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无形资产的会计处理，会计准则的规定与企业的发展存在脱节之处，在很大的程度上已经无法反应企业投入的实际情况。在资料查阅的基础上，笔者经过对比研究，本文在对无形资产的确认、计量的基本原则进行探讨的基础上，对其存在的问题进行了深入地分析，同时从确认、计量方面进行分别予以提出了具体的改进意见。在实践中具有一定的指导意义。
关键词:
无形资产;会计确认;会计计量
无形资产，其价值通常在于是一种权利或者获得超额利润的能力，如非专利技术、土地使用证、专利权等。在是否具备实物形态这一点上，通常无形资产是不具有实物形态的，但是某些无形资产的存在需要依赖于实物载体，比如计算机程序，其本身是智力成果，但是其必须要有存在的载体，这个载体就是磁盘，但这些实物形态本身并没有改变无形资产本身的特征，即其和有形资产是存在本质的不同———不具有实物形态。同时无形资产与货币资产也存在较大的差别，虽然货币也没有实物形态，比如银行存款、应收款项，但无形资产与货币不同之处则很明显，而最为清晰的一点就是:能使会计主体一个生产经营周期长期受益。无形资产如果脱离了生产经营活动，其经济价值就不复存在，会计主体持有无形资产，其目的在于服务于生产经营，获得竞争能力从而最大程度地获利。相对于不同的持有者，在会计分类上就可能得出截然不同的结论:软件公司对外销售的计算机软件，在会计处理上如果确认为无形资产，可能会让会计师感觉到好笑，但是对于购买方而言属于无形资产则确定无疑。
一、无形资产确认与计量中存在问题
1．1计量标准《会计准则第6号———无形资产》中，对投资性房产、金融工具、债务重组等经济业务的价值确认上都采取了谨慎的态度，采用以公允价值为计量基础，对此，笔者认为原有的历史成本法已经无法适应现实需求，逐步建立公允价值的计量环境，必将成为大势所趋。《会计准则第6号———无形资产》予以确认的无形资产，尽管在原有的基础上已经有了较大的突破，但是其计量标准相对于企业管理的实际仍然缺乏合理性。
1．2无形资产的初始计量新准则在其内容规定性上，较旧准则对自行开发的无形资产的计量，科学性无疑更强。但是也存在一些问题，具体体现在如下几个方面:首先，不能反映无形资产的真实价值。无形资产研究成本通常很大，尤其是不能资本化的开发成本。从谨慎的角度出发，这样对无形资产的计量方式，防止会计主体“虚报资本”。但这种会计计量方法本身并没有真正反映自创的无形资产价值。导致其账面价值远低于其实际价值，不能正确地揭示无形资产的本质。其次，在财务报告中低估资产的价值，影响投资者对会计主体未来合理的判断。按照新准则的规定只包括自创无形资产评估费用和注册费用和其他费用，结果可以使无形资产会计主体的资产负债表中的次要地位。低估了会计主体的资产价值。与此同时，由于财务报告不能反映会计主体“品牌”方面的投资，也低估了会计主体“品牌”的价值，影响投资者对会计主体的未来合理的判断。再次，抑制会计主体在研究和开发活动的热情，增加利润操纵的可能性。因为在本质上，无形资产的研究和开发是获得未来经济利益的重要手段，研究与开发费为了获得未来经济利益，研发活动成功时，可以未来的几个会计期间会计主体带来收入。并与当前利润无关。因此，研究和开发成本的处理必须谨慎的选择之间的权衡性和真实性。
1．3无形资产的后续计量从资产减值能否转回来看，我国《会计准则第6号———无形资产》中明确规定:已计提的无形资产减值准备，在现行的会计准则规定上具有不可“回转性”，在以后会计期间不得转回。这同其他资产的减值准备的处理截然不同。由此可知，二者在这一问题的处理上具有实质性的不同。
二、完善无形资产确认与计量的构想及思路
2．1对无形资产的研发费用计量方法实行多样化信息经济时代，产品的更新，技术更新的速度越来越快，研究和开发活动成为会计主体的生存和发展的生命线，会计主体为研究和开发支出占总支出的比例是越来越多。具体到会计实践，无形资产的确认，“开发成本”科目并不是无形资产的成本，而主要反映的是会计主体开发过程中的开发设计的费用。不成功的项目，如果金额较高，为一般计入“递延费用”，通过摊销处理予以平衡;而要符合“确认”条件的才能计入“无形资产”。这对会计主体的研发不具有积极作用，笔者认为应当鼓励加大研发投资，相关费用，应设置相应的二级科目，能够直接计入当期利润和损失，为了简化计算，“研究和开发费用”，根据无形资产的不同的因素来进行确认，包括:福利和发展研究、人员的工资;使用费和其他费用的发展固定资产折旧。此外，在利润表中应该是一个单独的收费项目的“开发成本”，它能够使财务报表使用者准确理解会计主体的相关信息。这样，一是自创无形资产开发成功后账面上的成本能够反映开发过程中实际发生的全部支出;二是能够解决研究费用全部费用化造成利润减少、经营者为确保利润而放弃研究开发的问题;三是会计核算能够直接反映会计主体在科技创新上投入的程度。
2．2加强和完善后续计量管理关键是加强减值准备的管理。减值准备对于无形资产而言，在会计处理上，实际上存在“不能逆转”的问题，虽然这样规定的目的在于防止进行操纵利润，但是这就导致其很多企业在核心竞争力的塑造上的投入不能持续，这种处理方式存在灵活性不够的问题，不能体现法定的原则公平性、客观性的要求。要避免这种情况的发生，首先，要进一步实现对市场信息和市场价格的完善。我们国家在信息和价格反应的市场机制的完善上和发达国家存在较大的差距，在这一方面实际上还有较长的路要走。总之，会计确认和计量的无形资产，有许多方面值得研究的，如:加工，商誉无形资产信息披露的无形资产，报废和处置等，要根据确认和进一步研究无形资产计量，研究。
参考文献:
［1］张强;无形资产会计处理与税务处理的差异［J］;财会月刊;2013年30期
［2］畅静;无形资产的确认和计量问题探讨［J］;财政监督;2014年17期
［3］张莹;知识经济条件下无形资产价值计量与摊销研究［J］;财政监督;2014年11期
[关键词]无形资产；竞争力；战略地位；品牌；价值
品牌是企业在竞争中取得一席之地的重要战略资源，加强品牌建设是创建企业文化的需要，是实现企业战略目标的需要。企业应当重视品牌这一无形资产的战略地位，重视提升品牌资产的价值。
一、品牌的界定
简单的说，品牌是材料、产品或商品提供者的一种承诺，是消费者对消费物品的认识程度，它能对消费行为产生影响，能够给资产所有者带来增值。
1.品牌的含义
“用来证明所有权，作为质量的标志或其他用途”是《牛津大辞典》对品牌的定义。
菲利普・科特勒认为品牌是一种名称、术语、标记、符号或图案或是他们的相互组合，用以识别某个消费者或某群消费者的产品或服务，并使之与竞争对手的产品或服务相区别。
2.品牌的组成
一是品牌名称，是指品牌中可以用语言表达的部分。
二是品牌标志，是指品牌中易于识别，但不能用语言称呼部分，如记号、图像、图案、色彩等。
3.品牌的特性
一是品牌的内涵性，品牌不是一个空洞的概念，它代表了商品的质量、品质，甚至代表了商品提供者的信誉，用它可以讲商品与其他商品区别开来。
二是品牌的形式化，品牌属于无形资产，但它通过品牌名称、品牌标志，以一定的图像、符号作为传播信息的载体，如快餐品牌：麦当劳、KFC，如可乐品牌：百事可乐、可口可乐。
三是品牌的排他性，法律确定品牌的所有者对品牌具有专有权利，即使其他商品提供者可以提供质量、品质完全相同的商品，也不可以未经许可使用同一品牌。
四是品牌价值的不确定性，一个品牌的价值受多种因素的影响，其价值的波动性比较大，由此也决定了品牌价值评估的复杂性。
二、品牌在价值链中的作用
1.品牌对供应商的作用
这里的供应商主要是指生产产品的材料的供应者，对于他们来讲，品牌可以用以识别其所提供的原材料的品质的优劣和提供服务的质量，并使之与竞争对手的材料或服务区别开来。
2.品牌对制造商的作用
对于制造商来讲，品牌代表了其对消费者的一种承诺，制造商以品牌所代表的产品的特性进行生产制造，满足特定品牌的消费者需求，区别于市场上其他产品。
3.品牌对营销商的作用
对于营销者，品牌有利于产品的销售和占领市场，有利于保护品牌所有者的合法权益，有利于扩大产品组合，有利于企业实施市场细分战略。
4.品牌对消费者的作用
对消费者而言，品牌有利于消费者辨认、识别、选购商品，有利于维护消费者的利益，有利于消费者得到相应的便利，如服务等，有利于消费者形成品牌偏好，满足其精神需求。
三、品牌资产战略地位
无形资产所代表的是一种资源，相比有形资产，它同样具备十分重要的战略地位，具有更大的价值创造潜力。品牌是典型的无形资产，是与品牌、品牌名称和标志相联系，能够增加或减少企业所销售产品或服务的价值的一系列资产与负债。它是一种超越商品或服务本身利益以外的价值，经过提升形成的整合性总体价值。比如，一件做工精致的T恤成本为30元，但如果贴上Prada的服饰品牌，其价格也许要增加不止10倍。品牌资产由其知名度、美誉度、忠诚度和联想度构成。品牌资产的战略地位如下：
首先，从公司战略层次而言，品牌的创立计划必须与公司的总体战略相协调。品牌作为一种重要的战略性无形资产，是企业整体素质的浓缩和概括表现。品牌的创立与发展状况，是企业信誉、知名度的象征。如果企业采用发展战略，则品牌资产的建立与维护就应该采用积极的态度，选择明确的发展方向，与企业的市场开拓和资本扩张步骤一致。
其次，从竞争战略层次而言，品牌资产在企业的市场竞争中发挥不可小觑的力量，是企业参与竞争的强有力的武器。企业打入目标市场，建立自己的品牌优势，借助品牌的影响力继续开拓市场，巩固市场地位。可乐领先企业可口可乐公司的总裁曾说过一句经典的话：“如果一场大火把可口可乐烧光，第二天我就可以再造一个可口可乐！”可见品牌的重要性，只要品牌未被打败，强大的竞争力就存在，这就是品牌的战略意义。
最后，从职能战略层次而言，品牌的创建和维护是企业经营活动中的重要部分。在与价值链中的各方打交道的过程中，优质强大的品牌实力是公关的强有力手段，而在这一过程中，品牌也在不断的丰富发展。某化妆品公司借助品牌获得高额利润，他们向消费者宣称：“我们在车间生产的是化妆品，在店铺里出售的是希望。”品牌资产可以被用作促销工具，但它又不仅仅是一种工具，它是一种战略型的资产。
四、结束语
无形资产是企业的重要财富，在为企业创造利润的过程中担当着越来越重要的角色。在知识经济时代，无形资产已经成为企业的重要战略资源，是企业核心竞争力的构成要素，在企业的发展过程中发挥着巨大的作用。世界各国的经济增长越来越依靠知识，知识、技能、人力资本和信息等无形资产的产生和应用，无形资产在国民经济、社会发展和科技进步中的战略地位将进一步增强。现代企业必须认识到并重视无形资产的战略地位，将对无形资产的保护和管理提上企业日程，利用好企业的无形资产，管理好无形资产，避免无形资产的流失，使无形资产发挥更大的价值增值作用。
参考文献
[1]赵仕红.我国企业的品牌战略研究[D].南京理工大学，2008.
[2]关忠诚，程刚.联合品牌战略研究[J].重庆大学学报（社会科学版），2006，02：38-43.
[3]王贤斌.论无形资产的战略地位及其信息的战略披露[J].重庆工学院学报，2006，03：68-71.
[4]康森.无形资产战略分析[J].江苏商论，2008，06：123-125.
[5]冉立平.基于平衡记分卡的企业战略实施研究[D].哈尔滨工业大学，2010.
作者简介
步入新世纪以来，投资贸易更为方便自由，产业的知识共享与世界经济的标准化已经逐步完善。随着我国市场体制的改革，当代企业制度变得更加科学合理，社会的进步推动着科学技术的革新与发展，无形资产当前已经广泛的普及到了各类企业当中，所代表的价值正逐步加大。
一、加强企业无形资产的管理
（一）强化对企业无形资产的理解
自改革开放以来，全国经济迅速复苏，但经济增长过快也带来了一些问题。直到如今，我国多半企业对于无形资产的概念微弱，甚至没有相关的了解，对于专利技术，商标权之类的无形资产不闻不问，既不体现应有的价值，也不对其进行管理与维护，在这种情况下，无形资产的应用与开发已经成了无稽之谈。要知道，当前社会正处于一个网络信息化的高速发展时代，无形资产在当前有着不可比拟的作用，是在当下激烈的市场竞争中的一个“杀手锏”。因此，企业必须对无形资产有一个明确的概念，充分理解与把握[1]。
（二）无形资产的概念
无形资产，指的是企业长期或某一段时间使用的没有物质实体的资产，包含专利权、版权、秘密制作法与配方、商誉以及专营权等，企业利用此类的无形资产来为自身赢取更多的信誉以及效益。无形资产其特征主要表现为：首先，无形资产没有物质实体，它的存在与价值的体现方法只能用思想观念来感觉，而无法用感官感觉到，这是无形资产与其他类型资产的明显差距。其次，它的存在是独一无二的，从无形资产的的各个体现方面上，例如数量、功能以及存在形式皆具有单一性，在市场上不会有与之相同的无形资产。同时，它的损耗形式也同样存在着单一性，单一的无形消耗。再次，无形资产有一种未知性，未来所能带回的经济效益难以评估，人们很难对此进行预计。同时，由于并没有物质实体，对它与其他资产所带来的效益难以进行区分，无形资产的使用寿命是没有任何方式进行预估的，更为先进的专利技术出现，市场的竞争，市场的需求以及消费者各个阶段的消费心理都是影响无形资产有效使用期限的重要因素。
（三）保护现有的无形资产价值
在对企业无形资产进行充分理解之后，还应针对无形资产展开相应的保护措施，我国真正发展时期只有短短的几十年，想要在国际社会上站稳脚跟，保护无形资产的任务就显得极为重要，积极了解国内外相关局势，对自身所拥有的无形资产的相关信息定期收集，以免错失良机使得无形资产贬值。再就是应针对无形资产做出有效的保护工作，以免被别有用心的违法分子侵袭、盗窃而受到损失。虽说是无实质化的资产，正常情况下其经济价值是较为稳定的，但这并不能肯定无形资产就不会受到其他因素影响而贬值。例如：产品质量问题，售后维权问题，宣传力度问题，信誉度问题以及生产能力问题等，这些问题都会引发无形资产发生贬值。因此，企业应及时的对无形产业所存在的价值进行分析研究，确保无形资产不出现因人为因素而出现问题，切实有效的保障无形资产的存在价值。值得一提的是，一旦企业的无形资产发生了损坏、被窃取情况。应通过相关的法律来维护自身的权益，最大程度上保护自身资产。一个合格的企业，应在守住自己的经济来源，更要对无形资产做到优化更新[2]。
二、对无形资产正确评估
计算无形资产是否有一定的精准性，计算所采用的方法是否切实有效。会直接影响到会计信息的效果。但因为无形资产是无实质性的存在，含有未知性与单一性，这类因素会使在企业运作时，会使得无形资产的费用与摊销杂乱无章，经过会计理论界与会计执业界多年来对无形资?a的探讨更具有深度与意义。
对无形资产价值的评估有着三种不同的观点，首先是通过无形资产的成本来确定无形资产的价值，其次是通过无形资产的使用价值来判断多具有的价值。再次，通过无形资产产生的效益来进行预估评判。但结合实际问题，通过无形资产的使用价值来衡量无形资产的价值并不能用货币来直观的体现，而通过无形资产的效益来衡量无形资产的价值也不够客观。与上述两种方法相比，通过无形资产成本来衡量无形资产价值是较为科学合理的。
总的来讲，在探究无形资本的过程中，其各个方面所有的支出都应视为无形资产的资本，而对于研究过程中的未知性，项目的成功或失败不可预测。因此，在开发期间发生的支出应之间记录为当期费用。另外倘若项目研发成功可以直接当做无形资产的情况下，将其记录我无形资产成本的价格实际上是以申请法律援助以及取得相关保护的费用，而且并不触犯任何法律法规，但这种行为与历史成本并不相之匹配，无法衡量无形资产的真实成本与价值，将庞大的的费用去转移给其他企业，这一做法使得无形资产的真实价值得不到应有的体现，从利益角度来看，该类方法与原则也是不相同的。因此，真实的记录有着属于自己的重要价值，确认企业通过无形资产项目的可行性，在探究研制过程中所消耗的费用一并封入无形自残的价值之中[3]。
关键词：企业会计准则；政府会计准则；小企业会计准则；无形资产摊销
无形资产，是指企业或者政府会计主体拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。如专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等。会主体取得无形资产之后涉及到后续摊销的账务处理，账务处理规范与否直接关系到会计主体资产和费用等会计要素的确认、计量以及报告的信息质量。《企业会计准则第6号――无形资产》（财会[2006]3号）、《小企业会计准则》（财会[2011]17号）以及《政府会计准则第4号――无形资产》（财会[2016]12号）这三项会计准则的规范各有特色。仔细分析三者之间的相同点和不同点，对于提高我们的职业判断能力具有重要意义。
一、三项准则对无形资产摊销要求的相同点
（一）将无形资产的使用寿命分为两类
《企业会计准则第6号――无形资产》第十六条规定：“企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。”《政府会计准则第4号――无形资产》第十五条规定：“政府会计主体应当于取得或形成无形资产时合理确定其使用年限。无形资产的使用年限为有限的，应当估计该使用年限。无法预见无形资产为政府会计主体提供服务潜力或者带来经济利益期限的，应当视为使用年限不确定的无形资产。”《小企业会计准则》第四十一条规定：“无形资产应当在其使用寿命内采用年限平均法进行摊销。”同时指出：“小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于 10年。”由此可见，三项准则实质上都将无形资产分为两类：一类是使用寿命有限或可以确定的无形资产，另一类是使用寿命不可确定或者不能可靠估计其使用寿命的无形资产。
（二）使用寿命有限的无形资产一般应当摊销
《企业会计准则第6号――无形资产》第十七条规定：“使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。”《政府会计准则第4号――无形资产》第十六条规定：“政府会计主体应当对使用年限有限的无形资产进行摊销，但已摊销完毕仍继续使用的无形资产和以名义金额计量的无形资产除外。”《小企业会计准则》第四十一条规定：“无形资产应当在其使用寿命内采用年限平均法进行摊销。”可见，除了政府会计准则中规定的名义金额计量的无形资产以外，三项准则都要求对使用寿命有限的无形资产在使用寿命内进行摊销。
（三）摊销金额根据受益对象计入资产成本或当期费用
《企业会计准则第6号――无形资产》第十七条规定：“无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。”
《政府会计准则第4号――无形资产》第十八条规定：“政府会计主体应当按月对使用年限有限的无形资产进行摊销，并根据用途计入当期费用或者相关资产成本。”《小企业会计准则》第四十一条规定：“无形资产应当在其使用寿命内采用年限平均法进行摊销，根据其受益对象计入相关资产成本或者当期损益。”三项准则都要求将摊销金额记入相关资产成本或者当期费用。
二、三项准则对无形资产摊销要求的不同点
（一）使用寿命不确定的无形资产是否摊销的要求不同
《企业会计准则第6号――无形资产》第十九条规定：“使用寿命不确定的无形资产不应摊销。”《政府会计准则第4号――无形资产》第二十条规定：“使用年限不确定的无形资产不应摊销。”《小企业会计准则》第四十一条规定：“小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于 10年。”可以看出，企业会计准则和政府会计准则都规定使用寿命不确定的无形资产不应摊销，而小企业会计准则要求在不低于十年的期限内摊销。
（二）无形资产摊销方法的要求不同
《企业会计准则第6号――无形资产》第十七条规定：“企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。”《政府会计准则第4号――无形资产》第十八条规定：“政府会计主体应当采用年限平均法或者工作量法对无形资产进行摊销，应摊销金额为其成本，不考虑预计残值。”《小企业会计准则》第四十一条规定：“无形资产应当在其使用寿命内采用年限平均法进行摊销。”由此可知，政府会计准则和小企业会计准则明确规定了采用年限平均法或工作量法进行摊销，企业会计准则规定与国际会计准则趋同，融入更多的职业判断。
（三）无形资产应摊销金额的要求不同
《企业会计准则第6号――无形资产》第十八条规定：“无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：（一）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产。（二）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。”《政府会计准则第4号――无形资产》第十八条规定：“应摊销金额为其成本，不考虑预计残值。”小企业会计准则没有明确规定应摊销金额，但是根据小企业会计准则简化核算原则，应该也是按照成本进行摊销。可见，企业会计准则的规定相对复杂。
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部.《企业会计准则第6号――无形资产》.财会[2006]3号
关键词：营销性无形资产 转让定价 关联交易
随着“入世”后中国国内市场的不断开放，跨国营销交易模式越来越多地被跨国公司运用于中国境内。一些外国企业在中国投资设立子公司或合资公司，授权这些关联实体在中国生产销售其产品或服务并使用其拥有的专利技术或商标品牌，收取特许权使用费。大量由营销性无形资产创造的利润被归入了境外的母公司，严重损害了我国的税收利益。鉴于营销性无形资产范围和概念的界定模糊，并且营销性无形资产的定价具有高度的事实依附性，合法有效的规制营销性无形资产转让定价交易，对保证转让定价税制实施的正当性目标实现，防止国际税收争议发生和消除国际重复征税风险起到重要的意义。
一、营销性无形资产的概念界定
目前许多国家的转让定价税制中并没有对无形资产概念范围作出精确的界定，而营销性无形资产相对而言更是一个外延模糊的概念。《OECD转让定价指南》将无形资产划分为贸易性无形资产和营销性无形资产。以列举的方式将营销性无形资产定义为：包括商标、商号、客户名单、销售渠道和对相关产品具有重要促销作用的独特名称、符号或图画。我国在2009年1月国家税务总局的《特别纳税调整实施办法（试行）》中规定无形资产的转让和使用，包括土地使用权、版权（著作权）、专利、商标、客户名单、营销渠道、牌号、商业秘密和专有技术等特许权，以及工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务。由此引出了营销性无形资产包括商标、客户名单、营销渠道、牌号和商业秘密等。
营销性无形资产是在营销活动中产生或创造的能为某些主体带来超额能力的营销支出。营销性无形资产的形成具有高度的事实依附性。首先，只有那些成功的营销活动才可能创造产生某种营销性无形资产，营销活动包括广告促销费用的投入、商品或服务的内在质量或技术性能、销售或服务的技巧、营销理念、人员的素质投入、外在的环境、服务在相关市场上的竞争性和独特性等。其次，只有超常规的营销费用才能产生营销性无形资产。但如何确定超常规的营销费用具有高度事实依附性，它需要在个案中结合特定的商品或服务的品质特点、相关行业和市场条件和情况以及营销活动的实际效果等因素进行具体分析判断。
二、营销性无形资产的转让定价的方法
近几年，随着我国跨国交易的不断发展，对于营销性无形资产的案例不断的增多，传统的转让方法在实践中遇到了很多难题，目前《OECD转让定价指南》指出可以采用可比非受控交易法、交易净利润法、以及利润分割法对无形资产的价格进行调整。
1、可比非受控交易法
可比非受控价格法是指以非关联方之间进行的与关联交易相同或类似业务活动所收取的价格作为关联交易的公平成交价格。应特别考察关联交易与非关联交易在交易资产或劳务的特性、合同条款及经济环境上的差异，包括无形资产类别、用途、适用行业、预期收益、开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及期限、受让成本和费用、功能风险情况、可替代性等。
但由于营销性无形资产的高度事实依附性和无形资产本身的独特性及排他性，通常很难在公开信息中找到公允的第三方价格，可比非受控价格法的应用收到了很大的限制。
2、交易净利润法
交易净利润法是以可比非关联交易的利润率指标确定关联交易的净利润。可比性分析应特别考察关联交易与非关联交易之间在功能风险及经济环境上的差异以及影响营业利润的其他因素，具体包括执行功能、承担风险和使用资产，行业和市场情况，经营规模，经济周期和产品生命周期，成本、费用、所得和资产在各交易间的分摊，会计处理及经营管理效率等。
交易净利润率法在应用中存在的问题是难于找到可比性的交易数据，以及需要对形成差异的因素进行调整，工作量较大。
3、利润分割法
利润分割法根据企业与其关联方对关联交易合并利润的贡献计算各自应该分配的利润额。应用利润分割法一般应进行贡献分析或残值分析。贡献分析是通过计算综合净利，检验关联企业在关联交易中的功能，通过分析财务数据资料来规定利润分割的百分比，然后进行转让定价的调整。残值分析是通过计算综合净利，检验关联企业在关联交易中的功能，按贡献分割残值，如对关联企业研究与开发费的分割问题。运用利润分割法通常是分割净利，在不可能确定受控交易的费用分摊时，才分割毛利然后分摊费用。
利润分割法被认为是无形资产转让价格最可靠、最适合的方法。但此种方法的也有局限性，如从境外关联方获取资料的难度大，其次因为各国的会计惯例和货币政策不同，估量关联企业在受控交易中的合并利润和成本也存在困难。
三、我国营销性无形资产转让定价政策存在的问题
1、我国对营销性无形资产方面的立法不健全
我国对营销性无形资产的范围列举不全面，还没有营销性无形资产相关的法律规定，导致关联企业在制定无形资产交易价格时没有参考依据，税务机关在处理转让定价案件中面临被动局面。
2、营销性无形资产的价值确定没有明确的指导规则
营销性无形资产的价值具有高度事实依附性，目前我国没有专业的无形资产的价值评估机构，对营销性无形资产的价值确定更没有明确的指导规则。
3、转让定价方法难以操作，缺乏转让定价方法可借鉴的案例
因为不容易找到可比性的交易以及营销性无形资产本身的不确定性，造成转让定价方法难以操作。中国应借鉴国外发达国家的转让定价方法经验，列举如何使用转让定价方法，通过大量的说明案例辅助定价方法的使用。以利于税务机关和纳税人更深刻的恰当的理解和使用调整方法，有助于在实践中更好的维护国家的税收权益。
4、预约定价安排程序繁杂，成本高，历时长
中国虽然颁布了有关预约定价方面的法律规范，预约定价也开始在各地相继实践。但与市场经济发达国家相比，仍然存在不少问题。概括起来主要表现为以下几个方面：预约定价安排程序繁杂，成本高，历时长。一般只有大中型的跨国公司才可能选择无形资产的预约定价安排。
四、完善我国营销性无形资产转让定价的建议
1、完善我国营销性无形资产转让定价的立法工作
我国目前对营销性无形资产方面的相关政策还寥寥无几，应借鉴有关国家的立法和实践经验，完善我国营销性无形资产转让定价的政策。营销性无形资产的外延模糊，对其做出确切的定义很难或不符合现实，税务机关应尽可能概括并列举营销性无形资产的范围。对营销活动构成、营销性无形资产的形成条件以及如何确定可归属于营销性无形资产价值的收益等问题，给出详细的指引。随时收集相关案例，建立案例信息库以供参考。
2、赋予税务机关事后调整的权力
税务机关审核定价方法是否符合独立交易的原则，要看整个合同履行期间当事方的实际履行行为和经济结果，交易当初的价值的独立正常并不能代表整个合同期的交易价格符合正常交易原则。所以税务当局应根据交易的实际结果，对定价方法确定的利润分配的结果进行重新的调整，有必要赋予税务机关根据交易的实际履行情况的发展变化进行事后调整的权力。
3、加强与关联企业实体所在国税务当局的沟通
要尽可能争取得到关联企业实体所在国税务当局认同和配合，避免因事后重新调整而产生无法消除的国际重复征税，这不仅关系到各国税收的利益，更影响到纳税人的权益。
4、尽可能地采用双边或多边的预约定价安排
鉴于营销性无形资产转让定价方法可操作性差及其产生、归属和价值回报确定具有高度事实依附性的特点，尽可能地采用双边或多边的预约定价安排。通过预约定价谈判，税务机关可以要求关联企业各方在交易合同中就彼此间如何分配开发营销性资产的风险和回报作出明确的安排规定，同时税务机关与关联企业间有可能在考虑到特定交易情况条件下，经过磋商谈判就常规性的营销费用水平达成初步的共识，从而为纳税人提供应有的可预期性和确定性。预约定价协议中的关键性假设条件的设定，可以在日后合同履行过程中当事人承担的职能和风险发生变化，以致合同实际履行结果与合同原先的约定条件出现实质性差异的情形下，为税务机关事后重新调整合同原定的利润分配方法，提供了合理合法的根据。
5、建立健全营销性无形资产的价值评估体系，定期对其价值进行评估
准确估计营销性无形资产的价值比较困难，而且因为营销性无形资产具有持续性、高度事实的依附性、价值的不确定性等特点。营销性无形资产的转让定价离不开对该资产的估价，有必要对营销性无形资产进行定期的估价。营销性无形资产的预期估价方法有市场法、收益法和成本法三种。市场法是以公开交易市场上的价格作为公允价值的方法。收益法采用预期收益的现值计算资产的价值。成本法是以重新购买或建造同样资产可能发生的成本费用作为公允价值。采取何种方法取决于交易资产是否存在活跃的交易市场、资产的预期收益是否可以准确计量、资产是否可以被替代、资产的使用方式和状态、法律上的限制等因素。
营销性无形资产估价的合理性和准确性影响到转让价格的确定。国家应培植专业的营销性无形资产估价团队或组织，建立和引进国内和国外品牌资料数据库，利用科学的方法对营销性无形资产的价值进行评估。
五、小结
近几年，随着中国市场的不断开放，越来越多的国外品牌涌入中国市场，同时，中国的本土品牌也逐步走上了国际化的道路。企业和税务机关面临着越来越多的营销性无形资产的转让定价问题。营销性无形资产的转让定价既是跨国公司的一个内部管理问题，同时又是一个涉及国家税收利益的国际税收问题。本文通过阐述营销性无形资产的概念范围，转让定价的方法及局限性，对我国目前营销性无形资产制度提出一些建议。立法机关应对营销性无形资产的范围尽可能列举全面，在营销性无形资产的形成条件上给出相对详细和具体的指引和案例，才能为正确制定营销性无形资产转让定价提供前提条件。其次，企业在无形资产交易合同的制定中，就有关产品的营销功能的履行、成本费用和风险的分担方式，以及营销性无形资产的贡献回报等事项问题，做出明确清楚的条款规定，并随时收集相关资料，积极积累同期证明资料。鉴于目前各种转让定价的方法都不尽如人意，在国家利益面前，各国税务机关极可能在营销性无形资产的转让定价上不能达成一致。为避免因事后重新调整而产生无法消除的国际重复征税，企业的最佳规制方式就是尽可能地采用双边或多边的预约定价安排。
我国营销性无形资产的立法还在起步阶段，立法部门应逐步完善与之相关的立法工作，积累相关案例，建立完善品牌数据库，指导在营销性无形资产转让定价交易中遇到的问题，以维护国家和纳税人的利益。
参考文献：
[1]廖益新.从Glaxo案看营销性无形资产转让定价规制问题 [J].法学家，2010，（01）：63页-73页
[2]钟晓光.浅议我国转让定价方法立法的新突破及缺陷[J].法学研究，2010，（11） ：83页-84页
[3]马蔡琛，余琼子.完善无形资产转让定价税收政策[J]. 经济研究，2012，（05） ：59页-61页
【关键词】 无形资产 质量分析
纵观无形资产领域的研究不难发现，迄今为止对无形资产的定义还没有一个统一的认识。但是随着经济时代的到来，无形资产正在替代有形资产成为企业价值创造的主要驱动要素，这一事实已经无需争论。无形资产的数量与质量决定着企业的短期经营和长期发展，决定着企业的兴衰成败。传统的无形资产会计研究主要集中在无形资产的确认、计量、报告和信息披露，重点关注的是无形资产的数量，而对无形资产质量的研究却很少见。
1. 无形资产会计的难点
1.1自创无形资产的成本难以确定
外购无形资产入账价值应遵循历史成本原则，即以使其达到可利用状态和位置以前的所有支出来计价入账。但自创无形资产的取得成本却难以确定，主要原因是：第一，自创无形资产的研发可能跨越多个会计期间，使得这些支出难以追溯到某一具体项目中去；第二，无形资产自创的支出规模与无形资产自创的成功之间没有比例关系，并不是无形资产自创支出越多，形成无形资产就越多，这就使得自创无形资产的取得成本核算必须采用与常规资产所不同的方法。
1.2无形资产的受益期难以确定
无形资产属于企业的长期资产，其成本应在受益期内摊销。但与有形的固定资产不同的
是，无形资产的受益期因受更多的人为及环境因素的影响而难以确定。在科学技术日新月异的今天，这个问题尤为突出。受益期不确定，无形资产的取得成本就难以进行摊销。
1.3商誉难以脱离特定企业而独立存在
商誉指一家企业或由于它所处地理位置的优越，或由于信誉好而获得了客户的信任，或由于它组织得当、生产经营效率高、或由于技术先进、掌握了生产诀窍等原因而形成的无形价值。这种无形价值，具体表现在该企业的获利能力超过了一般企业的获利水平。为此可以认为，具有一般获利水平的企业的商誉为零，低于—般获利水平的企业的商誉为负值，高于一般获利水平的企业的商誉为正值。商誉是一种相对的获利能力形成的价值，它是由特定企业的综合优势决定的，因而不能离开该特定企业而独立存在。
2. 无形资产会计的一般惯例
与上述三大难点相对应，无形资产的会计处理也有其特有的惯例。
2.1无形资产摊销年限的确定
无形资产的摊销年限，决定了无形资产价值转移的速度。我国会计准则规定：来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限；合同性权利或其他法定权利在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期应当计入使用寿命。合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限，如与同行业的情况进行比较，参考历史经验，或聘请相关专家进行论证等。按照上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，该项无形资产应作为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销。
2.2商誉的会计处理
尽管我们一再强调商誉是企业具有的获取超额利润的能力所形成的价值。
按照一般会计惯例，由于自创商誉难以计量，企业通常不确认自己的商誉，只确认购入的商誉，即只有一个企业购买另一个企业时才有商誉问题。
当企业间发生并购时，被购买企业商誉的价值并不是根据定义中所强调的实质来确定的，而是根据购买企业的收购价与被购买企业净资产的公平市价之差来确定的。用公式表示：
商誉=收购方的收购价—被收购企业净资产的公平市价：收购方购买股权百分比
可见，商誉的价值并不一定准确地反映了企业获取超额利润的能力，它的确认实际上也是一种交易的结果，受双方讨价还价能力的影响。
3. 无形资产的披露惯例对报表分析的影响
3.1无形资产、开发支出和商誉的信息含义
由上述无形资产处理惯例可知，与自创无形资产相关的研究支出和开发支出中的不确定部分已经作为发生会计期间的费用，并没有作为无形资产处理，只有符合条件的开发支出才可以资本化处理。因此，报表中的“无形资产”主要反映的是外购无形资产的价值，“开发支出”反映自行研发并接近成功的无形资产成本，而商誉则反映的是外购企业带来的商誉而非自创商誉。
3.2重视研发的企业可能存在账外无形资产
研究支出和一部分开发支出的费用化处理，并不意味着自创无形资产一定不能成功。有些已经研制成功的无形资产由于平日研发支出的费用化处理难以在资产负债表上出现，而是“游离”在资产负债表外成为表外资源。因此，历史较为悠久并重视研究和开发的企业，就有可能存在多项已经成功且能为企业未来的发展作出积极贡献的账外无形资产。在报表分析中应额外考虑。
4. 无形资产的质量分析要点
无形资产的质量主要体现为在特定企业内部的利用价值和在对外投资或转让中表现出的增值价值。分析时应关注以下主要方面。
4.1无形资产的盈利质量分析
伴随着知识经济时代的到来，无形资产对企业的可持续发展能力和竞争实力的增强起着越来越重要的作用，它如同一双看不见的手给企业的生存与发展带来巨大的影响。但现行会计准则的有关规定决定了无形资产的账面价值往往是象征性的（符合资本化条件的），相当部分的无形资产的内在价值已经远远地超出了它的账面价值，而无形资产本身的特点又决定了其盈利的不确定性。可见，分析无形资产的盈利性不是件容易的事情。在分析时，要详细阅读报表附注及其他有助于了解企业无形资产类别、性质等情况的说明。不同项目的无形资产的属性相差悬殊，其盈利性也各不相同：一般来说，专利权、商标权、著作权、土地使用权、特许经营权等无形资产由于有明确的法律保护的时间，其盈利性相对较为容易判断。而像专有技术等不受法律保护的项目，其盈利性就不容易确定，同时也容易产生资产的泡沫。
4.2无形资产与其他资产组合的增值质量
无形资产是一项不具有实物形态的特殊资源，自身无法直接为企业创造财富，必须依附于直接的或间接的物质载体才能表现出其内在价值。无形资产的这种特性决定了它只有与固定资产或存货等有形资产进行适当组合，才能发挥其应有的价值。企业可利用品牌效应、技术优势、管理优势等无形资产盘活有形资产，通过联合、参股、控股、兼并等形式实现企业扩张，达到资源的最佳配置。可见，无形资产在与其他资产组合过程中所释放的增值潜力的大小，直接决定了无形资产的盈利性，进而决定了无形资产的质量。
4.3无形资产的变现质量分析
无形资产在市场上通过转让而变现，是其价值实现的一种有效途径。但由于它是一种技术含量很高或垄断性很强的特殊资源，它的变现价值确认存在着较大的不确定性。分析企业无形资产的变现性主要考虑：是否可以单独进行转让，是否存在活跃的市场可以进行公平交易，无形资产减值难以变动的速度。
通常情况下，可以单独转让且存在活跃交易市场的无形资产变现能力强。一般来说，能够顺利变现的无形资产通常包括专利权、商标权、土地使用权、特许经营权和专有技术等。按照现行准则的规定，企业应定期对无形资产的价值进行检查，至少于每年年末检查一次，对无形资产的可回收金额进行估计，并将该无形资产的账面价值超过可回收金额的部分确认为减值准备，为此，可以通过分析企业无形资产减值准备的计提情况来判断各项无形资产的变现性。当然分析时还应注意无形资产减值准备计提的合理性。现行准则规定无形资产减值准备一经计提，在以后期间不得任意转回，这会在一定程度上遏制企业利用无形资产减值准备的计提来操纵利润的行为发生。
参考文献：
[1] 张重 无形资产会计信息质量分析评价 [J] 当代经济 2006（3）.
一、 无形资产的定义和适用范围发生变化
原准则无形资产是指企业为生产商品或者提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，分为可辨认和不可辨认无形资产，不可辨认无形资产是指商誉，但不包括自创商誉，外购商誉按照无形资产核算，在一定年限内摊销。
新准则无形资产是指企业拥有或者控制的没有实务形态的可辨认非货币性资产，强调了无形资产的可辨认性，商誉因不符合无形资产的可辨认性标准，被明确规定排除在无形资产准则之外。企业合并所形成的商誉，按照《企业会计准则第20号――企业合并》第二十三条的规定，至少应当在每年年度终了进行减值测试，而不用按照一定的年限每年进行摊销。
二、取消企业为首次发行股票而投入的无形资产按账面价值入账的规定
原准则第10条中规定：企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值。该规定在实务上有很多操作问题，譬如，如果投资者投入的无形资产在投资者账上没有记录，那么首次发行股票的企业在接受这项无形资产时不应将其入账，这使得企业未入账的无形资产，如：非专利技术等，将无法进行投资，制约了企业利用无形资产进行投资的能力。
新准则取消了这一规定，规定投资者投入的无形资产，应当按照投资合同或协议约定的价值作为成本，但合同或协议约定价值不公允的除外，这有利于企业利用无形资产进行投资。
三、区分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，采用不同的会计处理方法
原准则未对无形资产按使用寿命进行区分，规定无形资产应当预计使用年限，并在预计使用年限内分期平均摊销。
新准则规定企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命，使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销，并至少于每年年度终了，对无形资产的使用寿命进行复核。使用寿命不确定的无形资产不应摊销，但应当在每个会计期间对无形资产的使用寿命进行复核，并且需要至少于每一会计期末进行减值测试。
对无形资产按使用寿命进行区分并采用不同的会计处理方法，符合无形资产经济利益流转的实际情况，特别是对于使用寿命不确定的无形资产更是如此。
四、允许部分研究开发费用资本化
原准则规定，自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定；依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用。原规定研究开发费用全部费用化，虽符合谨慎性原则，但不太符合资产确认的原则，阻碍了企业科技创新和技术投入，不利于正确评价企业的经营业绩。
新准则规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，企业内部研究开发项目研究阶段的支出全部费用化，应当于发生时计入当期损益； 企业内部研究开发项目开发阶段的支出符合资本化条件的计入无形资产，不符合资本化条件的计入当期损益。
五、增加了无形资产摊销方法的选择
原准则规定无形资产自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销。
新准则规定，企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。新准则给予企业摊销方法的选择空间，可以无形资产有关的经济利益的预期实现方式进行摊销，例如：按照产品的产量多少进行摊销，更能合理的确定企业的损益。
六、不再限定无形资产的净残值为零
原准则规定无形资产全额摊销，不存在净残值。
新准则规定，使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。
七、购入无形资产超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，按照现值计量
原准则规定,购入的无形资产,按实际支付的价款作为实际成本。
新准则规定，购买无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，应按所购无形资产购买价款的现值为基础确定。
八、对土地使用权处理不尽相同
原准则规定土地使用权全部由无形资产准则规范。
