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序论：在您撰写会计账务处理时，参考他人的优秀作品可以开阔视野，小编为您整理的7篇范文，希望这些建议能够激发您的创作热情，引导您走向新的创作高度。
一、递延所得税内容分析
根据我国会计准则和税法的要求，企业开展经济活动获得经营成果后需要按照《企业所得税法》的要求缴纳所得税，并按照会计准则的要求进行账务处理，。按照现行《企业会计准则第18号-所得税》的规定，递延所得税分为递延所得税资产和递延所得税负债。当企业在会计上认定的所得税缴纳金额与税务机关认定的所得税缴纳金额不一致时，并且这种不一致将会在后期获得税务机关认同，那么这种暂时性的情况就是递延所得税。根据企业会计准则的相关要求和规定可知，企业在核算企业所得税时应该采用资产负债表债务方法，同时应该从资产负债表出发对资产负债表中列示的资产和负债项目进行比较和分析。企业需要了解会计准则的基本要求明确企业资产和负债的账面价值，并根据税法规定的计税基础理解应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，明确掌握企业的递延所得税负债和递延所得税资产，降低应交所得税的暂时性差异形成的递延所得税资产。简要而言，递延所得税就是会计认定的应缴纳税额与税务当局认定的应缴纳税额之间的不一致，其中形成的暂时性差异就是递延所得税金额。
二、当前会计准则下所得税会计账务处理方式
(一)当前会计准则要求所得税采用资产负债表债务法
根据当前会计准则的要求，企业在计算企业所得税时需要采用资产负债表债务法对其资产和负债进行结算，而不能再使用应付税款法或者纳税影响会计法来处理所得税。应付税款法就是将本期税前会计利润和应税所得之间的差异在当期确认为当期所得费用，在当期企业的所得税费用与本期应交所得税相等，会计期间的不同将只影响企业的所得税金额。而纳税影响会计方法与应付税款方法不同，纳税影响会计法被称为是利润表债务法，比较重视实践差异，强调收入和费用的重要性，根据收入和费用项目在会计利税法的时间差异来确认递延所得税债务和资产。而当下会计准则要求资产负债表债务法，把由于时间性差异导致的纳税金额影响保留到相反期间注销，同时企业需要根据会计准则的要求对企业的账面价值和计税基础之间的暂时性差异进行确认，从而明确递延所得税资产和负债。
(二)所得税科目设置
根据《企业会计准则第18号-所得税》文件内容可知，企业需要在资产项目中设置“递延所得税资产”这一科目，同时，在负债科目中设置“递延所得税负债”科目，在一级科目“所得税”下应该根据实际情况设置二级科目“当期所得税费用”和“递延所得税费用”，以便处理所得税暂时性的差异，提高会计信息的准确性。
(三)所得税会计账务处理操作
在实务操作中，企业应根据谨慎性原则确认递延所得税，只有当预计未来有足够的应纳税所得额时才能确认递延所得税。企业开展所得税会计账务处理工作，首要的工作就是要确定企业的计税基础。企业确定计税基础是开展所得税会计账务处理操作的重要前提和条件，企业资产的计税基础是企业根据税法规定，在计算应缴纳税额时和收回资产账面价值过程中从应税经济效益中抵扣的金额部分。相应的，负债的计税基础就是企业根据税法和会计准则的规定，从负债的账面价值中减去未来期间计算应纳税所得额可予以抵扣的金额。其次，企业要根据实际要求明确暂时性差异，充分了解递延所得税资产和递延所得税负债，并根据暂时性差异的性质将其归为时间性的差异性和非时间性的差异。在一些交易过程中，由于该类经济活动不符合资产负债的确认条件而不能直接从资产负债表中体现，但是根据企业所得税法的规定该类经济业务满足其要求，并且能够确定计税基础，这样就构成了账面价值和计税基础之间的差异。举个例子，企业在开展产品宣传或者营销过程中产生了广告费用和业务宣传费用支出，按照一般的会计准则要求可知，该类费用如果不超过当期销售收入的15%部分，将准予扣除，如果超过销售收入的15%的部分将在后期的纳税年度中进行扣除，而且这类费用将被计入当期损益，不计入资产项目中。但是，根据企业所得税法的要求，企业应该确定其计税基础，两者的差异将被视为暂时性差异，同样可以在后期中予以抵扣，可以结转成为以后年度的未弥补亏损及税款抵减，这类差异与可抵扣暂时性差异具有很大的相似性，但是其并不是由于资产或者负债的账面价值和计税基础不同而形成的。再者，如果企业开展的经济活动不属于企业合并并且交易发生并不会影响企业的会计利润，对企业的应缴纳所得税额不产生影响时，该项经济交易活动产生的资产和负债初始确认金额和计税基础是不同的，此时将会形成可抵扣暂时性差异，此时将不确认相应的递延所得税资产。在某些情况下，企业的资产或者负债的账面价值的计税基础不同，这将会产生应纳税暂时性差异，但是由于其他规定并处于多方面的考虑，将不会将其确认为递延所得税负债，比如合并产生的商誉。
参考文献：
[1]杨荣军.关于新所得税准则对企业所得税核算影响的研究[J].会计之友(下旬刊)，2007(11).
[2]马德芳.所得税会计的新旧会计准则比较分析[J].市场论坛，2007(10).
关键词：账务处理；成本核算；影响
医院成本核算的基础数据基本上都来自于会计账务，它是在会计账务处理的基础上，以科室、医疗服务项目、病种、床日或诊次等为核算对象，将医院业务活动中所发生的各种耗费按照核算对象进行归集和分配。因此，日常会计账务处理的规范性和准确性决定了成本核算的准确性。从收入来看，数据是从医院HIS系统采集而来的，而支出数据则从财务总账系统中的凭证分录中提取，会计账务的处理方法在一定程度上影响了成本核算的结果，因为成本核算不仅仅是直接费用的核算，还要将间接成本按照一定的原则和标准分摊计入，从而得到科室的全成本。医院科室成本核算涉及会计账务处理数据包括收入和支出两部分，分别从这两个方面在实际工作中碰到的问题进行探讨。
1收入数据处理与影响
1．1HIS系统收入
医院的主要收入数据是从HIS系统采集而来的，会计账务处理只需根据每天的收费汇总日报表，按照不同的收入项目计入医院收入。而成本核算，则需将所有收入项目划分到末级核算单元，而往往有时从HIS系统采集的数据不能准确归集到末级核算单元，需要人为进行拆分。从门诊收入来看，像具有开展权限的针灸推拿科和理疗科等，有些医院将其定义为临床服务类门诊科室，而有些医院将其定义为医疗技术类科室。从成本核算的收入归集来看，临床服务类科室按开单科室来归集收入，而医疗技术类科室按执行科室来归集收入。不同的科室划分会导致成本核算结果的差异化。另外，一些行政兼职的人员，其开单的收入往往被归集到院办医务部等管理服务类科室，但这些科室不应产生收入，需人为将收入拆分至相应的临床科室，因此会造成收入归集的不准确。从住院收入来看，很多医院都存在一个病区有两个科室的共用的情况。如医院的病房大楼，11楼为泌尿外科和心胸外科两个科室。从HIS采集的收入数据来看，很多由病区护士操作的收入如静脉采血，没有归集到泌尿外科和心胸外科，而是归集到11F这个科室。这种情况，我们就需要根据病人所在科室，对这些收入进行手工拆分，所以会产生收入归集不准确，从而导致成本核算结果不准。当然，也不乏有一些由于收费人员收费时操作错误或由于医务人员输入错误，而导致HIS系统中有些收入没有科室代码，收入归集到木工组等情况，这样就会有一部分的收入无法归集到具体的责任中心，只能手工将其对照到门诊其他或住院其他等调节科室中，这样就无法得到正确的数据归属。
1．2体检收入
从财务账务处理来看，日常是根据权责发生制原理进行入账。按照权责发生制的原则，即是以应收应付作为确定本期收入和费用的标准，而不问货币资金是否在本期收到或付出。也就是说，一切要素的时间确认，特别是收入和费用的时间确认，均以权利已经形成或义务（责任）已经发生为标准。也就是说，应该按照当月的实际体检收入来确认当月收入。但有些医院在处理体检收入是却参照收付实现制，以现金收到或付出为标准，来记录收入的实现和费用的发生，也就是按照当月实际收到的体检收入来确认当月的体检收入。这样，不同的收入确认方法，会导致成本核算收入上的差异。体检收入会计科目为医疗收入＼门诊收入＼其他门诊收入＼体检收入，财务会计处理只需将当月的体检收入记在该科目下，即只需当月体检收入一个要素即可。但成本核算收入处理比会计核算复杂的多，它需要同时具备开单科室、执行科室、收入项目、金额四个要素才能确认各科室的收入，而有些医院收入处理的更为明细，在收入项目下设了二级收入项目，如检查费下设CT、B超、胃镜等项目。由于成本核算需要将体检收入拆分到具体收入项目，因此，最终会造成成本核算各收入项目金额与财务门诊收入各科目收入的不一致。假设某医院某月体检收入为10万元，财务账务处理和成本核算收入处理区别见表1。
1．3外院收入
外院收入是指当地一些乡镇卫生院因设备技术局限，将部分检查化验收入送到上一级医院进行检查，这也是构成医院收入的一部分。某乡镇卫生院送上级医院的CT检查，通过财务部门结算后，上级医院需确认当月收入。往往上级医院确认收入时，CT收入入账科目为医疗收入＼门诊收入＼检查收入。殊不知，CT检查收入一般由两部分构成，一为CT检查费，其二是胶片材料。成本核算在处理该笔收入时则为分两部分，CT检查对应到检查费，胶片则对应到材料费。因此不同的收入确认方法造成了财务账务处理和成本核算结果的差异。
2支出数据处理与影响
一般情况下，成本核算应该遵循“收支配比”的原则，成本处理的数据应该和收入同步，收入记在当月，成本也应计入当月。同时每月固定成本应该有一定的连续性，如工资、奖金等。在成本核算下，成本是通过Excel形式导入成本核算系统，这些成本要不明细到科室，要不明细到职工个人。但在财务账务下，只需记到相应的“医疗支出”“管理费用”下科目即可。
2．1人员经费
从人员经费看，一般工资类经费，会计账务按当月发放工资入账，与成本核算数据基本无差异。但奖励性绩效工资即我们平时所指的职工奖金类数据，因入账口径不同，存在较大差异。一般大型综合性医院在年初时，财务部门都会根据上一年度成本及医院实际情况来制定当年度医院财务预算，奖励性绩效工资也在预算的范围。会计账务则根据年初的预算数来计提当月的奖励性绩效工资。而成本核算在处理时一般根据实际发放的数据来计入当月成本，这两者之间势必存在差额。因此我们建立一张差额统计表，对每月的两者之间的差额进行比较。一般到年底时，两者之间差异不大，因为实际发放的奖励性绩效工资要根据年初预算，控制在预算值之内。
2．2维修（护）费
医院大大小小的维修常有存在，为了维护固定资产的正常使用而发生的修理费等后续支出，在会计账务处理上，应该计入当期费用，借记“医疗业务成本”或“管理费用”等科目即可。从成本核算角度看，一些大型设备的维修，如CT更换球管的维修费，我们应该根据球管的实际使用期限，分摊计入科室成本。再如一些房屋维修，少则几万，大则几十万，这些房屋维修费若一次性计入科室成本，造成科室上下月成本跌宕起伏，对科室结余冲击很大，因此，也应根据实际分摊计入成本。在会计账务日常处理过程中，由于人为操作有误、账务处理缺乏统一规范，以及相关信息系统所提供的成本费用数据的项目划分存在过粗，与成本核算确定的成本核算项目不一致，都会造成其成本核算口径的差异化，影响成本核算结果的有效性。
作者:姚燕娟 谢春红 叶凌凌 单位:浙江恩泽医疗中心（集团）恩泽医院
关键词：会计账务处理；教学；思考
中图分类号：G63 文献标识码：A
收录日期：2012年5月16日
技能教学是财经专业课堂教学的重要组成部分。从财会专业的课程设置来看，珠算、点钞是显然的技能课程，这些课程的课堂教学绝大部分属于技能教学或称为训练教学，此外，还有不少专业技能，如：原始凭证的填制和审核、记账凭证的填制和审核、会计账簿的登记、会计报表的编制等存在于《基础会计》、《财务会计》等会计专业课程之中，因此财经专业课堂教学除了理论教学外，另一重要组成部分就是技能教学。江苏省联合职业技术学院对五年制高等职业教育会计专业的培养目标是：培养德、智、体、美全面发展，具有良好的职业道德和职业素养，正确的专业认同，具备扎实的专业基础知识，熟练掌握必备的职业技能，取得会计人员从业资格证书，为达到初级会计师水平做好知识、技能的准备，能适应会计及相关岗位需要的高素质技能型专门人才。在江苏省普通高校对口单独招生财会专业技能考试标准中，将技能考核的内容分为点钞、珠算、会计账务处理、会计电算化四个部分，各部分的分值依次分别为：40分、40分、120分、100分，合计总分为300分。作为一名多年从事对口单招财会专业技能——会计账务处理教学的老师，笔者认为要想让学生真正掌握以上各项技能，顺利通过技能考试，并为正式高考积累更多的分值，应从以下几个方面有序地展开技能教学：
一、数字入手，打好基础
加强职业技能，强化技能水平，增强学生就业竞争优势，是职业教育的基本要求。会计数字书写技能是指会计工作人员在经济业务活动的记录过程中，对接触的数码和文字的一种规范化书写技术。会计工作离不开书写，没有规范的书写就没有会计工作质量。规范化的书写技能也是衡量一个会计工作人员良好职业修养的标准。一个合格的会计人员，首先书写应当规范易辨、清晰整洁。
会计数字的书写包括阿拉伯数码的书写、数字汉字大写两大部分。对口单独招生技能考试时对会计数字书写考核的内容是：阿拉伯数字书写规范；中文大写数字书写规范；大小写金额书写对比；并应用以上知识规范地填制增值税专用发票、支票、收据、进账单等原始凭证。考试时这部分的分值为20分。从最近几年的江苏省普通高校对口单独招生财会类专业技能考试试卷看，这部分的试题都比较容易，许多学生能得满分，但也有部分学生失分严重，原因是该部分学生在考试前的练习过程中，思想上有麻痹现象，总以为阿拉伯数字和数字汉字大写很简单，连小学生和初中生都会写，以致训练时心不在焉，出现阿拉伯数字书写和中文大写数字书写和大小写金额书写不规范或者书写错误后不能使用正确的更正方法进行更正的现象，直接结果是在技能考试时扣分严重。为改变这种现象，教师应在会计数字书写训练的开始，首先以以往学生失分的情况和原因作为案例，教育学生克服麻痹心理，踏踏实实、规规矩矩地进行规范的训练，并做到持之以恒，真正达到规范易辨、清晰整洁的书写要求，使学生形成良好的书写习惯。
二、循序渐进，注重细节
按照江苏省普通高校对口单独招生财会专业技能考试标准的要求，对会计账务处理的考核内容是：原始凭证的审核；登记三栏式日记账；登记三栏式、数量金额式明细账；登记总账；更正错账；结账；编制资产负债表和利润表；将对账单和日记账核对，编制银行存款余额调节表。这部分的分值共100分。为此，我们可以把会计账务处理的基本程序分三步：第一步，编制会计凭证；第二步，登记账簿；第三步，编制会计报表。在技能训练时，应从单项技能实训开始，按照原始凭证的填制和审核记账凭证的填制和审核账簿的启用与记账规则账簿的设置与登记总账和明细账的关系及其平行登记结账、对账及更正错账资产负债表、利润表的编制这一总体教学计划，在每一环节逐一展开训练，无论是会计凭证、会计账簿还是会计报表，都要讲清每个项目的注意点，如该张原始凭证是外来的还是自制的、应具备哪些内容、应有哪些人员的签章；该企业使用专用记账凭证还是通用记账凭证，它们的编号分别是怎样的？一张完整的记账凭证应具备哪些内容等；登记账簿应使用蓝黑墨水或碳素墨水书写，不能使用铅笔和圆珠笔，红色墨水应按规定使用。三栏式总账如何登记？不同格式的明细账又如何登记；库存现金日记账应按经济业务发生的先后顺序、逐日逐笔进行登记，做到日清月结；月末结账时要划通栏单红线；编制报表时不能忘记表头的填写等等。老师在教学时应做到讲解、演示清晰，突出重点和难点，提醒学生在填制、登记时不要遗忘每个环节，让学生对会计凭证、会计账簿、会计报表的每个组成部分都有完整的印象，自己动手练习时真正做到得心应手，并能够交出完整规范的训练作业，培养学生遇事不含糊、办事不拖沓的工作作风。
[关键词]购买商誉；公允价值；确认；计量；摊销
[中图分类号]F275.2 [文献标识码]A [文章编号]1006-5024(2008)05-0184-03
[作者简介]黄秋涛，佛山市华材职业技术学校讲师，研究方向为会计学。(广东 佛山 528000)
商誉是由企业过去的交易或事项形成的，它是一种具有超额盈利能力的资源(即预期会给企业带来未来经济利益)，并且企业可以拥有或者控制这种资源。它一般具有以下特征：存在的非独立性，构成要素的不可计量性以及确认的特殊性。
根据来源的不同，商誉可分为外购商誉和自创商誉。外购商誉是指收购企业在收购或兼并其他企业时，支付的价款超过被收买企业各项净资产总额部分。而自创商誉则是在企业内部形成的。
无论是外购商誉还是自创商誉，其所形成的商誉活动都是和企业整体活动、客观环境相联系的。离开了企业的整体活动、客观环境的影响，商誉活动不能单独存在。在会计实务中，通常不确认自创商誉，只确认外购商誉，因此本文只就外购商誉稍作分析。
一、外购商誉的确认
商誉的确认，是关于将商誉认定为何种会计要素的何种细目、在何时认定以及这二者如何相互联系的问题。通常我们在会计确认时应考虑如下标准：可定义性、可计量性、相关性、可靠性。商誉是一种无形资产，在对其进行确认时也要符合以上标准。
外购商誉被认为是企业在发生并购时，收购企业所支付的总价款超过被收购企业净资产公允市价的那部分，被认为是收购企业伴随其他资产一同购入的被收购企业的商誉，又被称为购买商誉。将外购商誉确认为一定的要素项目，是对其进行会计处理的起点。
针对外购商誉的确认，在国际会计准则第22号《企业合并》中，第41段规定“交易发生时，购买成本超过购买企业在所购可辨认资产和负债的公允价值中的股权份额的部分，应作为商誉并确认为一项资产”；美国第141号准则公告《企业合并》和第142号准则公告《商誉和无形资产》中规定“公司必须将商誉认列为财务报表的资产，并单独列示于资产负债表上。并按第16号意见书的要求，以购买成本超过所取得资产和所承担债务金额的净额之差额来计量。”可见，西方会计准则一般将购买成本与取得净资产的公允价值的差额确认为商誉，并将其加以系统摊销(或直接冲销股东权益)。
我国尚未针对商誉的会计处理准则。目前适用的规范是在我国企业会计准则第20号《企业合并》中的相关规定。外购商誉是随着企业收购、兼并等联合而产生的，企业联合的方式不同，商誉的确认也有所不同。“合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。”即不确认商誉。“购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。”在会计处理上，企业购入商誉时，“借：无形资产――商誉，贷：银行存款。”
事实上，无论是国际会计准则还是我国的企业会计准则，对于外购商誉的确认都是以有无获取超额收益能力作为标准的。它必须蕴藏着可能的未来收益，企业能够借助它获得超额收益(超额收益通常是指超过平均利润率的收益)，而且必须为企业所拥有或控制。
二、外购商誉的计量
会计计量就是以数量关系来确定物品或事项之间的内在数量关系，而把数额分配给具体事项的过程。获取超额收益能力的大小是商誉的计量标准。商誉的确认依赖于计量，只有通过计量，确认才有意义。由于商誉本身存在特殊性，致使商誉的计量存在相当的困难。
目前，我国可以采用近似的方法对购买商誉进行计价。在我国企业会计准则第20号《企业合并》的第三章“非同――控制下的企业合并”中第十三条规定“初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。”
通常有三种基本的计量方法：
一种是割差法。即按照被并购企业总体资产的公允价值与其各单项可辨认资产的公允价值之和的差额来确定购买商誉。用公式表示为：商誉价值=购买总成本-(取得的有形资产及可辨认无形资产公允价值总和-承受之负债公允价值总额)=购买总成本-购买的净资产公允价值。其关键是如何正确地确定有关可辨认资产的公允价值，以及这些公允价值与估计的企业整体的公允价值是否能真正代表企业的未来价值。
第二种是超额收益本金化价格法。这里的“超额收益”是指比同行业的平均利润更高的利润。采用这种方法的基本步骤是：(1)计算企业的超额收益。超额收益=实际收益-正常收益=可辨认的净资产公允价值×预期投资报酬率-可辨认净资产公允价值×同行业平均投资报酬率。(2)将超额收益按选定的投资报酬率予以资本化。商誉价值=超额收益÷选定的投资报酬率。这种方法是以假定获取超额收益的能力将永远持续为基础的。而事实上，这种可能性极小。
第三种是超额收益折现法。即把企业可预测的若干年预期超额收益依次进行折现，并将折现值汇总以确定企业商誉价值的一种方法。它将商誉视为企业获取未来超额收益的能力，认为由于商誉为企业所创造的是超额的收益(例如，超过同行业平均水平的收益)，所以这种超额收益的现值可以作为对商誉价值的一种计量。此时，商誉价值=超额收益÷平均利润率。这种方法的不足在于缺乏可靠性。估计企业未来的赢利能力，赚取超额收益的持续时间以及选择确定恰当的折现率等都是建立在人为假设上的。
割差法几乎成为目前各国公认会计原则允许的计量商誉的唯一方法，因为与后两种方法相比它通过可辨认净资产买价减去公允市价求得商誉价值，其买价是实际发生的产权交易价格，具有客观性。买价又是经过买卖双方讨价还价最终确定的，体现了不同当事人对企业价值的判断，因而还具有公允性。我国刚的企业会计准则，也明确表明，对商誉的计量宜采用割差法。
在确认上，会计目前普遍认同的是将购买价于净资产公允市价之间的差额全部确认为商誉。然而，这似乎欠妥当：一方面，购买企业可能由于自身战略发展的需要等因素而多付出一部分，超过被购买企业价值的资本。由于商誉属于无形资产，所以如将这些差额全部记入商誉，则存在高估被购买企业资产的危险。另一方面，被购买企业可能迫于压力或其他原因不得不以低于其自身价值的价格割让给购买企业。此时，如果购买企业仍以差价作为商誉入账，显然又低估了被并购企业的资产价值。
所以，本文认为对于上述3种商誉的计量方法，最合理的应是将其超额收益折算为现值的方法。虽然这种方法存在相当的主观性，但是它却最能反映出商誉的可创造未来超额盈利能力的特征。购买商誉不会因为时间的推移而消耗殆尽，除非购买企业解体。因此，可以以购买企业持续经营为假设，以超额收益折现的方法计量购买商誉。但是，确认采用一种方法需要考虑其可行性。虽然采用超额收益折现法的确更为合理，但是其实施存在较大困难，且主观性较大。所以，在具体运用时，还要视具体情况而定，在考虑实际情况的条件下，割差法在目前状况下也有存在的理由。
三、外购商誉的摊销
(一)我国支持外购商誉摊销的理由
首先，商誉作为企业一种获取超额收益的能力不可能永久保持，随着经济社会的发展，新的科学方法和管理技术在不断涌现，企业之间的竞争也愈演愈烈，因此，被购买企业原有的商誉从总的发展趋势上来讲价值是在日益减少，应该合理摊销。
其次，购买商誉是收购方企业为了在以后获得超额收益所付出的代价，其所产生的效益只有在合并后若干年内才能表现出来，遵循权责发生制和配比原则，理应将其在受益期合理分配。
最后，既然现在的会计实务中并不单独确认企业的自创商誉，而是将与其形成有关的各种费用在发生当期作为期间费用处理，所以摊销购买商誉，使其与企业的各期收人相配比，也是与对自创商誉的处理思路相一致的。关于这一点，《国际会计准则》给予了解释：“随着时间的推移，商誉在消减，反映出其服务潜力在下降。”
(二)外购商誉摊销的具体实施。目前世界各国对外购商誉具体如何摊销，采用何种方法摊销，主要存在两种观点：一是在有效的经济寿命期内进行摊销。二是对商誉不摊销但进行价值减损评价。
国际会计准则第22号《企业合并》第45段规定“所使用的摊销方法应反映商誉产生的未来经济利益预期被消耗的方式。应采用直线法摊销。除非有令人信服的证据表明在该种情况下其他方法更为合适。”第46段“每期的摊销额应确认为费用。”并且规定“商誉在初始确认后，其有用年限通常不超过20年。”但是，“在极少情况下，可能会存在有说服力的证据，表明商誉的有用年限将超过20年而达到某个年限。企业应根据最佳估计的有用年限对商誉进行摊销；企业至少每年估计一次商誉的可收回金额，以确定是否发生了减值损失”。此外，“摊销方法的使用应保持前后期一致，除非商誉产生的预期经济利益的方式发生了变化。”“摊销期和摊销方法至少应在每年末进行一次检查。”
此外，国际会计准则也指出了在估计可使用年限时应考虑的因素：(1)所购入企业的性质及其预计寿命；(2)与商誉相关的行业的稳定性及预计寿命；(3)类似企业或行业中商誉的特征以及类似企业的典型生命周期的公开信息；(4)所购入企业的产品过时、需求变化和其他经济因素的影响；(5)单个或集体关键雇员的预期服务年限，以及所购入企业能否被另一套管理班子有效地进行管理；(6)为从购入的企业获得预期未来经济利益所需维护支出和资金水平，以及企业达到这个水平的能力和意图；(7)竞争者或潜在竞争者可能采取的行动；(8)对购入的企业施以控制的期限，以及影响其有用年限的法律、条例和合同规定。
美国的会计处理则采用对外购商誉减值的处理方法。其第142号准则公告《商誉和无形资产》中列示了对外购商誉减值测试的步骤：“步骤一：财务报表编制者应将报告单位的公允市价与账面价值相比(包括商誉)。如果报告单位的公允市价大于账面价值，商誉价值并未发生减损，公司就不再需要执行任何其他步骤了。当报告单位商誉的隐含公允市价(此指商誉的公允市价隐含在整体报告单位的公允市价中)较账面价值小时，则发生价值减损。在这种情况下，应继续第二步骤。步骤二：财务报表编制者应将商誉的公允市价与账面价值相比较。如果公允市价较账面价值小，则商誉价值已经减损，公司应在资产负债表上计列损失。”
我国企业会计准则第8号《资产减值》的第六章“商誉减值的处理”中第二十五条规定“在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值(包括所分摊的商誉的账面价值部分)与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当确认商誉的减值损失。”
本文认为商誉既然已经被确认为资产，就理应按资产的相关规定予以摊销，因此，在采取系统摊销与减值重估相结合的方式来估计商誉的减值是较为合理的。商誉的寿命估计不能达到可靠的满意程度，也无法知道商誉被耗费的方式，应该在其寿命期内进行摊销。
而在具体摊销的时候，对商誉的分摊期限，不能人为地规定，应当在充分考虑其经济寿命的基础上，确定一个合理的分摊年限区间，由企业自行确定。确定商誉摊销年限还要重视企业可以预计的寿命或行业平均寿命、关键雇员个人的或集体的预计工作年限、产品的需求变化和竞争者或潜在竞争者可能的行动等对之产生影响的因素。
但必须考虑到的是，资产是“过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”，未来的经济利益是资产的本质。如果资产给企业带来的未来经济利益(现金流量)增加或减少，就应当增加或减少资产的价值，而单纯主观的系统摊销并不能反映商誉价值的消耗。
随着时间的推移，商誉价值(创造超额收益的能力)可能不仅不会减少，还有可能增加。即使商誉会消耗，其寿命也很难确定。就商誉而言，如果其能提高企业创造超额剩余收益的能力，就不应当摊销而应当提高其价值；如果其能给企业带来超额收益的能力降低，就应当根据降低的程度摊销降低其账面价值。但是，由于对于自创商誉采取不确认原则，所以若对外购商誉的增值予以确认，则显然二者相矛盾。
综合考虑各方面因素，在目前情况下只确认外购商誉的减值而不确认其增值是较为合理的，应在合理的摊销年限内对商誉予以系统摊销。
四、结论
综上所述，本文认为首先外购商誉应当予以确认。这一点也是目前国际通行的做法。对于其计量问题还是采纳目前广泛使用的购买总成本扣除购买的净资产公允价值后的余额来计量。而摊销则应采用在合理年限内系统摊销和定期减值测试相结合的方法。
参考文献：
[1]葛家澍.中级财务会计学[M].北京：中国人民大学出版社，1999.
[2]赵海峰.企业商誉的确认[J].河南财政税务高等专科学校学报，2004，(3).
本文运用Excel最基本的表格设计、强大的函数功能（如VLOOKUP、SUMIF）和VBA技术，进行界面设计、数据调取、各种控件和命令快捷键的设置以及宏代码的编写，设计出一个较完整的会计账务处理系统。
关键词：
VBA语言；Excel函数；账务处理
在进行各个模块（一个模块对应一张工作表）设计之前，先建立一个工作簿“会计信息系统”，在此工作簿下，建立各个工作表相应完成各个模块的设计。
一、“会计科目表”设计
会计科目是进行会计记录和提供各项会计信息的基础，会计科目的标识有科目编号和科目名称，每一个科目对应一个编号和名称。在具体的账务处理中，会计科目是填制会计凭证的关键要素之一。为使填制凭证时调取会计科目的便捷，本文运用Excel提供的VBA窗体技术，以对话框形式设计出界面友好、方便操作的会计科目表，如图1。此窗体在宏编辑状态下分以下三步完成：添加用户窗体；通过设置窗体属性，更改窗体的名称和标题，以标明窗体的用途为会计科目表；在窗体上添加“列表框按钮”和“命令按钮”控件，修改名称属性，在模块表上对“命令按钮”分别编写代码，使“确定”和“取消”功能生效。其中“确定”按钮的代码。
二、“凭证”工作表设计
1.“凭证”模板的建立记账凭证是是将经济信息转化为会计信息，对经济业务进行分类核算，是对业务发生当时填制的原始凭证加以整理而编制的。利用Excel的常用功能（如设置“单元格格式”），即可设计出如图2的记账凭证模板。
2.“凭证”模板中数据的添加记账凭证的基本内容如图2中列示，其中科目编号无论是记忆或查找，工作起来都比较麻烦，利用本文前面设计好的会计科目表（图1），可以非常方便地将科目编号自动输入到光标所在的当前单元格。实现技术分两步完成：在模块表中编写显示“会计科目表”窗体的代码；打开“宏”对话框，运用“选项”按钮，设置调用显示会计科目编号窗体的快捷键（如Ctrl+z）。设置完成之后，当需要输入科目编号时，按下快捷键，弹出“会计科目表”窗体（图1），在其中直接选定确认即可。科目名称书写起来比较费时，利用Excel提供的VBA自定义函数技术，在模块表中编写自定义函数km（），如图3。设计完自定义函数km后，在记账凭证模板（图2）的“科目名称”栏输入km函数（如“=km(B6)”,B6是科目编号所在单元格）。这样，只要在“科目编号”栏输入科目编号，就自动产生科目名称了。
三、凭证库设计
1.“凭证库”模板的建立利用Excel的常用功能，即可设计出“凭证库”模板。“凭证库”工作表的作用是提供所有会计业务发生的日期、摘要、会计科目、借（贷）方金额等。用Excel开发账务处理系统时，“凭证库”的建立为“发生额及余额表”运用SUMIF函数调取数据提供了方便。2.“凭证库”模板中数据的添加凭证库的信息来自于凭证工作表，通过VBA语言编写宏代码“记账凭证栏目数据转入凭证库”，运用循环语句（DoWhile语句和For语句）逐次将“凭证工作表”中的“日期”“摘要”等数据自动转入“凭证库”工作表的相应栏目执行“记账凭证栏目数据转入凭证库”宏后，数据从凭证工作表自动结转到凭证库。
四、“发生额及余额表”设计
1.“发生额及余额表”模板的建立利用Excel的常用功能，即可设计出“发生额及余额表”模板。发生额及余额表用于统计各级科目的期初余额、本期发生额和期末余额等，如图4。
2.“发生额及余额表”模板中数据的添加首先，将“会计科目表”工作表各会计科目的“科目编号”和“科目名称”复制到本工作表的“科目编号”和“科目名称”栏下，并录入（或从上期复制得到）期初余额。
在“本期发生额”的“借方发生额”和“贷方发生额”栏运用条件求和函数SUMIF（），将“凭证库”的借方金额（或贷方金额）作为数据源，以求得各会计科目本期“借方发生额”和“贷方发生额”合计数。函数SUMIF（Range,Criteria,Sum_range）的第一个参数Range设定条件判断的单元格区域，此参数是从数据源所在工作表选取，在本系统中，可以将“凭证库”的“科目编号”所在列区域作为参数（见图4）；第二个参数Criteria设定以数字、表达式或文本形式定义的条件，在本系统中，和第一个参数相对应，将具体的科目编号作为参数，此参数是从需要数据的工作表（“发生额及余额表”）中选取（见图4）；第三个参数是用于求和计算的实际单元格区域，在本系统中，即为数据源工作表“凭证库”的“借方金额”（贷方金额）所在列区域（见图4）。设置好一个科目，其他科目用拖动填充柄的方法复制完成即可。
“期末余额”公式设置运用的原理是：“期末余额=期初借方余额+本期借方发生额-本期贷方发生额”和“期末余额=期初贷方余额+本期贷方发生额-本期借方发生额”。至此，一个中小型企业的会计账务处理系统设计完成，该子系统基本可以满足中小企业对会计业务的处理。
参考文献：
[1]文勇.利用Excel进行账务处理系统设计[J].财会月刊,2010(9).
摘 要 实质重于形式的原则在国际上是一项非常重要的会计核算原则，在会计中有着广泛的应用，本文从其涵义和重要性方面进行相关的论述，从而分析其在会计运用过程中的问题，不过着重还是谈其在会计账务处理中的应用。
关键词 实质重于形式 会计账务 运用
一、实质重于形式原则的内涵和重要性概述
实质重于形式的原则指的就是在企业进行会计工作的核算时候，需要将交易等过程中发生的经济实质作为核算的基础，而不是其外在的法律形式。因为，在实际的核算工作中，交易或者事项的外在形式无法较为真实的对实质的内容进行反映。为了能够使得会计信息充分的对企业的经营情况和财务状况进行真实的反映，仅仅依赖交易的外在形式是不行的，而如果忽略了交易本身的实质，那么可能会使得利用会计信息进行决策的管理人员决策失误。
二、实质重于形式的原则在会计账务处理中的应用
1．确认融资租赁设备或者资产中的应用
租赁可以分为融资租赁和经营租赁。所谓经营租赁就是经营租赁者只是租用别人的资产，定期付租赁费，就像我们租别人的房子只需要付租金一样。资产的保养、维护都归出租方，因为他们才是资产的主人。融资租赁者却是由于种种原因无法一次性支付购买资产的费用。于是向出租方提出融资请求，先将资产拿来用，在约定的租赁期内分期支付资产的价款。对出租方来说，他相当于提供了给承租方一笔贷款，不过贷款的形式是资产形态，在每一个收租的日子收取的租金包括两个部分：资产的本金、出租方垫付资产本金而要求的利息。融资租赁实质上是一种融资行为。这种通过融资的方式来租赁的设备资产，虽然法定意义上来讲，承租方不承担所有权，但是在租期之内，承租方具有使用该财产或者设备的权利，并且从中获取收益，在租赁期满之后，承租的单位具有购买这项资产的优先权，类似于这种情况，实质重于形式的原则发挥了很好的作用。
2．售后的回租和回购
售后的回租或者回购实际上就是一种融资的行为，不能被作为收入来对待。首先，售后的回购行为指的是企业单位将原有的固有资产以交易的形式售卖给其他的买家，会收到相应的价款。然后签订相应的转手手续和协议，表明将来的某一时刻会将财产进行购回。在货物被卖房购回之前，资产或者货物的所有权已归为购买方。但是我们如果从经济的实质进行分析可以了解到这项被转移的资产的风险和报酬实际上还是在原单位，并未被转移走，因为还有补充的协议规定其会在将来的某一时间购回。另外，就是在出售的过程中，往往售价会高于产品自身拥有的价值，如果这时被当作收入记入账目中，那么很容易形成企业利益的虚高。所以，这笔交易虽然是一项销售收入，但是从实质上进行分析，可以发现这种售后的回购仅仅是企业的融资行为中的一种。不可以作为一项收入。而售后的回租实际上是一种特殊的租赁业务，即企业将某一项资产出售之后，又通过租赁的收段来进行回租，这种行为从形式上来看为企业带来了一定的利润，而且所出售的资产的所有权及其附带的报酬和风险也一并转移了，但是从经济的实质上来看，资产在售出和租回的过程中存在资金上的联系，这种售价和租金具有非常密切的关系。所以，我们从实质来说这种售出和租回是同种交易，如果我们将在售出和租回发生的损益作为当期损益来对待，那么就不能够很好的反映出企业的经营状况。
3．在确认收入的时候
根据我国关于收入的相关规定，只有符合：商品的所有权和相应的风险和报酬已经在交易中完成转移；出售商品的一方对售出的产品没有继续管理或者控制；交易的相关收益可能流入企业；商品销售中的成本和收入能够得到可靠的计量这些条件才能却认为销售过程中的收入。在这样的规定下，例如：售后的回购行为、拥有退货权利的销售等特殊的交易方式应该被特殊的核算。根据会计准则中对于收入的相关规定，我们可以知道，一项业务，如果完成交易后，购货的一方拥有退货的权利，那么应该当作交易的实质来进行核算方法的选择。举个例子来说：在商场中，我们购物通常会有厂家打出三包的旗号，如果在三个月内出现质量问题，可以退货或者换货，根据相关的统计数据显示，这种退货的比例在1%之下，在这个例子当中，虽然商场有一定的所有权风险承担，但是基本上可以忽略不计，因而这种风险是次要的。可以在商品卖出之后，直接计入收入的账目。在这二者之中，就充分显示出了实质重于原则的作用。
4．投资过程中核算方法的选择
根据企业的会计制度中相关的规定，可以知道企业在进行投资的时候，投资比例的多少，直接影响到投资的核算方法，同时投资的实质对投资核算方法的选择也很重要。如投资比例虽然未够20%，但通过其他方式取得了对企业产生了重要的影响，那么应该采用权益的方法进行核算。反过来，应该采用成本的方法进行核算。所以，企业的会计制度一方面采用权益的方法进行核算，另一方面又采用成本的方法进行核算，一方面对持股的比例进行了规定，另一方面，又对成本法的界限进行有效的控制，而且后者的前提，也很好的体现了实质重于形式的原则。
5．在资产减值的认定中的具体运用
新会计准则列举了7种迹象作为判断是否存在减值的标准。这7种迹象是指：资产的市价当期大幅度下跌；企业经营所处的经济、法律等环境发生重大变化；有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；资产已经或者将被闲置；终止使用或者计划提前处置等。新会计准则规定企业在资产负债表中如果存在上述的迹象，就需要认定相应的减值。从法律形式上看这7种迹象的存在并不影响其价值。但从经济实质来看，这7种迹象会对资产的价值产生影响。例如．某企业由于生产技术的改变，2006年10月有条账面价值150万元的生产线被闲置。对于闲置的生产线，从法律形式上看，并未有任何的改变，但从实质上看，该生产线因生产技术的改变已使其价值产生变化。根据”实质重于形式原则”：2006年1 2月必须认定该生产线的减值。
6．在非货币易中换入的资产入账价值的确定中的具体运用
在商业交易过程中，会因为资产交易是否具有商业实质而对公司的当期损益产生影响，这一点在非货币交易中格外突出。举个例子：甲公司用账面价值200万元的医用电子仪器（该仪器的市场价值为200万元）与乙公司的一批价值210万元进口内燃机（该内燃机的市场价格为210万元）进行商品交换，若加以两家公司并不存在任何直接或间接的控制关系亦或是相互间有重大影响，那么在本次交易中甲公司的内燃机的入账价值为210元，同时获得10万元的营业外收入；然而若两家公司具有控股与子属关系，换言之是两家关系企业，则甲公司在本次交易中换入的内燃机的架势便是200万元。由此可见：如果在非货币交易里，交换入帐的商品不具有商业实质，或者不能够被可靠地计量出公允价值，那么将对交易公允与否产生影响。所以企业在商品交易中必须按照交易或事项的经济实质进行会计核算。
“实质重于形式原则“既是对会计准则的修正和补充，使得会计核算的信息同客观的事实相吻合。又为会计人员带来了较大的操作空间。有的企业为了增加自身的利益，对“实质重于形式原则” 进行有意的回避，从而很可能发生越轨的行为，这在固定资产租赁的相关分类中表现的更加明显。当然这也就告诉我们”实质重于形式原则”在实践的过程中对会计人员的综合素质等都是一个相当大的挑战。
7．在对日后事项进行调整时的事项
所谓的调整事项就是指在资产负债表日或者之前存在的事项。日后调整事项就是指在资产负债表日后的一定时期才得到新的或有力的证据证实。从上面的定义上来看，是非常符合实质重于形式的原则，也就是事项的实质在资产负债表日或者之前就存在，只不过在日后时期得到了相应的证据来证明或者修正这一点，则对于资产负债表日后的事项进行调整时，需要本着实质重于形式的原则，然后对年度的会计报表进行调整。
三、总论
近几年来，会计造假事件在我国屡见不鲜，会计界的诚信面临着巨大的挑战。如果想要使得会计形象得以保全或者使会计信息能够被社会接受，就应该从实质重于形式出发。只有坚持实质重于形式的原则，抓住经济的本质，才能在创新和时代的改变中经受住考验，使会计活动永葆活力。
参考文献：
[1]付春蕾等.实质重于形式原则在会计核算中的应用.财会通讯.2005.
[2]杜秋娟等.实质重于形式原则在新会计准则中的具体体现.现代审计与会计.2007.
关键词：会计 账务处理 会计原则 制约因素 研究
会计原则是国外的“舶来品”，是从美国的会计知识体系中引进来的一种会计概念。在我国引用会计原则一词之后，经过众多的探讨和会计研究普遍采用会计准则一词。目前我国2006年颁布的新《企业会计准则》就是指导我们企业会计工作的基本原则。因此加强会计账务处理中会计原则的制约因素研究是从事会计工作必须执行的一项工作。
一、会计原则的概述和基本特点
只有了解了会计原则的基本含义才能更好地对会计原则进行研究和探讨，才能明白其在会计事务中的具体作用。
（一）关于会计原则的概述与探讨
会计原则主要是指用于指导会计工作中的一系列的惯例、措施和程序，是保障会计工作合法、合理进行的条文规定。会计原则只是指导会计工作的文件其本身并不代表会计工作制度，也没有法律效力和强制执行的效力。
（二）关于会计原则特点的分析与论述
通过分析会计原则的一些特点，我们可以更好地了解会计工作的内容和会计工作应当遵循的基本原则，甚至还包括遵循它的基本原因。其具体的特点主要有以下几点。
1.会计原则的实践性。会计原则是人们在日常生活中的会计工作的经验总结。并不是随便的捏造出来的。是从现实工作中摸索出来的理论知识，并且形成了体系。
2.会计原则的广泛性。会计原则其使用的范围是相当广泛的，目前世界上许多国家的会计工作中都在采用会计原则，其具体的内容和形式标准也是大同小异的。
3会计原则的统一性。会计工作应该有统一的工作标准和工作指导文件，以保证会计工作的规范性。会计原则就是这样一种统一的指导标准。
4.会计原则的指导性。会计原则本身就是针对会计工作的实践进行的一种理论知识的总结或者说是会计工作规律的一种总结。因此，会计原则反过来就是指导会计工作的基本理论知识。
5.会计原则的系统性。会计原则本身就是一系列理论知识的总结，它是基于多个方面来考虑会计工作的行使准则。因此并不是单一的知识也不是横向或者是纵向发展知识体系。而是多层次组合在一起的知识体系。
二、关于会计账务处理中会计原则的制约因素的分析与探讨
会计的基本原则是指导会计工作的理论知识或者说是前提思想，就像是道德在约束人的行为一样约束会计工作。是一个虚有的框架并不像制度那么刚性或者说是有明显的界限。
（一）稳健性的原则与权责发生制原则之间的相互制约关系
稳健性原则是指面对会计核算中的不确定因素所产生的会计要素核算时，应当持谨慎的态度。不能随意处置其在账面上的表现形式。而权责发生制的原则是将当期发生的账务转换进行及时的处理，并根据其发生的时间将其记入到所属会计期间的原则。稳健型的原则往往需要根据实际的需要对未来的账务记入到本期。这就与权责发生制原则的概念相违背。
（二）稳健性原则与配比性原则之间的相互制约关系
配比原则作为权责发生制的延伸原则，主张的是尽可能地将当期发生的费用、成本和收入在同一会计期间内进行分配。而稳健性的原则是基于企业收益的角度进行考虑主张将未来可能发生的成本、费用以及损益尽可能向当期的会计期间记入，而将可能发生的收益和收入尽可能计入到后面的会计期间。因此两者在会计账面上的处理中就有相互制约的关系存在。
（三）稳健性原则与真实性原则之间的相互制约关系
稳健型的原则主张企业在会计处理中采用审慎的态度来处理账务，避免企业财务中的风险和控制性的使企业达到最初的财务目的。而真实性原则则主张企业在采取账务处理时应该站在实施求是的角度上，不计较公司的收益或者是亏损直接将客观发生的账务计入到账面上。因此两者之间存在相互制约的关系。这也是大多数企业财务信息失实的重要原因之一。同时，也是财务人员应当尽力研究的方向。毕竟这关乎国家利益和企业的长久发展。
（四）成本与市价孰低法原则与原始成本原则之间的相互制约
《企业会计法》中基于企业的角度来考虑会计的账面处理采用成本与市价孰低法来处理一些企业内部的资产，但是原始成本的原则要求资产的原始成本价格来处理在账面中的表现形式。因此两者之间也存在着相互制约的关系。
因为会计原则是基于企业和国家利益以及社会道德和公平等多重角度来制定的会计实施准则，期间难免会出现向左向右的偏差，从而产生两者或者是多者之间的制约关系。总之，我们应该根据现实的需要在会计制度的框架内来进行账面的处理工作。
参考文献：
[1]练绪宁，叶冬梅.对实质重于形式会计原则的认识[J].井冈山学院学报(社会科学版)，2009.4
[2]李艳莉.浅议谨慎性原则与其他会计原则的冲突与对策[J].太原大学学报，2008.1
[3]史明，聂慧荃，史霞.税法与会计制度差异成因分析[J].北京城市学院学报，2006.4
