时间：2023-07-19 16:57:09
序论：在您撰写长期股权投资的处理方法时，参考他人的优秀作品可以开阔视野，小编为您整理的7篇范文，希望这些建议能够激发您的创作热情，引导您走向新的创作高度。
一、成本法转换为权益法
长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整。
（一）因持股比例上升由成本法改为权益法
在自成本法转换为权益法核算时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理。
1.原持股比例部分
（1）原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
（2）对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积—其他资本公积”。
2.新增持股比例部分
新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。
商誉、留存收益和营业外收入的确定应于投资整体有关。
［例1］A公司于2010年1月1日取得B公司10%股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。
2011年1月1日，A公司又以1450万元取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为7500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定不考虑投资单位和被投资单位的内部交易。
由成本法转为权益法时对长期股权投资账面价值的调整：
①对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600万元（6000×10%）之间的差额100万元，该部分差额应调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
借：长期股权投资
100
贷：盈余公积
10
利润分配—未分配利润 90
②对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（7500-6000）相对于原持股比例的部分150万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（1000×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动50万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：
借：长期股权投资
150
贷：资本公积—其他资本公积50
盈余公积
10
利润分配—未分配利润 90
③2011年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资。
借：长期股权投资
1450
贷：银行存款
1450
对于新取得的股权，其成本为1450万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额50万元，应调整长期股权投资成本和营业外收入。
借：长期股权投资
50
贷：营业外收入
50
④假设2011年1月1日支付1650万元取得B公司20%的股权。
借：长期股权投资
1650
贷：银行存款
1650
对于新取得的股权，其成本为1650万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额150万元属于包含在长期股权投资中的商誉，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑体现在长期股权投资中商誉为50万元。
借：盈余公积
10
利润分配—未分配利润 90
贷：长期股权投资
100
【关键词】长期股权投资；成本法；权益法；转换
一、长期股权投资核算方法由成本法转为权益法
1 成本法转为权益法的缘由
(1)增加投资。例如：原投资持股比例15％，采用成本法核算，又购入20％的股权，持股比例达到35％，改为权益法核算。
(2)减少投资。例如：原持股比例60％，属于母子关系，卖掉30％股权，剩余30％改为权益法核算。
(3)其他导致对被投资单位由控制转为共同控制或重大影响的情况出现。
2 核算案例与分析
案例一(追加投资)：长江公司于2005年1月取得黄河公司10％的股权，成本为900万元，取得时黄河公司可辨认净资产公允价值总额为8400万元(假定公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，长江公司对其采用成本法核算。本例中长江公司按照净利润的10％提取盈余公积。
2006年2月10日，长江公司又以1800万元的价格取得黄河公司12％的股权，当日黄河公司可辨认净资产公允价值总额为12000万元。取得该部分股权后，按照黄河公司章程规定，长江公司能够派人参与黄河公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定长江公司在取得对黄河公司10％的股权后，双方未发生任何内部交易。2005年黄河公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。
(1)2005年1月长江公司取得黄河公司的股权时：
借：长期股权投资
900
贷：银行存款
900
2006年2月10日，长江公司追加投资时：
借：长期股权投资
1800
贷：银行存款
1800
(2)成本法改为权益法，应作为会计政策变更，采用追溯调整法处理：
运用追溯调整法处理时，就当作该投资业务一开始就是采用权益法，与本来成本法计算的结果之间的差额调整留存收益。
容易得出：05年1月初始投资与06年2月10日追加投资时成本法与权益法会计处理相同；不同的是当投资后被投资单位2005年实现净利润900万元，权益法下投资单位按照持股比例应享有90(900X10％)万元，调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存益：
借：长期股权投资
90
贷：利润分配一未分配利润
90
借：利润分配一未分配利润
9
贷：盈余公积
9
上述两笔分录可以合并为：
借：长期股权投资
90
贷：盈余公积
9
利润分配一未分配利润
81
需要特别注意的是：两次投资间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动是否与被投资单位实现的净利相同，如果不同，则说明被投资单位有其他权益的变动或者是再次投资时被投资单位进行了资产评估，导致权益发生变动，因此还要追溯调整资本公积。
本例中，长江公司追加投资时，被投资单位可辨认净资产公允价值由8400万元增加到12000万元，增加了3600万元，投资单位按照持股比例应该享有360(3600X10％)万元。其中90万元属于被投资单位实现净利时投资单位应享有的部分，剩余的270万元是由于资本公积变动引起的。因此应增加相应的权益：
借：长期股权投资
270
贷：资本公积一其他资本公积270
案例(减少投资)：长江公司原持有黄河公司60％的股权，其账面余额为9000万元，未计提减值准备。2006年1月10日，长江公司将其持有的对黄河公司20％的股权出售给某企业，出售取得价款5400万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24000万元。长江公司原取得对黄河公司60％股权时，黄河公司可辨认净资产公允价值总额为13500万元(假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同)。自取得对黄河公司长期股权投资后至处置投资前，黄河公司实现净利润7500万元。假设黄河公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，黄河公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中长江公司按净利润的10％提取盈余公积。
(1)长江公司在出售20％的股权时：
借：银行存款
5400
贷：长期股权投资
3000(9000／60％>
投资收益
2400
(2)采用追溯调整法调整长期股权投资账面价值：
投资单位在减资由成本法转换为权益法时，只追溯调整应享有的净利润部分。上例中第一次投资时被投资单位可辨认净资产公允价值总额为13500万元，出售股权当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24000万元，增加10500万元，其中净利润为7500万元，剩余部分3000万元。也就是说投资方取得投资以后，在被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为4200[(24000--135000)>
借：长期股权投资
3000
贷：盈余公积
300
利润分配一未分配利润 2700
剩余的1200(4200-3000)万元不需再调整资本公积。
总结：增资由成本法转换为权益法时，既要调整留存收益又耍调整资本公积；减资由成本法转换为权益法时，只调整留存收益，不调整资本公积。
二、长期股权投资核算方法由权益法转为成本法
1 权益法转为成本法的缘由
(1)减少投资。例如：原持股比例40％，卖掉25％股权，剩余15％改为成本法核算；
(2)增加投资。例如：原投资持股比例30％，又购入25％的股权，持股比例达到55％，改为成本法核算。
(3)其他导致对被投资单位由权益法改为成本法核算的情况出现。
2 核算案例与分析
案例一(追加投资)：2007年1月1日，长江公司以1500万元取得黄河公司30％的股权，款项以银行存款支付，黄河公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元(假定其公允价值等于账面价值)，因对黄河公司具有重大影响，长江公司对该项投资采用权益法核算。长江公司每年均按10％提取盈余公积。2007年黄河公司实现净利润i000万元，未分派现金股利。
2008年1月1日，长江公司又以1800万元取得黄河公司30％的股权，款项以银行存款支付，当日黄河公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元，取得该部分股权后，长江公司能够对黄河公司实施控制，因此长江公司将对黄河公司的股权投资转为成本法核算。
要求：编制长江公司股权投资的有关会计分录。
解析：
(1)2007年1月1日
借：长期股权投资一黄河公司(成本) 1500
贷：银行存款
1500
(2)2007年末：
借：长期股权投资一黄河公司(损益调整)300
贷：投资收益
300
(3)2008年1月1日
①购入30％股权时：
借：长期股权投资一黄河公司
1800
贷：银行存款
1800
②调整长期股权投资的账面价值
因为在成本法下，在被投资单位实现利润时投资单位不需要账务处理，因此要对权益法下确认的利润部分追溯调整。
借：利润分配一未分配利润
300
贷：长期股权投资一黄河公司
300
借：盈余公积
30(300X 10％)
贷：利润分配一未分配利润
30
上述两笔处理可以合并为：
借：盈余公积
30
利润分配一未分配利润
270(300-30)
贷：长期股权投资一黄河公司
300
案例二(减少投资)：长江公司持有黄河公司30％的表决权股份，因能够对黄河公司的生产经营决策施加重大影响，长江公司对该项投资采用权益法核算。2006年11月，长江公司将该项投资中的50％对外出售，出售以后，无法再对黄河公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，出售以后长江公司对该项投资转为采用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为4800万元，其中投资成本3900万元，损益调整为900万元，出售取褂价款2700万元。
长江公司确认处置损益应进行以下账务处理：
借：银行存款
2700
贷：长期股权投资
2400(4800X 50％)
投资收益
300
我们知道：权益法下长期股权投资有明细科目，成本法下不需要写明细科目，所以要做如下处理：
借：长期股权投资一黄河公司
2400
贷：长期股权投资一黄河公司(成本)1950
(一)抵销未实现内部交易损益的处理原则
《企业会计准则讲解2010》中指出，投资企业与联营、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。该未实现内部交易损益的抵销既包括顺流交易(投资企业向其联营、合营企业出售资产)，也包括逆流交易(联营、合营企业向投资企业出售资产)。而如果投资企业还需要对外编制合并财务报表，则在顺流交易时，应在合并财务报表中对投资收益及包含未实现内部交易损益的营业收入、营业成本进行调整，抵销有关利润中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营、合营企业的投资收益；在逆流交易时，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营、合营企业的长期股权投资。
(二)对抵销未实现内部交易损益处理原则制定原因的分析
顺逆流交易会计处理是以实体理论为基础的。实体理论的核心就是要将与母公司有关的联营企业、合营企业、子公司等作为一个整体来反映，认为合并财务报表是以整个企业集团为会计主体而编制的。我国企业会计准则虽然并没有规定要将联营、合营企业纳入合并财务报表的范围，但是通过对联营、合营企业的投资进行权益法处理后，联营、合营企业的净资产和净利润中归属于投资企业的部分已经进入了投资企业财务报表，那么它们之间的交易也应该按照母子公司之间的交易一样进行抵销，以免虚增该实体的资产或利润。由此可知，会计准则制定的一个根本出发点是防止投资企业通过与联营、合营企业之间的关联交易虚增利润和资产。
二、抵销未实现内部交易损益处理的实例分析
(一)逆流交易的实例分析
例1：甲企业于2011年1月取得乙企业20%有表决权股份，能够对乙企业施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2011年8月，乙企业将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至2011年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙企业2011年实现净利润为2 000万元。假定不考虑所得税影响，分两种情形进行分析：
1.假定甲企业没有其他子公司，无需对外编制合并财务报表。
分录A(2 000万×20%)：
借：长期股权投资
4 000 000
贷：投资收益
4 000 000
分录B(400万×20%)：
借：投资收益
800 000
贷：长期股权投资
800 000
为了说明抵销未实现内部交易损益分录的意义，首先需要引入一个概念：单行合并。所谓单行合并是相对于完全合并而言的。按照实体理论的要求，必须把包含联营、合营企业的部分都纳入广义合并范围，把投资企业与联营、合营企业看做一个整体企业。可是因为投资企业对联营、合营企业没有控制，不能按照合并财务报表的常规方法处理，只能通过单行合并方式进行处理。即，对于投资企业与联营、合营企业合并后整体企业的资产增加或减少(包括虚增)，不能直接增减相应的资产，而只能通过对投资企业长期股权投资账面价值进行调整的方式进行反映；同理，对于投资企业与联营、合营企业合并后整体利润的增加或减少(包括虚增)，也只能通过对投资企业投资收益账面价值的调整进行反映。由此形成一个已经抵销了与联营、合营企业未实现内部交易损益后的“单行合并财务报表”。
由此，我们把甲企业与乙企业作为一个整体企业观察后发现，整体企业利润虚增80万元，根据单行合并要求，甲企业只能把投资收益调减80万元；整体企业中存货的价值虚增了80万元，也只能通过抵销长期股权投资80万元来反映。抵销后，甲企业资产、利润增加金额都为320万元，没有虚增。从本质看，抵减的长期股权投资80万元正是甲企业存货虚增部分；抵减的投资收益80万元也恰好是乙企业利润虚增部分。
2.如果甲企业有其他子公司，需要对外编制合并财务报表。在对甲企业个别报表进行A、B笔分录处理后，应在合并财务报表中进行以下调整，分录C：
借：长期股权投资
800 000
贷：存货
800 000
对于该笔会计分录，可做如下分析：
由于此时甲企业有子公司，需要对外编制合并财务报表，那么在年末编制合并财务报表时，甲企业会编制相应的抵销分录来抵销内部交易。此时，可以把对于子公司、联营、合营企业的所有抵销分录放在期末统一进行处理，在发生时暂不抵销。即先不考虑未实现内部交易损益，进行正常处理。分录D(2 000万×20%)：
借：长期股权投资
4 000 000
贷：投资收益
4 000 000
同时需要理清一点，此时按照实体理论编制合并财务报表，不仅仅只包含甲企业与乙企业的“单行合并财务报表”，而是一个包含了甲企业、乙企业、甲企业子公司的更大范围的“单行合并财务报表”。因为甲企业必须与其子公司编制“完全合并财务报表”，再把该“完全合并财务报表”用来与联营、合营企业编制新的“单行合并财务报表”，以反映整个实体真实的资产、利润等情况。
在“完全合并财务报表”中，甲企业抵销了与其子公司的内部交易，使资产或利润不至于虚增，并且此时的抵销分录抵销的就是相应虚增项目。为了使对外报出的“完全合并财务报表”具有内在一致性(因为如果甲企业与其子公司有内部存货逆流交易，在甲企业与其子公司编制的抵销分录中，就是抵销的存在于甲企业报表上存货的虚增部分)，就要求把跟乙企业未实现内部交易损益导致的存货虚增80万元部分按照抵销“存货”项目进行处理，对于乙企业虚增的营业收入、营业成本就按照“营业收入”与“营业成本”进行抵销，分录E：
借：营业收入
2 000 000
贷：营业成本
1 200 000
存货
800 000
如前所述，联营、合营企业并未纳入“完全合并财务报表”的范围，对于乙企业虚增的营业收入和营业成本，依然只能以“投资收益”的减少来代替；而甲企业由于进入了“完全合并财务报表”范围，存货的虚增部分可以按照“存货”项目进行抵销；分录F(400万×20%)：
借：投资收益
800 000
贷 ：存货
800 000
此时，把分录D与分录F合并可得分录G：
借：长期股权投资
4 000 000
贷：投资收益
3 200 000
存货
800 000
从最终的合并分录G可以发现，最终利润与资产都只增加320万元，与前述假如甲企业不编制合并财务报表时对于资产、利润的影响金额完全一致。完全合并财务报表中反映了整个实体的真实情况。
此时，我们再进一步解释说明C笔分录。这里有一个前提也要首先理清，即甲企业在没有子公司不需要编制合并财务报表时的会计处理与甲企业假如有子公司需要编制合并财务报表时的会计处理在本质上是相互独立的，只是按照两种不同假定前提进行的不同的会计处理。可是在形式上，由于甲企业先进行了第一种处理(编制了A、B笔分录)，为了使得这两种不同假定前提下的处理真正达到本质上独立(使两种不同假设前提下的处理最终对于实体的财务报表资产、利润的影响金额都只是320万元)，就必须在形式上考虑A、B笔分录的影响(《企业会计准则讲解》特别强调了“进行上述处理后”，也就是做出了A、B笔分录进行处理后，甲企业如果此时又需要对外编制合并财务报表的，再做C笔分录)。即我们在甲企业A、B笔分录的基础上，必须通过编制一笔分录C，使得A、B、C合并后最终与E笔分录一致，才能保证在实质上的独立，使其最终在第二种假定前提下的处理对于实体财务报表中资产、利润的影响金额都只是320万元。我们通过分录进行说明：
在甲企业正常编制合并财务报表时，如前所述，通过D、F笔分录就可得到最终分录G，而此处前提为甲已经做了一笔(2 000万-400万×20%)：
借：长期股权投资
3 200 000
贷：投资收益
3 200 000
从形式上看，这笔分录和最终分录G只差C笔分录，编制C笔分录后，就实现了保证实质独立的目的。
但是，我们仍需要从实际意义上说明C笔分录。我们知道，在A、B笔分录中甲已经通过把长期股权投资抵销80万元，实现了抵销虚增资产的目的。而甲企业账面上真正虚增的是存货而非长期股权投资，此时，既然甲企业已经需要对外编制完全合并财务报表，并且虚增的存货体现在甲企业财务报表上，能够进入“完全合并财务报表”的范围，那么应该通过真正抵销存货而非替代性的长期股权投资来实现抵销虚增资产的目的。所以，只需要再做C笔分录，就可以把抵销的长期股权投资恢复，并抵销真正虚增的存货部分。而对于虚增的营业收入与营业成本，由于联营、合营企业的报表仍然不并入“完全合并财务报表”而只有继续以投资收益的抵销来替代，不用恢复已经抵销的投资收益。
(二)顺流交易的实例分析
例2：承例1，把乙企业向甲企业出售商品改为甲企业将其账面价值为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙企业，其他条件不变。
1.先假定甲企业没有其他子公司，无需对外编制合并财务报表。
分录A：
借：长期股权投资
4 000 000
贷：投资权益
4 000 000
分录B：
借：投资收益
800 000
贷：长期股权投资
800 000
前文述及逆流交易时已引入“单行合并”的概念，在此依旧可以进行如下理解：整体企业利润虚增80万元，甲企业只能把投资收益调减80万元。另一方面，整体企业中存货的价值虚增了80万元，也只能通过抵销长期股权投资80万元调整。抵销后，甲企业资产、利润增加金额都为320万元，没有虚增。从本质上看，抵减的长期股权投资80万元正是乙企业存货虚增部分；抵减的投资收益80万元也恰是甲企业利润虚增部分。
2.如果甲企业有其他子公司，需要对外编制合并财务报表。在对甲企业个别报表进行上述处理后，应在合并财务报表中进行以下调整，分录C：
借：营业收入
2 000 000
贷：营业成本
1 200 000
投资收益
800 000
对于该笔会计分录，也可做如下分析：
同逆流交易的分析，先不考虑未实现内部交易损益，进行正常处理。分录D(2 000万×20%)：
借：长期股权投资——损益调整
4 000 000
贷：投资收益
4 000 000
同样，甲企业必须跟其子公司编制“完全合并财务报表”，再把该“完全合并财务报表”用来与联营、合营企业编制新的“单行合并财务报表”，以反映整个实体真实的资产、利润情况。同理，为了使得对外报出的“完全合并财务报表”具有内在一致性，就要求把由于甲企业与乙企业之间的未实现内部交易损益所导致的利润虚增80万元部分按照抵销“营业收入”和“营业成本”项目进行处理，对于乙企业虚增存货80万元部分，就按照抵销存货进行处理。分录E：
借：营业收入
2 000 000
贷：营业成本
1 200 000
贷：存货
800 000
同样，由于联营、合营企业并未纳入“完全合并财务报表”的范围，对于乙企业虚增的存货，由于其未能体现在“完全合并财务报表”中，依然只能按照单行合并的要求，以“长期股权投资”的减少来代替；而甲企业由于其进入了“完全合并财务报表”范围，利润的虚增部分可以按照“营业收入”和“营业成本”项目进行抵销。而分录F：
借：营业收入
2 000 000
贷：营业成本
1 200 000
长期股权投资
800 000
此时，把D笔分录与F笔分录合并可得分录G：
借：长期股权投资
3 200 000
营业收入
2 000 000
贷：投资收益
4 000 000
营业成本
1 200 000
从最终的合并分录G可以发现，利润与资产都只增加320万元。与前述假如甲企业不编制合并财务报表时对于整个实体资产、利润的影响金额一致，完全合并财务报表中反映了真实情况。
同逆流交易部分的分析，由于此时再采取第二种假定前提进行处理，编制分录的科目和金额会受到第一种假定前提下A、B笔分录的科目和金额的影响，我们必须考虑到之前的影响，在此基础上，再编制抵销分录，以使按照第二种假定前提编制的分录，其最终对实体的财务报表中资产、利润的影响金额都是320万元，而不会与第一种假定前提的处理产生差异。
下面通过分录进行说明：在甲企业正常编制合并财务报表时，根据前面所述，通过D、F笔分录就可得到最终分录G，而此处前提为甲已经做了一笔[(2 000万-400万)×20%]：
借：长期股权投资
3 200000
贷：投资收益
3 20 0 000
从形式上看，这笔分录和最终分录G只差C笔分录，编制C笔分录后，就实现了保证实质独立的目的。
【关键词】长期股权投资；金融资产；转换
一、前言
2014年3月财政部的《企业会计准则第2号一长期股权投资》中规定：投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资采用权益法进行后续核算：而投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资则采用成本法进行后续核算，即对长期股权投资的范围进行了修订，对在活跃市场中无报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资不再确认为长期股权投资，而是按《企业会计准则第22号一金融工具确认和计量》准则确认为金融资产。随着准则的修订，成本法核算范围进一步缩小，由原来的“成本法与权益法”之间的相互转换，新增了“权益法与金融资产”之间的转换和“成本法与金融资产”之间的转换，本文对此进行探讨。
二、投资企业增加投资时的转换情况
（一）可供出售金融资产转换为权益法
投资企业增加投资造成的能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制但不构成控制的，原采用公允价值计量的金融资产，转换为权益法核算。
权益法下的初始投资成本一原金融资产公允价值+新增投资公允价值，计人“长期股权投资”，账务处理如下：
借：长期股权投资
贷：可供出售金融资产
投资收益
借：其他综合收益
贷：投资收益
如果初始投资成本大于追加投资日可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的账面价值；若小于，其差额计人当期营业外收入。
（二）可供出售金融资产转换为成本法
非同一控制下，投资企业增加投资造成的能够对被投资单位构成控制的，原采用公允价值计量的金融资产，转换为成本法核算。
成本法下的初始投资成本一原金融资产公允价值+新增投资成本，计入“长期股权投资”，账务处理如下：
借：长期股权投资
贷：可供出售金融资产
投资收益
借：其他综合收益
贷：投资收益
可供出售金融资产转为权益法或成本法的账务处理均可以理解为：将原有的可供出售金融资产处置后，购入对被投资单位施加重大影响、实施共同控制或者控制的股权份额。其中：“可供出售金融资产”按账面余额转出。
（三）权益法转换为成本法
非同一控制下，投资企业增加投资造成的能够对被投资单位构成控制的，原采用权益法核算的长期股权投资，转换为成本法核算。
成本法下的初始投资成本一原投资账面价值+新增投资成本，计入“长期股权投资”，“其他综合收益”和“资本公积”等到投资处置时再转入“投资收益”。
1.追加投资时
借：长期股权投资
贷：银行存款
2.原权益法转为成本法时
借：长期股权投资
贷：长期股权投资―投资成本
――损益调整
――其他综合收益
三、投资企业减少投资时的转换情况
（一）成本法转换为权益法
投资企业减少投资造成的对被投资单位不再具有控制权而具有共同控制、重大影响的，原采用成本法核算的长期股权投资转换为采用权益法核算。账务处理如下：
1.追溯认定剩余股份原投资时被投资方公允净资产中属于投资方的部分与初始投资成本之间的差额。初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，不调整：若小于，其差额一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。相应分录如下：
借：长期股权投资
贷：盈余公积
利润分配―未分配利润
（备注：如果追溯的是当年的贷差，则应贷记“营业外收入”）
2.追溯认定成本法核算期间被投资方盈亏的影响
对于购买日之后到丧失控制权之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益或投资收益。
3.追溯认定被投资方分红的影响
借：盈余公积
利润分配―未分配利润
（备注：如果追溯的是当年的分红影响，则应借记“投资收益”）
贷：长期股权投资
4.追溯认定被投资方其他综合收益或其他权益变动的影响
因被投资方其他综合收益或其他所有者权益变动导致的长期股权投资价值调整，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“其他综合收益”或“资本公积一其他资本公积”，一般分录如下：
借：长期股权投资―其他综合收益
――其他权益变动
贷：其他综合收益
资本公积一其他资本公积
（二）成本法转换为可供出售金融资产
投资企业减少投资造成的对被投资单位不具有控制、共同控制、重大影响的，原采用成本法核算的长期股权投资，转换为公允价值计量的金融资产。“可供出售金融资产”按公允价值入账。账务处理如下：
借：可供出售金融资产
贷：长期股权投资
投资收益
成本法转为可供出售金融资产的账务处理可以理解为：将原有的长期股权投资处置后，购入对被投资单位施不具有重大影响、共同控制或者控制的股权份额。其中：“长期股权投资”按账面余额转出。
（三）权益法转换为可供出售金融资产
投资企业减少投资造成的对被投资单位不具有控制、共同控制、重大影响的，原采用权益法核算的长期股权投资，转换为公允价值计量的金融资产。“可供出售金融资产”按公允价值入账。账务处理如下：
借：可供出售金融资产
贷：长期股权投资
投资收益
借：其他综合收益
贷：投资收益
借：资本公积―其他资本公积
贷：投资收益
“应收股利”科目发生额=本期被投资单位宣告分派的现金股利×投资持股比例
“长期股权投资”科目发生额=(投资后治本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累计实现得净损益)×投资比例-投资单位已冲减的投资成本。
照此公式和原则计算确定“长期股权投资”账面数额的确复杂,较容易使人产生混淆,并且缺乏操作性,尤其是初学者更是茫然,笔者在新准则的实践中摸索出了一套简便易行的操作方法:
投资当年分以前年度股利,一律冲减成本;投资当年分当年股利,前冲成本后计收益;投资以后年度分股利,累积股利减累积净利,差额需判断:累积股利=累积净利,将以前已冲减的投资成本转回。
累积股利>累积净利,将(前者累积股利-后者累积净利-以前已冲减投资成本)的差额冲减投资成本。将投资企业当年应收取股利计入应收股利,将应收股利和冲减成本的差额计入投资收益。
累积股利<累积净利,则不用冲减成本。 注:累积股利就是投资企业按比例从被投资企业分得的累积股利(截止本年末);累积净利就是投资企业按照比例享有的被投资企业的累积净利。
下面结合例题进行分析:华兴公司2007年1月1日以银行存款购入天山公司10%的股份,并准备长期持有,采用成本法核算。天山公司于2007年5月2日宣告分派2006年的现金股利100000元,天山公司2007年实现净利润400000元。2007年5月2日宣告发放现金股利时,属于“投资当年分配以前年度(2006年)股利,一律冲减投资成本”。
借:应收股利10000
贷:长期股权投资——天山公司 10000(冲抵成本)
假如2007年5月2日宣告发放现金股利时包括本年实现的利润300元,则属于“投资当年分当年股利,前冲成本后计收益”投资当年实现的利润300元计入收益,其余700元属于以前年度的利润应冲减成本。
借:应收股利 10000
贷:长期股权投资——天山公司700(冲抵成本)
投资收益300
若2008年5月1日天山公司宣告分派2007年现金股利300000元。属于“投资以后年度分股利,累积股利减累积净利,差额需判断”的情形:
应收股利=300000×10%=30000(元)
应收股利累积数=10000+30000=40000(元)
应得净利累积数=0+400000×10%=40000(元)
属于“应收股利累积数=应得净利累积数,将以前已冲减的投资成本转回”
借:应收股利30000
长期股权投资——天山公司10000(转回成本)
贷:投资收益 40000
若2008年5月1日天山公司宣告分派2007年现金股利450000元。属于“投资以后年度分股利,累积股利减累积净利,差额需判断”的情形:
应收股利=450000×10%=45000(元)
应收股利累积数=10000+45000=55000(元)
应得净利累积数=0+400000×10%=40000(元)
属于“应收股利累积数55000>应得净利累积数40000,需将(前者累积股利55000-后者累积净利40000-以前已冲减投资成本10000)的差额5000冲减投资成本。将投资企业当年应收取股利计入应收股利,将应收股利45000和冲减成本5000的差额计入投资收益”。
借:应收股利 45000
贷:长期股权投资——天山公司5000(冲抵成本)
投资收益40000
若2008年5月1日天山公司宣告分派2007年现金股利360000元。属于“投资以后年度分股利,累积股利减累积净利,差额需判断”的情形:
应收股利=360000×10%=36000(元)
应收股利累积数=10000+36000=46000(元)
应得净利累积数=0+400000×10%=40000(元)
属于“应收股利累积数46000>应得净利累积数40000,需将(前者累积股利46000-后者累积净利40000-以前已冲减投资成本10000)的差额-4000恢复投资成本。将投资企业当年应收取股利计入应收股利,将应收股利36000和恢复成本4000的和计入投资收益”。
借:应收股利36000
长期股权投资——天山公司4000(转回成本)
贷:投资收益 40000
若2008年5月1日天山公司宣告分派2007年现金股利200000元。属于“投资以后年度分股利,累积股利减累积净利,差额需判断”的情形:
应收股利=200000×10%=20000(元)
应收股利累积数=10000+20000=30000(元)
[关键词] 长期股权投资;增资;成本法;权益法
[中图分类号] F275.15 [文献标识码] B
一、问题概述
近期证监会在上市公司年报检查中发现，部分公司对因纳入合并报表范围的子公司引入新的投资者，造成上市公司丧失对原子公司控制权，进而使原子公司变为联营公司的交易处理原则不统一，由于2014年修订的《企业会计准则第2号―长期股权投资》及其应用指南中并未对这种交易的处理原则做出规定，未规范该类交易的会计处理，财政部会计司在《企业会计准则解释第7号（征求意见稿）》（以下简称：《征求意见稿》）对投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或施加重大影响的会计处理原则进行了规定并公开征求意见。
《征求意见稿》对该类交易在个别报表中会计处理方式引起了较大的争议，财政部会计司在最终的《企业会计准则解释第7号》（以下简称：《正式稿》）根据意见反馈对上述交易的处理原则进行了调整，本文将结合案例讨论《正式稿》和《征求意见稿》对上述交易会计处理原则差异和各自的特点，并说明如何根据已生效的《正式稿》对该类交易进行计量。具体案例如下：
2015年1月1日，A公司支付1000万元取得了B公司100%的股权（非同一控制下合并），当日B公司净资产公允价值为900万元，账面价值为800万元，公允价值与账面价值的差异由一项固定资产导致，该资产账面价值100万元，公允价值为200万元，尚可使用10年，无残值。
2015年年末，B公司股本500万元，全年实现盈利300万元，可供出售金融资产价值上升100万元，无其他导致B公司净资产变动的事项，B公司净资产账面价值1200万元。
2016年1月1日，C公司以3000万元取得公司750万股新发行股票，增资后B公司股本为1250万元，其中：A公司500万股，持股比例为40%;C公司750万股，持股比例为60%。交易完成后A公司不再对B公司实施控制，但仍对B公司实施重大影响。
A公司和B公司按照净利润的10%提取法定盈余公积，不考虑其他因素。
二、个别财务报表中的处理
《征求意见稿》的处理原则如下：首先，将原长期股权投资视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整;然后，按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资按权益法调整后的金额之间的差额计入当期损益。
《正式稿》的处理原则如下：首先，按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值之间的差额计入当期损益;然后，按照新的持股比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。
对比《征求意见稿》和《正式稿》的处理原则可以发现，针对该类交易财政部会计司使用了不同的处理思路。
根据《征求意见稿》，上述案例的会计处理如下：
首先，将原长期股权投资视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整：
借：长期股权投资――成本1000
贷：长期股权投资1000
2015年按照购买日净资产公允价值持续计量的B公司净利润=300-（900-800）/10=290万元：
借：长期股权投资――损益调整290
贷：盈余公积29
未分配利润261
2015年B公司可供出售金融资产公允价值变动：
借：长期股权投资――其他综合收益100
贷：其他综合收益100
上述调整后，个别报表中长期股权投资账面价值=1000+290+100=1390
按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额=3000×0.4=1200，应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资按权益法调整后的金额=1390×0.6=834，差额=3000×0.4-1390×0.6=366：
借：长期股权投资――损益调整366
贷：投资收益366
上述处理后，A公司个别报表中长期股权投资账面价值=1390+366=1756;影响当期利润366元、其他综合收益100、盈余公积29、未分配利润261。
根据《正式稿》，上述案例的会计处理如下：
按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额=3000×0.4=1200，应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值=1000×0.6=600，两者差额计入当期损益：
借：长期股权投资――损益调整600
贷：投资收益600
按照新的持股比例（40%）视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整：
2015年按照购买日净资产公允价值持续计量的B公司净利润=300-（900-800）/10=290万元
借：长期股权投资――损益调整290×0.4=116
贷：盈余公积29×0.4=11.6
未分配利润261×0.4=104.4
2015年B公司可供出售金融资产公允价值变动：
借：长期股权投资――其他综合收益100×0.4=40
贷：其他综合收益100×0.4=40
上述处理后，A公司个别报表中长期股权投资账面价值=1000+600+116+40=1756;影响当期损益600、盈余公积11.6、其他综合收益40、未分配利润104.4。
三、差异及分析
对比《征求意见稿》和《正式稿》针对上述案例的会计处理可以看出，两种会计处理方式下长期股权投资在个别报表中的价值相同，差异体现在对投资收益的处理方式。从本质而言，《正式稿》采用了模拟处置法，在个别报表中，对应股权比例的下降部分视为对享有的新增投资者投入净资产的对价，而在《征求意见稿》中使用权益法进行了处理。两种不同的处理思路，导致了对投资收益的计算不同。
在《正式稿》中，其会计处理模式可以按照以下交易模式理解：2016年1月1日，A公司首先以3000万元向B公司增资，增值后A公司持股比例为100%，然后以3000万元的价格向C公司处置60%的股权。在个别报表中长期股权投资以成本法计量，处置前A公司长期股权投资账面余额=1000+3000=4000，处置部分的账面价值=4000×0.6=2400，处置部分收到对价为3000万，故投资收益=3000-2400=600。
《讨论意见稿》中，其会计处理模式类似于合并报表中使用的模拟权益法：2016年1月1日，A公司长期股权投资使用权益法核算其账面价值=1000+290+100=1390。在增资后，B公司新增净资产归属A公司部分=3000×0.4=1200，权益法下需调增长期股权投资1200万元，同时A公司付出对价价值为1390×0.6=834，上述差额=366，计入当期损益。
两种会计处理方式不影响长期股权投资期末价值的计量，但对损益的处理方式截然不同。笔者认为，《正式稿》的会计处理原则有利于实现企业会计准则的持续趋同与等效：首先，《企业会计准则第2号―长期股权投资》规定，对于控制情形下，投资方长期股权投资以成本法计量，所以使用模拟权益法与现行长期股权投资准则对后续计量的原则不符;其次，《企业会计准则第2号―长期股权投资》第15条第二款规定了投资方因处置部分权益性投资等原因丧失了对被投资单位的控制但仍可以共同控制或施加重大影响情况下处理原则，《正式稿》采用了与发生处置交易相同的处理原则，有利于实现长期股权投资计量方法的等效，提高会计信息的可比性。
四、结论
本文结合案例讨论了投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或施加重大影响的情况下，《征求意见稿》和《正式稿》对投资方如何进行会计处理的问题。通过比较分析，《正式稿》中采用的模拟处置法更为合理，且可以实现和目前长期股权投资准则的趋同和等效。
[参 考 文 献]
[1]财政部.企业会计准则解释第7号（征求意见稿）[R].2015
[2]财政部.企业会计准则解释第7号[R].2015
[3]财政部.企业会计准则第2号―长期股权投资[R].2014
[4]财政部.《企业会计准则第2号―长期股权投资》应用指南[R].2014
一、《长期股权投资》准则与《投资》准则的比较分析
1999年1月1日执行的《投资》准则从2006年2月15日改名为《长期股权投资》准则，短期股权投资、长短期债券投资全部由《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定。与《投资》准则有关长期股权投资的规定相比，《长期股权投资》准则的内容发生了许多变化，两者的具体主要差异表现为如下几个方面：
1、投资的分类对比
《长期股权投资》准则将投资分为：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；（2）投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资；（3）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资；（4）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资。而《投资》准则将投资分为：短期（股票或债券）投资、长期股权投资和长期债券投资[1]194。可见，《长期股权投资》准则按长期股权投资的具体情况进一步做了详细的分类，这就要求企业应按不同种类的长期股权投资分别采用相应的核算方法。这样，长期股权投资会计信息的可靠性和相关性大大提高了。
2、股权投资的后续计量方法对比
《长期股权投资》准则规定：对于上述第（1）、（3）两类投资，采用成本法后续计量，对于第（1）类控制的长期股权投资，在编制合并财务报表时，按照权益法进行调整；上述第（2）类长期股权投资，采用权益法后续计量；上述第（4）类长期股权投资，由《企业会计准则22号——金融工具确认和计量》规定，分别划分“交易性金融资产”或“可供出售金融资产”。而《投资》准则的有关规定的是：（1）不控制且不具有重大影响的长期股权投资采用成本法核算；（2）控制或具有重大影响的长期股权投资采用权益法核算；（3）短期投资按照成本计量，收到股利冲减投资成本。[1]207
3、长期股权投资的初始计量对比
《长期股权投资》准则规定：（1）新增企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定，若为同一控制下的企业合并，按所有者权益账面价值的份额入账；若为非同一控制下的企业合并，应当按《企业会计准则第20号——企业合并》中确认的合并成本入账，即①一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值；②通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和；③购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本；④在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。（2）除企业合并方式形成的长期股权投资以外，其他方式（如支付现金、发行权益性证券、投资者投入、非货币性资产交换和债务重组等方式）取得的长期股权投资应按公允价值入账。而《投资》准则的有关规定是：长期股权投资成本的按如下三种情况分别确定：①以现金取得长期股权时，按实际支付的全部价款作为投资成本，但不包括支付价款中包含的已宣告尚未领取的现金股利；②以放弃非现金资产（不含股权）取得的长期股权，投资成本以放弃的非现金资产的账面价值确定；③原来用权益法核算的长期股权投资改按成本法核算，或原采用成本法的改按权益法核算时，以原投资帐面价值作为投资成本。[1]202-204从两个准则的规定可知，《投资》准则没有涉及企业合并的长期股权投资处理方法。
4、权益法核算的长期股权投资初始投资时溢、折价的确认对比
《长期股权投资》准则规定：长期股权投资的初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较，当前者大于后者时，不调整长期股权投资的初始投资成本；当前者小于后者时，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。权益核算的长期股权投资不再确认股权投资差额。而《投资》准则的有关规定是：长期股权投资的初始投资成本与应享有被投资单位净资产账面价值的份额进行比较，当前者大于后者时，差额应当计入股权投资差额，并在以后各期进行摊销；当前者小于后者时，差额计入资本公积。[1]210
5、权益法核算的长期股权投资投资收益的确认对比
《长期股权投资》准则规定：按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，来确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。但投资企业应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。而《投资》准则的有关规定是：按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，来确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。[1]211
6、长期股权投资减值准备的计提对比
《长期股权投资》准则规定：成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，减值应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定处理，即按账面价值与现值之差额来计提减值损失，减值不可以转回；其他按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定处理，已计提的减值不得转回。而《投资》准则的有关规定是：减值可以转回，但转回金额不得超过其计提数[1]212。
二、《长期股权投资准则》与《国际会计准则》的比较分析
国际上有关投资的准则有：《国际会计准则第25号——投资会计》、《国际会计准则第28号——对联营企业投资的会计》；英国的《标准会计实务公告第1号——联营公司会计》和《财务报告准则第2号——对子公司会计》；加拿大的《加拿大特许会计师协会手册》第2010章、3050章；澳大利亚的《澳大利亚会计准则第1006准则——合营投资》和《澳大利亚准则第1016准则——联营投资》；中国台湾地区的《财务会计准则公报第5号——长期股权投资会计处理准则》；中国香港地区的《会计实务准则第10号——联营公司的会计处理》。
我国的《长期股权投资》准则的有关内容基本趋同于国际财务报告准则，这里仅以国际会计准则为例，比较分析《长期股权投资准则》和《国际会计准则》的主要差异。两者的主要区别在于减值准备处理和合营企业投资的核算方法上。（1）长期股权投资减值处理的比较分析。我国有关长期股权投资减值准备的处理如前述，在此不再阐述；而《国际会计准则第25号——投资会计》的规定是，因长期投资价值永久性下跌而对其账面金额的冲减，应计入收益表，当该项投资价值回升或下跌原因不复存在时，已冲减的账面金额可以转回[2]85。（2）对合营企业投资核算方法的比较。《长期股权投资》准则规定，对合营企业应采用权益法进行核算，而《国际会计准则第31号——合营中权益的财务报告》的规定是，对合营企业投资以比例合并法为主，但也可以采用权益法核算[2]111。
三、长期股权投资核算方法变动对上市公司收益水平的影响
如前所述，《长期股权投资》准则与《投资》准则关于长期股权投资的有关内容相比，变动最大的地方在于成本法和权益法的核算范围，以及在权益法下，取消了股权投资差额和合并价差等科目，并充分体现资产购买的公允价值。对于股权投资差额的处理，《长期股权投资》准则和《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》如下具体规定：①对关联企业间因合并或收购获得的长期股权投资，按账面值确认长期投资的成本，实际支付价格与账面值的差额直接确认为当期收益。②对非关联企业间因合并或收购获得的长期股权投资，按实际支付成本确认长期股权投资的初始价格。③首次执行时，按权益法核算的长期投资，对于关联企业，尚未摊销完毕的股权投资差额应全额冲销，并调整留存收益，以冲销股权投资差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本。④对于非关联企业，存在股权投资贷方差额的，应冲销贷方差额，调整留存收益，并以冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本；存在股权投资借方差额的，应当将长期股权投资的账面余额作为首次执行日的认定成本。可见，长期股权投资核算方法的变动对上市公司的影响主要体现在净资产和未来各期利润二个方面。
1、对净资产的影响。
首次执行，关联企业投资差额或者非关联企业的股权投资差额的贷方余额均会对净资产构成影响。为了评价长期股权投资核算方法的变更可能对上市公司净资产的影响程度，我们采用（股权投资差额+合并价差）/股东权益（简称EQ指标）来反映准则调整对不同公司的影响程度。通过计算，我们发现EQ指标较大的前10名公司中，EQ值均大于30%，如果股权投资差额大部分来自关联企业收购，则会大幅减少公司净资产，具体情况见下表1[3]。
表1股权投资差额和合并价差总额与股东权益（EQ）比值前10位的公司
公司名称股东权益合计（万元）①合并价差+股权投资差额（万元）②EQ②/①
ST云大4947468094.60%
ST丰华217781816983.43%
张家界231581428661.69%
ST大盈6687350152.35%
ST佳纸14076707350.25%
星美联合587772932649.89%
G创兴287511205641.93%
G*ST环球397601505537.86%
G锦投1779405641031.70%
白云山A729402203230.21%
资料来源：万德资讯、平安证券综合研究所
2、对未来各期利润的影响。
在股权投资差额取消后，将不再需要对股权投资差额进行摊销，从而影响相关企业的净利润。股权投资差额为借方余额的，净利润将增加，反之净利润将减少。为了评价长期股权投资核算方法的变更对上市公司未来各期利润的影响程度，我们采用（股权投资差额+合并价差）/净利润（简称EP指标）来反映准则调整对不同公司的影响程度。通过计算，我们发现EP指标较大的前9名公司中，EP值均大于800%，如果我们假设原来股权投资差额或合并价差按照20年摊销，净利润变化将可能达到50%以上，当然具体的影响情况仍需具体分析其摊销年限和是否来自关联并购，详见表2[3]。
表2股权投资差额和合并价差总额与税前利润（EP）比值前9位的公司
公司名称税前利润合计（万元）①合并价差+股权投资差额（万元）②EP②/①
张家界442142863232.13%
宝光药业2079600302886.34%
G甘化3177605121904.35%
ST丰华1313181691383.78%
中恒集团3174419651322.11%
新大洲A9161-86703-946.36%
星美联合314329326933.06%
G万杰263224126916.64%
G创兴149212056808.04%
资料来源：万德资讯、平安证券综合研究所
