融工具或者其他衍生金融工具，包括远期合同、期货、期权等。
二、金融工具准则体系和规范范围
金融工具准则具体包括四项准则：《企业会计准则第22号－金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号－金融资产转移》、《企业会计准则第24号－套期保值》和《企业会计准则第37号－金融工具列报》，具体规范金融工具的确认、计量和列报事项。我国金融工具准则与国际会计准则（国际财务报告准则）基本一致。
引入金融工具概念是2006年颁布的新准则亮点之一，金融工具概念下，既包括了各类企业普遍涉及的货币资金、往来款项、长短期借款和证券投资事项，也包括一般企业可能较少涉及的期权、期货、远期合同等衍生工具投资事项，这些事项均属于金融工具准则规范范围。
三、主要核算和披露规定
1.金融工具的分类与确认
从会计核算角度，金融工具分为以下六类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售的金融资产；其他金融负债；权益工具。
（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债
具体又可分为交易性金融资产或金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。
（2）持有至到期投资
是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
（3）贷款和应收款项
是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。
（4）可供出售金融资产
对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产。
（5）其他金融负债
主要指经初始确认后没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的其他金融负债。包括一般企业的应付账款、长期借款等。
（6）权益工具
权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。例如，企业发行的普通股。
（7）金融资产和金融负债重分类的特别规定
金融资产和金融负债经初始确认后不得随意变更，准则对重分类行为进行了规范并设立了惩罚性条款。
2.主要计量属性的应用
关于金融工具的计量共有公允价值、摊余成本、历史成本和现值等计量属性。所有金融资产和金融负债及权益工具的初始确认均以公允价值计量。对于划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，按公允价值进行后续计量，且公允价值变动计入当期损益。
3.金融资产转移的特别规定
《企业会计准则第23号－金融资产转移》着重规范了企业将持有的金融资产转移给该发行方以外的其他方的会计处理，包括票据背书转让、应收账款保理、资产证券化、债券买断或回购等结构化融资业务等。
四、新旧准则主要变化
新金融工具准则中规范的内容，在新准则颁布之前，分别在《企业会计制度》、《金融企业会计制度》和财政部印发的《关于企业与银行等金融机构之间从事应收债权融资等有关业务会计处理的暂行规定》（财会[2003]l4号）及《信贷资产证券化试点会计处理规定》（财会[2005]12号）等规范性文件中有相应规定，部分内容没有明确规定，与这些制度相比，新准则的主要变化有以下方面。
1.重新分类
旧制度对金融资产主要分为：货币资金，短期投资，应收票据，应收股利，应收利息，应收账款，其他应收款，长期股权投资，长期债权投资等。新准则将企业取得的除长期股权投资准则所规范的股权投资等之外的金融资产划分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，持有至到期投资，贷款和应收款项，可供出售金融资产。
旧制度对金融负债主要分为：短期借款，应付票据，应付账款，应付股利，其他应付款，长期借款，应付债券，长期应付款等。新准则划分为两类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，其他金融负债。
此外，新准则规定了旧制度中没有涉及的权益工具概念，并将衍生工具由表外披露纳入表内核算。
新准则主要按各类金融资产、金融负债的性质进行分类，同一类别的金融资产和金融负债应用相同的计量属性和核算方法，与国际会计准则实现了趋同。
2.计量属性
旧制度对股票债券等短期投资采用成本与市价孰低计量；新准则要求对交易性金融资产和金融负债、衍生金融资产和可供出售金融资产采用公允价值计量，对持有至到期投资、贷款和应收款项采用实际利率法计算的摊余成本计量。
五、主要关注点
金融工具准则在金融资产初始分类方面给予公司管理层较大自，虽然准则对金融资产的分类及重分类做了相应限制性规定，但管理层还是有相当的会计政策选择空间。此外，在公允价值具体标准的确定等方面也有相当空间。
参考文献
[1]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2008[M].北京:人民出版社,2008.
关键词 新会计准则 交易性金融资产 公司利润 影响 分析
一、交易性金融资产的相关概念
1. 金融资产。金融资产是一切可以在有组织的金融市场上进行交易、具有现实价格和未来估价的金融工具的总称。主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时分为以下几类：
a.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；
b.持有至到期投资；
c.贷款和应收款项；
d.可供出售金融资产。
2. 交易性金融资产。根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，“交易性金融资产”是指企业为了交易目的而持有的金融资产，如企业以赚取差价为目的从二级市场上购买的股票、债券、基金等。准则中明确写出了划分为交易性金融资产的条件（满足下列之一） ：
a.取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购；
b.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理；
c.属于衍生工具，但被指定为有效套期的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具，投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。因此企业的交易性金融资产一般包括为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等。
二、新旧会计准则中有关交易性金融资产的会计核算规定
《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计量》（简称“新准则”） 和《企业会计准则——投资》（简称“旧准则”） 中， 有关交易性金融资产和短期投资的会计处理差别很大， 具体的规定参见下表 ：
三、新准则下交易性金融资产对公司利润影响存在的问题分析
1.交易性金融资产确定具有主观性。由上文给出的交易性金融资产的概念和可供出售金融资产的定义，“可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产”，可以看出在金融资产的初始确定上带有一定的主观。购入的金融工具划分为企业的交易性金融资产还是可供出售金融资产，全由企业自行判断。而证券市场的波动、企业经营计划的变动使得企业在购入金融资产的时候难以确定其持有目的是为了短期持有并出售赚取差价或是其他。
2.公允价值计量的困难。新会计准则规定，交易性金融资产的取得、持有期间以及处置时都应以其公允价值进行计量。但我国的资本市场尚处于发展阶段有待成熟，此外，政府对市场及资源价格的干预还较为普遍，均会导致公允价值无法可靠计量。因此在实践中运用公允价值计量属性只存在理论层次和可操作性上缺陷和困难
3.期末纳税处理的复杂。根据新会计准则的规定，企业在期末时应调整交易性金融资产的账面价值，将其与其公允价值之间的差额，记入“公允价值变动损益”，并于期末转入“本年利润”，构成企业利润表的组成部分。但在税务处理上，根据财政部、国家税务总局的规定，公允价值变动损益的增加或减少，虽然影响企业的会计利润，但并不影响企业所得税，只有在将其处置时，所取得的价款在扣除其历史成本后的差额才计入处置期间的应纳税所得额。因此期末的税务处理也增加了会计复杂程度。
一、金融资产分类的重要意义
在金融活动的分析和参与中，对金融资产的分类一向是重要的内容之一。金融分类能够有效的帮助金融从业者在处理金融统计问题中的各类问题，促进金融分类的完善化和精确化。分类金融资产的原因在于：一是它关系到金融资产以及负债数额的计算;二是作为资产结构的风险性、流动性评估的依据;三是它也是金融从业公司会计报表制作的依据。 对于金融资产分类，需要根据使用报表的实际需求来考虑分类的方法，在一些情况下需要更加详细的报告，而对于一些业务面比较广泛的公司而言，对于一些新生的金融工具的分类以及对于金融工具更加细致的划分就显得尤为必要。
二、93SNA和2000MFS两大标准之间的对比
2000MFS和93SNA在金融资产分类上并没有根本性区别。MFS在金融资产这个本质概念的含义上没有做出改变，也就是“是指一切代表未来收益或资产合法要求权的凭证，即为一切在有组织的金融市场上交易，具有显示价格和未来股价的金融工具的统称。”两者的金融资产分类标准也没有区别。两者的实际区别为，MFS在金融资产的分类上更加具体，同时也做出了更多的补充与完善，对于存款、金融衍生产品、回购协议等新生分类作出了进一步补充。
具体来看，两者对金融资产的分类存在着区别，SNA在分类的类型上显得较多，对于金融资产的大类划分上将金融资产和负债简单的分为七种，分别是：货币黄金和特别提款权、流动资金、股票以外的证券（包括衍生金融工具）、贷款、股票或其他权益、保险专门准备金、其他应收应付账款。SNA对于一些大类划分增加了更加详细的划分，对于保险专门准备金而言，分为投资者对养老保险或保险准备金的所有部分、预付费用和索赔准备，对于贷款和债券则将其依据实践加以分类。
MFS在分类上除了分类细化也有着其他的变化，增加了回购协议和证券出借、金融衍生产品、本币与外币存款、其他非贷款资产等分类。其它改变有如下几点：首先是分出了新的金融衍生品类别，并对其进行了详细的分类;其次是债券的分类被进行了细化，增加了新的债券分类方法，分类更加精细与科学，对于其类型加以划分为长期债权、短期债券、抵押担保债券和其他衍生债券;再次是对于股票的划分，对于金融性公司的股票以及其他股权负债方的资产在记录上一同记录，再根据其具体情况按照股权投资、留存收益、各类准备金、价值调整等类型分别划分类型;最后MFS对于一些新的金融工具也加以收录，在总体上显得更为精密。
三、SNA2008对金融资产分类方面的改进
93SNA对金融核算体系而言是一件重大更改。93SNA对于全部的金融衍生工具都作为金融资产加以考虑，并根据其具体特性加以分类。
在此基础上，2008年推出的《货币与金融统计编制指南（2008）》又加以扩展，雇员股票期权也被计入，将此分类变为“金融衍生工具和雇员股票期权”，并根据其功能将其划分为期权和远期。其在金融资产分类上的变化主要表现为：在资产的分类变得更加详细，对非股票证券、贷款、股票和其他股权、保险技术准备金、金融衍生工具和其他应收应付账户这五类资产完善更改其定义，同时也对这几类分类的二次分类进行了概念更改和详细化。
现阶段，SNA2008已正式颁布，它对金融资产分类的更改与补充显得更加细致精密。具体情况包括：对于一级分类的数量增加了，变为八个;对于股票以外的证券这个显得不明确的概念改变为债务证券这个分类（其内容与定义并未改变）;股票和其他权益被改为权益和投资基金股票的称呼，而权益的概念包括上市与非上市股票，投资基金股票则作为一类单独的金融资产被划分出去;保险专门准备金的概念被扩大化变为“保险、养恤金和标准担保计划”。
四、我国目前金融分类实施现状
就日前来说，我国在金融资产分类的划分中还是比较落后的。虽然新兴的金融工具已经出现于市场上，在各类金融资产统计的分类中却并不能得到准确的反映，这就是显而易见影响到了金融资产统计工作的开展。而虽说一般对新型工具也有着一定的统计记录，但其归属尚不明确，不能正确的确定其作用与类型。 一方面，在金融分类上并不严谨。根据日前我国的财务准则，企业或金融机构所持有的债券既是交易性金融资产又可能是可供出售金融资产，甚至还有可能是持有至到期投资。不同的类别计量方法完全不同，会导致不能准确计量财务情况，而准则对这一点没有明确规定。对于来自二级市场然而持有者打算长期持有的股权资产，也具备属于长期股权投资和交易性金融资产两种不同类别的特性，虽然说这种问题并不常见，但是就造成了可以通过简单的计划改变金融统计情况的问题，显示了目前我国的金融准则还不够严谨，不能完全应对所有情况的不利现状。
另一方面，日前也存在着金融资产统计中的核算范围问题。根据相关法规，金融统计包括在中国人民银行审批和监管之下的所有金融活动，但这一标准在实际中执行并不如人意，对市场上实际的金融活动来说，审批和监管的日标是在不断变化的，这也造成金融统计和核算对于不断发生的变化也要跟随变化。
对于我国目前的金融统计情况而言，要加强对国际标准的认识与了解，同时对于各种业务情况精熟于心，根据企业的实际情况来灵巧的运用金融分类标准，但也不能违背法律与法规。
最后，随着中国金融市场的不断发展，不断根据国际标准完善金融资产分类体系，把握国际业界金融产品与类型的不断变化，加强对各类分类本质的认识，促进金融市场的不断发展和完善。
一、可供出售金融资产的含义
在旧会计准则中，企业投资分为短期投资和长期投资。新会计准则中，可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：贷款和应收款项;持有至到期投资;以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产。可见，新会计准则对可供出售金融资产并没有给出确切的定义。
二、可供出售金融资产的核算
初始计量
与以往以历史成本计价明显不同的是，新准则下，可供出售金融资产要求要按照公允价值计量。相关交易费用应计入初始入账金额，取得时支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应作为应收项目单独确认。
后续计量
可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，作为投资收益核算。资产负债表日，可供出售金融资产公允价值变动并非如交易性金融资产那样计入当期损益，而是计入所有者权益，即资本公积其他资本公积账户。同时，对持有的可供出售金融资产进行减值测试，若有客观证据表明其确实发生减值的，要计提减值准备，并且在合理情况下其减值是可以转回的。
终止确认
终止确认时，将取得的价款与可供出售金融资产的账面价值的差额计入投资收益的同时，也要将原计入资本公积其他资本公积账户的金额转入到投资收益。
三、关于可供出售金融资产的某些思考
可供出售金融资产的确认条件不清晰
新准则中规定，对于在活跃市场上有报价的金融资产，既可能划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也可能划分为可供出售金融资产，主要取决于企业管理层的风险管理、投资决策等因素。这一规定不仅没法有效指导实务，反而为管理层提供了选择的空间。试想有多少会计人员会真正了解企业的持有意图这个悬而又悬的东西，即使部分了解了，当管理当局出于调节利润，否认其原持有目的而改变金融资产的划分类别，我们又有什么话可说。这都是因为持有意图本身就是主观抽象的概念。
后续计量时关于公允价值变动部分的处理
