时间：2023-07-13 16:30:30
序论：在您撰写财务报表审计的主要特征时，参考他人的优秀作品可以开阔视野，小编为您整理的7篇范文，希望这些建议能够激发您的创作热情，引导您走向新的创作高度。
一、绩效审计的主要特征
绩效审计与财务报表审计，均为审计的两种业务类型，虽然在审计的基本原理和程序方面与其他审计是相同的，但其差别是明显的，与财务报表审计相比，不同之处主要表现在：
(一)审计目标不同
一般来说，财务报表审计的目标是对财务报表的真实性、公允性发表审计意见，而绩效审计是对被审计单位资源管理和使用情况发表审计意见。
(二)审计方向不同
一般情况下，财务报表审计是对历史的财务信息进行的审查和评价，而绩效审计有可能是对未来情况进行的分析和预测，多数情况下，绩效审计要对未来提出改进建议。
(三)所依据的评价标准不同
财务报表审计所依据的评价标准基本上是相同的，即一般公认会计原则及相关具体的会计制度，绩效审计由于每个项目的具体目标不同，所依据的评价标准也各不相同。
(四)审计方法不同
财务报表审计目标的相对固定，审计所运用的方法相对比较固化。绩效审计项目的目标是多样的，审计对象范围也十分广泛，审计项目中为实现审计目标所采用的方法也是无法固定的，几乎社会科学研究的方法，在绩效审计中都有可能用到。
二、如何选择绩效审计项目
绩效审计的过程主要包括审计立项、审计准备、设计实施、审计报告和后续跟踪四个阶段。鉴于绩效审计目标的多样性和灵活性，其审计过程各个阶段的工作内容，与常规的财务报表审计相比，具有很大的不同，选择绩效审计项目应考虑的因素包括：
(一)预计的审计效果
这个因素主要考虑的是开展该绩效审计项目的收益。这些预计的可能的审计效果包括：是否促进审计事项提高经济性、效率性或效果性；是否改进了被审计单位的或项目的服务质量；是否促进了被审计单位或项目更有效地计划、控制和管理；是否进一步明确了经济责任，提高了绩效信息的透明性、准确性；等等。预计的审计效果越大，越应被选择作为绩效审计项目。
(二)资金规模
这里的资金规模主要是指被审计单位或项目的资金的规模，比如资产数额、总收入或总支出、投资额等。一般来说，资金规模越大，财务的重要性越大，越应被选择作为绩效审计项目。
(三)管理风险
主要是指被审计单位或项目在管理方面缺乏经济性、效率性和效果性的风险。有下列现象时，表明被审计单位或项目存在的管理风险较大：管理部门没有针对以往审计后提出的控制薄弱环节进行改进；公众或媒体的批评意见；预计的目标没有实现，包括未实现预计的收益，没有满足需求等；频繁的人动；大量的资金不足或亏空；项目的变更，比如更改投资规模，变更经营的目标等；单位或项目经营人员责任重叠或职责分工不清楚，导致管理上的混乱；单位或项目本身的高度复杂性或不稳定性，比如管理工作分散，多元化的利害关系方，所用的技术尖端、变化快，经营环境竞争激烈；社会各界对单位或项目的某些看法不一；一段时间没有接受过监督检查。管理风险越大，开展绩效审计后能够给被审计单位或项目带来的改进越大，则应优先选择作为绩效审计项目。
(四)影响力
主要是指体现它所具有的重大组织影响，对于社会、经济和环境的影响，公众关注的程度。如果审计事项对所在的行业或组织具有典型意义，波及面广，或着对组织或单位实现经营目标具有重要影响，则该审计项目影响力很大。审计组织对于影响力强的审计项目进行审计，审计结果容易受到有关方面的关注。因此，影响力强的审计项目应优先考虑作为绩效审计项目。
(五)审计成本和可操作性
主要是指对该项目或领域进行审计的复杂程度和可能存在的风险。确定绩效审计项目的成本和可操作性，主要是通过对备选绩效审计项目进行成本效益分析进行的。如果选择复杂或存在较高风险的领域或项目进行审计，如有关审计事项的信息或数据不易获得、责任可能被推诿或混淆、过于敏感、存在安全保密问题、没有统一明确的评价指标或评价标准的项目、审计人员的知识结构不能满足要求等，会导致审计成本增大，使审计项目缺乏成本有效性。成本和可操作性强的绩效审计项目，容易被选中。
关键词：公司IPO财务报表 审计风险 防范
针对公司在IPO过程中的业绩作假、事务所独立性问题以及企业在上市之后短期内业绩大幅变脸等现象，证监会最近了《会计监管风险提示第4号——首次公开发行股票公司审计》，围绕企业在上市过程中可能出现的问题，对会计事务所的工作提出了具体的监管要求。
1 审慎接洽公司IPO审计项目
公司IPO，即“首次公开发行”，指股份公司首次向社会公众公开招股的发行方式。公司IPO财务报表审计，就是为首次公开发行股票的公司进行的财务报表审计。
事务所在承接IPO审计业务时，应当对发行人上市动机、所处行业的基本情况及其行业地位、可能存在的高风险领域、公司治理情况及申报期基本财务指标等进行调查。同时还要注意识别、评价和处理好自身的有关独立性问题、执业能力问题、执业谨慎和职业判断等重要问题。对存在欺诈上市嫌疑或者无法应对重大审计风险的情况，事务所应坚决拒绝接受委托。而对于发行人在IPO过程中曾经更换注册会计师的情况，后任需要就其原因与前任注册会计师进行沟通，以了解发行人管理层的诚信情况。
2 明确公司IPO财务报表审计责任
财务报表编制和财务报表审计是财务信息生成链条上的不同环节，是公司财务信息质量的源头，分别由公司管理层和会计师事务所承担，两者各司其职。
2.1 管理层和治理层的责任
财务报表是公司管理层在治理层的监督下编制的。法律法规要求管理层和治理层对编制的财务报表承担完全责任，有利于从源头上保证财务信息的质量。管理层和治理层作为内部人员，对企业的情况更为了解，更能作出适合企业特点的会计处理决策和判断，应对其编制的财务报表承担完全责任。
在审计过程中，注册会计师可能向管理层和治理层提出调整建议，甚至在不违反独立性的前提下为管理层编制财务报表提供协助，但管理层仍应对编制的财务报表承担完全责任，并通过签署财务报表确认这一责任。
2.2 注册会计师的责任
按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。即注册会计师应当遵守相关的职业道德要求，按照审计准则规定计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，并根据获取的审计证据得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见。并通过签署审计报告确认这一责任。
3 防止发生执业过错
注册会计师要避免法律诉讼，防范法律责任风险，就必须在执行审计业务时尽量减少发生过失行为，更不能故意违规执业出具不实审计报告。这就需要做到：
3.1 增强执业独立性
独立性是注册会计师审计的生命。注册会计师在执行审计时应当遵守职业道德守则规定的独立性要求，在形式上和实质上与审计客户保持独立。与审计客户保持独立，可以有效保证注册会计师客观公正执业，使其在执业过程中能够做出合理的符合执业准则要求的职业判断。在实际工作中，绝大多数注册会计师能够始终如一遵循独立性原则；但也有少数注册会计师忽视独立性，甚至接受可能是错误的陈述，并帮助被审计单位掩饰舞弊。
3.2 保持应有的职业谨慎
在所有注册会计师的审计过失中，最主要的是由于缺乏应有的职业谨慎而引起的。在公司IPO财务报表审计中，注册会计师必须了解发行人的内部控制并实施必要的控制测试，对于存在内部控制缺陷的发行人，需要做出相应的评估。在细节测试中应充分关注发行人的经营模式、产销量和营业收入、营业成本、应收账款、期间费用等是否能够相互匹配；发行人的产能、主要原材料及能源耗用是否与产量相匹配等信息。对于发行人存在的盈利异常增长和异常交易，注册会计师应坚持多纬度排查，确保财务报表的真实性。对于公司申报期内毛利率高于同行业水平，而应收账款周转率、存货周转率低于同行业水平，以及经营性现金流量与净利润脱节的情况应追查其合理性，注册会计师应注意识别发行人是否存在利润操纵。
3.3 强化执业质量控制
许多审计中的差错是由于注册会计师失察或未能对助理人员或其他人员进行切实的监督而发生的。对于业务复杂且重大的IPO公司而言，往往要多个注册会计师及助理人员共同配合来完成的。如果他们的分工存在重叠或间隙，又缺乏严密的质量控制，就会发生过失。
4 恪守执业的基本要求
4.1 遵守职业道德要求
为更好地实现财务报表审计的总体目标，注册会计师执行财务报表审计必须遵守一系列的前提或一般原则，这些原则包括下列职业道德基本原则：诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好的职业行为。并按“①识别对职业道德基本原则的不得影响。②评价不得影响的严重程度。③必要时采取防范消除不得影响或将其降低至可接受的水平。”思路和方法解决处理职业道德问题。
4.2 保持职业怀疑
职业怀疑，是指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错误的迹象保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。在计划和实施审计工作时，注册会计师应当保持职业怀疑，认识到可能存在导致财务报表发生重大错报的情形。职业怀疑要求对下列情形保持警觉：①评价存在相互矛盾的审计证据。②获取引起对作为审计证据的文件记录和对询问的答复的可靠性产生怀疑的信息。③获知表明可能存在舞弊的情况。④获知表明需要实施除审计准则规定外的其他审计程序的情形。
4.3 合理运用职业判断
注册会计师在计划和执行审计工作时，应当合理运用职业判断。社会公众期望的职业判断是由具有相关的技能、知识和经验能力胜任的注册会计师作出的。注册会计师作出的职业判断是基于其知悉的特定的事实和情况，并中作出有依据的决策。比如作出的判断是否反映了对审计和会计原则的适当应用；是否基于截至审计报告日已知悉的事实和情况，作出的判断是否适当，是否与这些事实和情况相一致。对于审计报告日后获知的影响已出具的审计报告的情况和事实是否已按审计准则要求适当处理。
4.4 重视审计证据和审计风险
为了获取合理保证，注册会计师应当客观地获取和评价审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平，使其能够得出合理的结论，作为形成审计意见的基础。
注册会计师在IPO公司审计过程中应高度关注财务信息异常的情况，在了解发行人生产经营情况的基础上，将发行人申报期内的财务数据进行多纬度的对比分析，并分析发行人选用会计政策和会计估计的适当性。同时，还应关注在申报期内会计政策和会计估计的一致性，关注发行人是否存在利用会计政策和会计估计变更，人为改变正常经营活动，以影响申报期各年度利润的行为。
4.5 强调审计的固有限制
由于管理层编制财务报表是依据其会计职业判断作出的；审计程序设计和实施是基于审计职业判断作出的；加之审计追求在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要，以及关联方交易复杂性、违反法规行为的发生、各种舞弊的存在、可能导致被审计单位无法持续经营的未来事项或情况的隐蔽性，使得注册会计师即使按照审计准则规定适当的计划和执行审计工作，也不可避免地存在财务报表的某些重大错报可能未被发现的风险。但这些限制不能成为注册会计师简化审计程序、弱化审计证据、降低保证程度的理由。
4.6 坚持审计准则
审计准则作为一个整体，规范了注册会计师的一般责任以及在具体方面履行这些责任时的进一步考虑，为注册会计师执行审计工作以实现总体目标提供了专业标准。注册会计师在执行审计工作时，除遵守审计准则外，还需要遵守相关法律法规。如果法律法规与审计准则之间存在差异，应注意审计准则的专业要求必须遵守。
5 结语
近期已经有多家拟上市公司因为其财务数据异常而被迫停止IPO的步伐，天能科技、新大地均属此类。针对企业在IPO过程中操控业绩和粉饰报表的行为，注册会计师在执业过程中应当增强执业独立性、保持应有的职业谨慎、强化质量控制和恪守职业要求，进行多维度的对比成为一项必要的工作。
参考文献：
[1]《会计监管风险提示第4号——首次公开发行股票公司审计》（证监办发[2012]89号）（下称“4号文”）.
[2]侯晓红.上市公司财务报表舞弊的审计对策研究——对以虚构经济交易事实为主要特征的财务报表舞弊行为的识别[J]长春大学学报.2007，（03）.
[3]梁立国，财务报表审计的风险及防范[J]企业研究，2012（10）.
1 审慎接洽公司IPO审计项目
公司IPO，即“首次公开发行”，指股份公司首次向社会公众公开招股的发行方式。公司IPO财务报表审计，就是为首次公开发行股票的公司进行的财务报表审计。
事务所在承接IPO审计业务时，应当对发行人上市动机、所处行业的基本情况及其行业地位、可能存在的高风险领域、公司治理情况及申报期基本财务指标等进行调查。同时还要注意识别、评价和处理好自身的有关独立性问题、执业能力问题、执业谨慎和职业判断等重要问题。对存在欺诈上市嫌疑或者无法应对重大审计风险的情况，事务所应坚决拒绝接受委托。而对于发行人在IPO过程中曾经更换注册会计师的情况，后任需要就其原因与前任注册会计师进行沟通，以了解发行人管理层的诚信情况。
2 明确公司IPO财务报表审计责任
财务报表编制和财务报表审计是财务信息生成链条上的不同环节，是公司财务信息质量的源头，分别由公司管理层和会计师事务所承担，两者各司其职。
2.1 管理层和治理层的责任
财务报表是公司管理层在治理层的监督下编制的。法律法规要求管理层和治理层对编制的财务报表承担完全责任，有利于从源头上保证财务信息的质量。管理层和治理层作为内部人员，对企业的情况更为了解，更能作出适合企业特点的会计处理决策和判断，应对其编制的财务报表承担完全责任。
在审计过程中，注册会计师可能向管理层和治理层提出调整建议，甚至在不违反独立性的前提下为管理层编制财务报表提供协助，但管理层仍应对编制的财务报表承担完全责任，并通过签署财务报表确认这一责任。
2.2 注册会计师的责任
按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。即注册会计师应当遵守相关的职业道德要求，按照审计准则规定计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，并根据获取的审计证据得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见。并通过签署审计报告确认这一责任。
3 防止发生执业过错
注册会计师要避免法律诉讼，防范法律责任风险，就必须在执行审计业务时尽量减少发生过失行为，更不能故意违规执业出具不实审计报告。这就需要做到：
3.1 增强执业独立性
独立性是注册会计师审计的生命。注册会计师在执行审计时应当遵守职业道德守则规定的独立性要求，在形式上和实质上与审计客户保持独立。与审计客户保持独立，可以有效保证注册会计师客观公正执业，使其在执业过程中能够做出合理的符合执业准则要求的职业判断。在实际工作中，绝大多数注册会计师能够始终如一遵循独立性原则；但也有少数注册会计师忽视独立性，甚至接受可能是错误的陈述，并帮助被审计单位掩饰舞弊。
3.2 保持应有的职业谨慎
在所有注册会计师的审计过失中，最主要的是由于缺乏应有的职业谨慎而引起的。在公司IPO财务报表审计中，注册会计师必须了解发行人的内部控制并实施必要的控制测试，对于存在内部控制缺陷的发行人，需要做出相应的评估。在细节测试中应充分关注发行人的经营模式、产销量和营业收入、营业成本、应收账款、期间费用等是否能够相互匹配；发行人的产能、主要原材料及能源耗用是否与产量相匹配等信息。对于发行人存在的盈利异常增长和异常交易，注册会计师应坚持多纬度排查，确保财务报表的真实性。对于公司申报期内毛利率高于同行业水平，而应收账款周转率、存货周转率低于同行业水平，以及经营性现金流量与净利润脱节的情况应追查其合理性，注册会计师应注意识别发行人是否存在利润操纵。
3.3 强化执业质量控制
许多审计中的差错是由于注册会计师失察或未能对助理人员或其他人员进行切实的监督而发生的。对于业务复杂且重大的IPO公司而言，往往要多个注册会计师及助理人员共同配合来完成的。如果他们的分工存在重叠或间隙，又缺乏严密的质量控制，就会发生过失。
4 恪守执业的基本要求
4.1 遵守职业道德要求
为更好地实现财务报表审计的总体目标，注册会计师执行财务报表审计必须遵守一系列的前提或一般原则，这些原则包括下列职业道德基本原则：诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好的职业行为。并按“①识别对职业道德基本原则的不得影响。②评价不得影响的严重程度。③必要时采取防范消除不得影响或将其降低至可接受的水平。”思路和方法解决处理职业道德问题。
4.2 保持职业怀疑
职业怀疑，是指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错误的迹象保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。在计划和实施审计工作时，注册会计师应当保持职业怀疑，认识到可能存在导致财务报表发生重大错报的情形。职业怀疑要求对下列情形保持警觉：①评价存在相互矛盾的审计证据。②获取引起对作为审计证据的文件记录和对询问的答复的可靠性产生怀疑的信息。③获知表明可能存在舞弊的情况。④获知表明需要实施除审计准则规定外的其他审计程序的情形。
4.3 合理运用职业判断
注册会计师在计划和执行审计工作时，应当合理运用职业判断。社会公众期望的职业判断是由具有相关的技能、知识和经验能力胜任的注册会计师作出的。注册会计师作出的职业判断是基于其知悉的特定的事实和情况，并中作出有依据的决策。比如作出的判断是否反映了对审计和会计原则的适当应用；是否基于截至审计报告日已知悉的事实和情况，作出的判断是否适当，是否与这些事实和情况相一致。对于审计报告日后获知的影响已出具的审计报告的情况和事实是否已按审计准则要求适当处理。
4.4 重视审计证据和审计风险
为了获取合理保证，注册会计师应当客观地获取和评价审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平，使其能够得出合理的结论，作为形成审计意见的基础。
注册会计师在IPO公司审计过 程中应高度关注财务信息异常的情况，在了解发行人生产经营情况的基础上，将发行人申报期内的财务数据进行多纬度的对比分析，并分析发行人选用会计政策和会计估计的适当性。同时，还应关注在申报期内会计政策和会计估计的一致性，关注发行人是否存在利用会计政策和会计估计变更，人为改变正常经营活动，以影响申报期各年度利润的行为。
4.5 强调审计的固有限制
由于管理层编制财务报表是依据其会计职业判断作出的；审计程序设计和实施是基于审计职业判断作出的；加之审计追求在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要，以及关联方交易复杂性、违反法规行为的发生、各种舞弊的存在、可能导致被审计单位无法持续经营的未来事项或情况的隐蔽性，使得注册会计师即使按照审计准则规定适当的计划和执行审计工作，也不可避免地存在财务报表的某些重大错报可能未被发现的风险。但这些限制不能成为注册会计师简化审计程序、弱化审计证据、降低保证程度的理由。
4.6 坚持审计准则
审计准则作为一个整体，规范了注册会计师的一般责任以及在具体方面履行这些责任时的进一步考虑，为注册会计师执行审计工作以实现总体目标提供了专业标准。注册会计师在执行审计工作时，除遵守审计准则外，还需要遵守相关法律法规。如果法律法规与审计准则之间存在差异，应注意审计准则的专业要求必须遵守。
5 结语
近期已经有多家拟上市公司因为其财务数据异常而被迫停止IPO的步伐，天能科技、新大地均属此类。针对企业在IPO过程中操控业绩和粉饰报表的行为，注册会计师在执业过程中应当增强执业独立性、保持应有的职业谨慎、强化质量控制和恪守职业要求，进行多维度的对比成为一项必要的工作。
参考文献：
[1]《会计监管风险提示第4号——首次公开发行股票公司审计》（证监办发[2012]89号）（下称“4号文”）.
[2]侯晓红.上市公司财务报表舞弊的审计对策研究——对以虚构经济交易事实为主要特征的财务报表舞弊行为的识别[J]长春大学学报.2007，（03）.
[3]梁立国，财务报表审计的风险及防范[J]企业研究，2012（10）.
一、舞弊的含义
舞弊审计准则即注册会计师在审计过程中，检查被审计单位是否存在舞弊而应遵循的具体准则。因此，要理解舞弊审计准则的意义，必须先了解什么是舞弊。
会计上对舞弊的定义有许多种，例如，美国注册公共会计师协会（AICPA）将舞弊定义为“任何对财务信息的有意错误表述或故意忽略”。我国《独立审计具体准则第8号――错误与舞弊》将舞弊定义为：导致会计报表不实反映的故意行为。《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》将舞弊定义为：被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。综上所述，舞弊就是一种行为人为获取不正当的利益，而进行的有计划、有目的的故意行为。
二、中美舞弊审计准则比较
对我国舞弊审计准则的研究，我们可以发现，我国的舞弊审计准则表现出与美国的准则基本趋于一致的情况，这正体现了我国积极与国际趋同的理念，关于我国准则与美国的趋同，主要体现在以下几个方面：
1、三角理论的应用。SASNo.99将SASNo.82中列举的大量欺诈性因素的解释性说明重新归纳为三个主要特征：（1）动机/压力；（2）机会；（3）自我合理化/态度，即企业管理当局或雇员持有一种被歪曲了的道德观，使有违社会诚信原则的欺诈行为自我合理化或类似的态度。
《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》第12条中描述了舞弊发生的因素：动机或压力、机会、借口。
可见，在舞弊的原因上，我国与美国都应用了三角理论。要求注册会计师从这三方面关注舞弊风险因素，并利用从法律专家及其他人员处获得的相关信息来综合评价舞弊风险。
2、保持职业怀疑态度。SASNo.99同时指出注册会计师在从事审计业务时应保持职业的怀疑态度，特别提醒注册会计师要摒弃一些倾向，即根据过去的经验相信被审计对象诚实和正直。可以说，SASNo.99将职业的质疑态度前所未有地放到了十分重要和突出的位置上。
《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》第五章也提出了职业怀疑态度的要求。职业怀疑态度在美国及中国，都得到了充分重视，这也是中国新审计准则的一大亮点。这有利于增强注册会计师的审计舞弊意识以及对舞弊的敏感性，改进其评估舞弊风险的过程。利于降低审计师的职业风险。
3、项目组内部讨论。SASNo.99要求审计业务小组在审计过程中应对被审计对象可能欺诈的方式和从哪些方面进行欺诈等进行讨论交流。为此，SASNo.99首次在审计文献中引入了“头脑风暴法”，即“集体讨论”的概念。
《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》第六章提出了项目组内部的讨论的具体规定。要求项目组应当讨论由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性。在整个审计过程中，项目组成员应当持续交换可能影响舞弊导致的重大错报风险评估及其应对程序的信息。
可见，在新的审计准则体系下，要求通过项目组的积极讨论交流，彼此共享经验，利用小组的智慧来降低审计师的职业风险。
4、收入确认风险。在SASNo.99中对风险的判别新增加要求：推定不适当的收入是一种风险。SASNo.99要注册会计师“应当通常的”推定同收入确认相关的欺诈所导致的财务报表重大错报的风险。
《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》第52条提到：对财务信息做出虚假报告导致的重大错报通常源于多计或少计收入，注册会计师应当假定被审计单位在收入确认方面存在舞弊风险，并应当考虑哪些收入类别以及与收入有关的交易或认定可能导致的舞弊风险。
收入确认是大量财务舞弊案涉及的核心问题，一直也是注册会计师调整报表的主要理由。我国与美国规定中都对收入确认风险提出，促进了审计活动中对这一项目的审计重视。
5、管理层凌驾于内部控制之上的风险。在SASNo.99中对风险的判别新增加要求：关注管理层凌驾内部控制之上的风险。
《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》第17条中提出，注册会计师应当在整个审计过程中保持职业怀疑态度，考虑管理层凌驾于控制之上的可能性。在第四节中针对管理层凌驾于控制之上风险实施程序做了详细规定。
我国与美国的规定中都提到了注册会计师要注意管理层凌驾内部控制上的风险，管理层舞弊现象也是现在舞弊现象中审计难度较大的一方面。在准则中明确提出，利于提醒注册会计师，时刻保持职业怀疑态度。虽然这一举措加大了审计成本，但是利于注册会计师降低风险。
6、拓展询问。SASNo.99要求注册会计师向管理层询问其对本单位舞弊风险的看法以及所了解或怀疑舞弊方面的任何信息，也要求向被审计单位以外的其他个人或被审计单位各级雇员询问。在询问中，运用合理的专业判断。
《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》专门运用了一节的内容来讲述注册会计师的询问。规定了了解被审计单位及其环境的事项、询问的人员、询问的内容，并且要求在评价管理层对询问做出的答复时，保持职业怀疑的态度，考虑舞弊的风险因素。
询问被法律专家认为是调查舞弊案件中有效的方法，而注册会计师在审计活动中，询问也是必不可少的一个重要环节。在询问的各方面，我国与美国的规定都有所拓展，日趋完善。
三、对我国新舞弊审计准则的思考
我国的新舞弊审计准则虽然比旧准则有了很大改进，但对比美国的SASNo.99，我国的新准则在一些方面仍然存在问题，值得我们思考。总结起来，主要有以下方面：
1、我国应借鉴美国的风险因素理论。美国SASNo.99将舞弊性财务报告风险因素分为：管理当局的特征及对控制环境的影响（13个风险因素）、行业状况（4个风险因素）、经营情况与财务稳定性三类18个风险因素。我国也应将自己的风险因素进行适当的扩展，使其适合当前的具体情况，并且对各风险因素的认定和计量出具详细的指南，以便通过因素分析控制，有效地计量舞弊发生的概率，降低舞弊发生的频率。
2、共享经验问题。决不应仅仅局限于项目组内，而应该推而广之，拓展到前后任注册会计师之间（当然应该内外有别，某些问题只能局限于项目组内部讨论，事实上，即便同在项目组内部，不同责任人员之间也是有区别的），数据资源共享，不能以保密为借口，导致资源和成本浪费。
3、基于我国现阶段的国情，在准则的制定上应更多地倾向于规则导向。我国审计执业人员素质低下的现状不允许我们大量采用原则导向而仍应采用规则导向。为注册会计师审计舞弊财务报表建立更实用的标准和提供更详细的指南是一种必然和正确的选择。
注册会计师是依法取得专业证书并接受委托从事审计和会计咨询与会计服务业务的人员，注册会计师审计是由注册会计师接受委托针对相关审计主体进行的经济监督行为。随着社会经济市场的多元化发展，注册会计师成为规范社会主义市场经济秩序的重要力量。当前医疗卫生机构改革形势下，优化医院会计职能，加强医院财务管理，合理引入注册会计师审计制度，对于推进医疗机构资金绩效评价、强化财政监督具有重要意义和作用。
1.注册会计师审计制度的优越性分析
注册会计师审计又称独立审计或社会审计，是指注册会计师依法接受委托、进行独立执业、为社会提供专业审计服务的活动。作为重要的审计类型构成，注册会计师审计与政府审计、内部审计共同组成我国三位一体的审计监督体系，并在此基础上建立了各自相应的审计制度。所谓注册会计师审计制度，是指在一定条件下，调节和协调注册会计师独立审计中各种审计关系的规范机制或体系。
注册会计师审计，是市场经济发展的必然产物，产生于财产所有权和管理权分离，在市场经济体制中能够以独立第三者的身份，独立、客观、公正地依据法律法规对相关主体的财务状况、经营成果和现金流量等进行审计，通过获取充分的审计证据，得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见，注册会计师的审计报告注重实事求是，具有独立性、准确性与合法性的鉴证作用。
注册会计师审计制度体现了风险导向审计理念，注重依据风险评估结果进行分配审计资源，不受机械审计程序导向思维影响，注重在财务报表审计中强化风险识别、风险评估和风险应对，大大提高了审计的针对性和有效性。
注册会计师审计制度提出了新的审计报告格式，满足了财务报表使用者的信息需求。资本市场的国际化合作与竞争是当代世界经济发展的主要特征，实施注册会计师审计有利于促进现代企业制度的完善，促进对外经济的发展。新的经济体制下，通过注册会计师审计报告，了解相关审计主体财务状况和经营成果，了解国家财经法律、政策落实情况，以便进行宏观调控。注册会计师审计制度有利于维护社会主义市场经济秩序，保护社会公共利益。
2.医院引入注册会计师审计制度的必要性
财务管理是经济主体健康发展的重要环节。当前医疗卫生体制改革前提下，医院引入注册会计师审计制度，有着较为明显的必要性：
当前医院现行审计制度模式基本上是以内部审计为主并实时接受政府审计，受客观因素制约影响，医院内部审计独立性较弱，政府审计效果弱化；很多医院在财务管理方面，医疗成本核算不合理，财务行为不规范，财务监督体制缺失本文由收集整理，账目不全、账实不符、账目造假等现象时有发生、会计信息真实性偏失，资产流失严重；部分医院不能立足于实际，投资决策盲目，经济活动风险较大；在医院引入注册会计师审计制度，有利于加强医院的整体管理，促进医院可持续发展。
财务信息是会计工作的目标和基础，随着当前医疗卫生体制改革的不断深入，深化医院财务管理及会计制度改革，引入注册会计审计制度，通过注册会计师对医院财务报表进行审计，加强医院内部财务预算和成本管理、加强医改资金的使用监督等各项工作，积极防范医院财务风险，有助于提高医院会计信息质量，增强财务状况和经营成果的真实性。
医院财务报表审计在业务流程和内部控制、成本核算、资产管理等诸多方面具有诸多特殊性，将医院财务报表纳入注册会计师审计范围，建立医院年度财务报表注册会计师审计制度，有利于将注册会计师业务拓展到医疗卫生行业，引入注册会计师审计制度，有利于形成科学有效的监督体系，对于进一步加强对政府医疗卫生资金投入与规范安全使用管理，强化医疗机构财政监督具有重要作用。引入从注册会计师审计制度，是创新医院财务监督机制的必然需求。
3.医院引入注册会计师审计制度应注意的问题
当前医疗卫生体制改革形势下，医院引入注册会计师审计制度，需要立足于实际，科学合理的处理好如下相关问题：
3.1 强化审计意识，保障注册会计师审计职能的独立性
独立审计是注册会计师依法独立执行审计业务、出具审计报告和发表审计意见的专业规范需求，医院引入注册会计师审计制度，应高度重视注册会计师审计的功能作用，将注册会计师审计合理融入医院日常财务管理活动，强化医院财务内控制度，在委托关系确立后医院应积极主动的提供各种相关财会资料和必要条件，营造和谐委托关系，配合注册会计师独立执行业务，以适应市场竞争需要。
3.2 优化执业环境，保障注册会计师审计业务的合法性
整体上说，医院的经营和发展相对复杂，由于注册会计师在我国起步较晚，医院引入注册会计师审计制度还处于起始阶段，相关卫生行政、财政审计等部门应努力创造良好合理的执业环境，减少行政干预，积极完善关于医院引入注册会计师审计的法律法规保障体系，搭建医院注册会计师审计的平台，优化医院与注册会计师委托关系，加强注册会计师审计业务管理，促进医院注册会计师审计制度立足于健全法制基础上健康有序地发展。
3.3 加强继续教育，保障注册会计师职业素质的全面性
医院引入注册会计师审计业务，要求注册会计师在财务、会计、审计等方面面必须具备高深的综合知识以及丰富的实践经验，还必须针对医疗卫生行业的相关政策制度以及医院运营管理等情况理解深刻，因此，必须加强注册会计师的继续教育培训力度，注重注册会计师的医院业务知识学习，同时注重加强注册会计师的职业道德建设，加强诚信教育，进一步规范注册会计师执业行为，提高注册会计师在医院财务领域的审计职能效率，以适应时展需要。
3.4 加强审计监督，保障注册会计师审计质量的高效性
质量是注册会计师及其所在事务所的生命线，以高效质量为本，为社会提供专业化服务是注册会计师审计行业的立足点。医院引入注册会计师审计制度，是现行医院财务管理体系的有力补充和完善，医院应充分认识到注册会计师审计对于医院财务管理及自身发展的重要意义，并创新管理形式加强注册会计师审计行为的有效监督，做到内部监督与外部监督相结合，同时，创新和完善审计职能措施，保障审计质量，提高医院财务管理水平。
一、深入了解客户经营现状，发现舞弊征兆
任何企业在虚假财务报表之前总是有些迹象或征兆的，在审计职业界通常将这些征兆称为“红旗”或“警讯”，原国际六大会计师事务所之一的普华永道国际公司列举了比较重要的几方面，提醒审计人员注意，主要包括：资金短缺已影响营运周转；融资能力（包括借款和增资）下降，资金来源只能靠盈余；发展中或竞争中企业对资金有大量的需求；现有借款和和流动比率，额外借款和偿还时间的规定缺乏弹性；为维持现有的债务需要，必须获得额外的担保品；主要客户经济困难，造成坏账的可能性加大；成本增长超过收入的增长，或者受到严重市场竞争威胁；订单减少，生产压缩，预示着未来收入的下降；盈余的质量下降，不合理的变更会计政策；夕阳工业濒临倒闭的企业；对单一或少数产品，对客户或交易过分依赖；管理阶层或主管有被严格要求达成预算目标的倾向；管理阶层或主管有前科纪录，或者没有正当的理由更换审计师。
以上这些迹象都是可以通过分析发现的，一旦发现这些情况，即应予以关注，另外，在我国，如果上市公司的资本运作和关联交易频繁，业绩和股价波动异常，或者是新上市的公司，其财务报告虚假的可能性就很大。
我国通过大量的统计研究，也总结出了极有可能采取造假的公司的特征。主要形式有：前两年连续亏损，今年经营业绩没有得到根本改善的公司；前两年平均净资产报酬率达到10%，今年行业不景气的公司；资本运作和关联交易频繁的上市公司；业绩和股价波动厉害的上市公司；全行业亏损或行业过度竞争的上市公司。
二、执行分析性程序
一个健康、真实的企业，经过一年的融资，投资和经营活动，从年初的状态转换为年末状态，各项财务指标之间总是存在着一系列的平衡。年初的资金加上本期融资所增加的额外资金与本期的投资活动相匹配，本期的投资加上年初的资产总是与本期的经营活动相适应，按照财务学的观点，企业的各项财务指标之间存在钩稽关系，如果这种惯常的钩稽，均衡关系被打破。大量研究证实，分析性程序是一种应用十分广泛而且极为有效的审计方法，尤其在发现和检查财务报告舞弊方面的作用相当明显。
任何严重的财务报告舞弊，都可能使企业的财务结构出现异常的状态。归纳起来，虚假财务报表通常具有以下八个主要特征：
1.报表的主要项目及前后各期发生异常
上市公司财务报告的主要项目金额会由于经营业务的影响而在不同会计期间发生变动。真实的财务报告主要项目金额的变动一般表现为有规律的正常变动，而且上市公司能就变动原因做出合理的解释，而虚假财务报表项目金额变动较大，且对这种异常变动上市公司很难做出合理的解释。
2.报表反映的主要财务指标严重不合理
上市公司的主要财务指标包括流动比率、速动比率、资产负债率、投资报酬率、存货周转率、每股收益率等。在审计中应根据所审计的财务报告计算出主要财务指标并判断其合理性，判断其是否合理的标准包括经验数据、上年同期数据、历史最好水平、同行业平均水平等。如果计算出的财务指标与上述指标存在较大差异，这表明财务报告存在问题。
3.会计报表反映的会计利润与现金流量表反映的现金流量严重不平衡
某些上市公司为达到粉饰经营业绩的目的，往往采用资产装潢、股权置换、内部关联交易、债务重组、非货币交易等手段，增加账面利润。由于上述措施一般不会增加公司的现金流入，反而可能会因利润的增加多交所得税而增加现金的流出，结果必然导致财务报告反映的会计利润与现金流量表反映的现金流量出现严重的不平衡。如果出现这种情况，就表明该上市公司存在对财务报告进行造假的可能。
4.非经常性损益占利润总额的比重较大
一些上市公司在经营业绩滑坡的情况下，往往利用资产置换、股权置换、内部关联交易、债务重组、非货币交易等手段、来增加非经常性利润。以此来粉饰财务报告，审计人员在审计财务报告时，若发现非经营性损益占利润总额的比重较大，就该注意该报表的真实性。
5.不良资产数额较大，资产质量低下
由于虚构收入等原因，上市公司账面会有许多不良资产。如子公司亏损或业绩平平，在建工程一直挂在帐上。一些租赁、承包、托管的背后往往是这个子公司或分公司根本就不存在，如投资是否存在，是否应该计提长期投资减值准备。
6.会计利润与应纳税所得额差距过大
若一家上市公司的应缴税金数额特别大，则欠税很可能是虚构的，其造假手法就是虚开发票。根据会计公式计算的应缴税金期末余额，与公司的实际期末欠缴税额相比较，若两者相差较大，则公司造假确定无疑，反之，其收入和利润都可能是虚构的。需要说明的是，只要税法允许，上市公司对财务会计实行不同的会计政策是合理的，但是，财务会计与税务会计之间的关系在一定时期内要保持连续性，除非税务准则发生显著的变化。:
7.期后事项异常，出现经常性的第四季度调整
一、B2C模式下的审计风险特征
1.审计风险
审计风险主要指的是由于财务报表存在重大错报而导致注册会计师有瑕疵或者错误的审计意见的可能性。审计风险包括重大错报风险和检查风险，用数学模型表示如下：
审计风险=重大错报风险×检查风险
重大错报风险（risk of material misstatement）是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。此类风险与控制环境有关，但也可能与其他因素――如经济萧条有关。检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是比较严重的，但注册会计师未能及时发现这种错报。检查风险与审计程序设计的合理性和执行的有效性密切相关。
2.B2C模式下审计风险的特征
B2C模式下，审计以实时的数据库为基础，与传统的控制制度和流程区别较大，审计风险更加多样化、复杂化，主要特征如下：
（1）重大错报风险的特征。在B2C模式下，财务数据由计算机进行集中处理，传统会计流程中成熟的职权分割清晰的人为控制作用近于消失；数据存储介质及存储方式实的数字化，致使传统的账簿控制体系控制失灵；电子商务系统自身安全性、可靠性和开放性，对企业内部控制制度及其运转提出了新的挑战。
（2）检查风险的特征。在B2C模式下，原始凭证都以电子数据形式呈现，审计人员收集的审计证据也是数字化的。审计人员很难保证收集的审计证据的相关性、有效性、有用性和充分性，而且与传统证据相比，数字审计证据的还具有易破坏性。
二、B2C模式下的审计风险
1.软件风险
审计软件风险是检查风险，主要是指审计软件系统自身的缺陷造成的风险。首先，审计软件的更新滞后于会计软件的升级速度，导致审计效率和质量下降。第二，部分软件开发人员不熟悉审计、会计业务，或者不了解计算机编程知识，会导致软件自身存在运行稳定性缺陷，有可能会导致审计计算或者分析结果。
2.取证风险
在B2C模式下，企业会计信息与其他业务信息共存于企业信息化系统，互相交叉，客观上加大了审计人员取证工作的难度。
3.操作风险
操作风险指由于技术、研发及操作人员的实际操作造成的风险。目前大部分审计岗位的从业人员，传统审计经验有比较丰富的积累，但是电子商务及互联网知识和技能比较缺乏，实际工作中存在人员操作风险。
4.安全性及可靠性风险
在电子商务环境下，数字化身份验证和识别准度低于传统验证的精度，内部控制的技术和方法是通过会计软件实现的，系统环境复杂，内部控制可能出现漏洞，不能彻底杜绝会计数据造假、舞弊行为，存在重大错报的风险。
5.审计准则风险
电子商务时代，无论国际审计准则还是我国《中国注册会计师审计准则第1633号-电子商务对财务报表审计的影响》中的相关规定，都存在实施细则缺失或不完善的问题，不能很好地适应新时期审计实务的客观需要，审计风险加大。
三、规避B2C模式下审计风险的对策
1.以人为本，加强人才队伍建设降低检查风险
（1）B2C模式的商务信息流程与技术。B2C模式下，虚拟货币、电子支付、在线结算存带来了安全性和内部控制问题。因此，审计人员要熟练掌握B2C模式商务信息流程与技术，用信息化手段审查被审计单位业务流程和财务数据是否被非法篡改，鉴别会计数据的真实、可靠和准确性等。
（2）B2C模式审计程序与操作方法。对B2C模式下电子商务进行审计，审计人员需要使用审计软件系统对传统审计进行辅助审计，这就要有新的技术手段和方法体系。电子函证及远程审查工作的重点是鉴别通过网络在线获取的回函的真伪。实时监测的关键是用人工计算结果验证数据处理系统数据处理的正确性。勾稽关系测试，根据不同情况用不同的技术和方法。
2.充分评估B2C模式的经营风险降低财务报表层次的重大错报风险
（1）提高系统安全性降低审计风险。在专业工程技术人员协助下，审计人员对被审计单位的电子商务系统进行测评，降低审计风险。这包括是否制定了健全的与会计信息系统相关得管理制度等。
（2）提高审计软件性能提高抗风险能力。审计人员应从现实情况和科学性出发，自行开发或与财务软件公司合作，研制B2C模式下的审计测试软件。
3.多层面审查B2C企业内部控制降低认定层次的重大错报风险
