时间：2023-06-01 15:44:42
序论：在您撰写商贸企业如何避税时，参考他人的优秀作品可以开阔视野，小编为您整理的7篇范文，希望这些建议能够激发您的创作热情，引导您走向新的创作高度。
关键词：合理避税 财务会计 税收
税款征收与合理避税，历来是一个人们关注的问题，在市场经济体制下，依法纳税是每个企业应尽的义务，但是较重的税收负担，有时又成为了制约企业向更大规模发展的桎梏，于是，合理避税成为了企业必须考虑的主要问题之一。
合理避税，也称为节税或税务筹划，指纳税人根据政府的税收政策导向，通过经营结构和交易活动的安排，对纳税方案进行优化选择，以减轻纳税负担，取得正当的税收利益。通俗的讲，合理避税可以认为是纳税人利用某种法律上的漏洞或含糊之处来安排自己的事务，以减少他本应承担的纳税数额。由于它的前提是在法律允许的范围内展开的，因此在税务上不应反对，只能予以保护。
避税是随着税收的产生而产生的，随着税收和社会经济的发展而发展的。在不同的历史时期和不同的国家，只要税收存在，纳税人就不可避免地会利用各国税法规定和税负水平上的差异或税制的不完善之处，采用变更住所、转移资金、成本、费用、利润等种种公开合法的手段，谋求最大限度地减轻国内或国际的纳税义务。在寻求的少交税的过程中，纳税人渐渐发现国家税法并不是无懈可击的，由于种种的原因使税法有其自身的“缺陷”，这些“缺陷”可以直接或间接被纳税人利用来减少或避开征税，并可坦然地面对政府的各项税收检查而安全顺利过关，既少纳税或不纳税又不触犯法律。有此何乐而不为呢？不违法，少纳税，多得利，这就是最初避税产生的原因。
现代避税的原因更为复杂。主观的、客观的，经济的原因交织在一起。税收是无偿缴纳的，谁都希望少交为佳。在不违法的前提下，能少缴多少就少缴多少甚至一毛不拔。如果讲要为国家多作贡献，有许多其他的方式遂愿。税收的负担是不轻的，企业一般要将40%-50%的盈利缴给国家。如此高的税负，对企业的资金运作、自我积累、发展壮大，无疑会造成不良的影响。有些税种，即使无利抑或亏损也是要缴的，这给企业雪上加霜。但是税负又是可以减轻的，国家税收政策的引导、减免优惠的大量存在、征管活动的疏漏等都给避税提供了可用可谋的机会，国际经济交往、经济全球化、各国税收制度的差异、税收负担的不同、避税港的存在等等，给跨国避税打开了方便之门。企业为了自身的利益，必然采用种种方式方法来减少纳税，而在诸种方式方法中，偷税是违法的，要受法律制裁；漏税须补交；欠税要还；抗税要追究刑事责任，唯有避税，既安全又可靠，自然就成为首选的良策。下面举几个具体税种避税实例：
例1.增值税避税实例：
某商贸批发企业年应税销售额140万元，符合作为一般纳税人条件，适用17%增值税率。其准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10%。则企业应纳增值税额：140×17%-140×17%×10% = 21.42万元。 如果将该企业设两个批发企业，各自独立核算，则一分为二后的两个单位年应税销售额均为70万元，属于小规模纳税人，适用3%征收率。则应纳税额分别为：70×3%×2 =4.2万元比原来作为一般纳税人减轻税负17.02万元。
假如这个企业的资产总额为300万元，则我们可以看出，减轻的税负占资产总额的5.67%（17.02/300×100%），比例是相当的大的，企业避开了17.02万元的税费，但是其中所需要做的只是设两个批发企业，支出相当的少，这就增加了企业的净利润，增加了企业的现金流量。
例2.消费税避税实例：
某纳税人2月5日取得20万美元销售额，如果采用当天汇率（假设为1美元=8.70元人民币），则折合人民币为174万元；如果采用2月1日汇率（假设l美元=8.5元人民币），则折合成人民币为170万元。因此，当税率为30%时，后者比前者避税 [（4万×30%）=12，000元]1.2万元。
又如，某企业销售2000个汽车轮胎，每个价值2000元，其中含包装物价值200元，如采取连同包
物一并销售，销售额为2200×2000=4400000元，消费税税率为10%，因此应纳汽车轮胎消费税税额为440万×10%=44万元。如果企业采用收取包装物押金，将2000个汽车轮胎的包装物单独收取“押金”，则避税4万。
例3.营业税的合理避税实例：
某企业为一矿山企业，欲建一原值4000000元巷道，若外包给施工队，则应纳营业税为： 4000000×3%=120000（元） ；若招聘职工自建，则无需交纳营业税，节税12万。
例4.企业所得税的合理避税实例：
假设一企业为生产企业，年平均资产总额3000万元以下，平均从业人员100人以下，有一笔开办费30万元，每年不考虑开办费因素应纳税所得额为35万元，若企业开办费选择一次性摊销，纳税年度为2012～2015年，则3年应纳所得税为：（35-30）×10%+（35+35）×25%=18万元；若企业开办费选择分3年摊销，则3年应纳所得税额为：（35-10）×20%×3=15万元，则可节税3万元。
例5.关税避税实例：
如果一家钢铁公司急需进口一批铁矿石，在可供选择的进货渠道中有两家：一是澳大利亚，一是加拿大。如果进口需求为10万吨，从澳大利亚进口优质高品位铁矿石，其价格为20美元一吨，运费10万美元；若从加拿大进口较低品位的铁矿石，价格为19美元一吨，但由于其航程为从澳洲进口的两倍，又经过巴拿马运河，故运费及杂项费用高达25万美元，且其他费用比前者只高不低，在此种情况下，应选择何种进货渠道呢？ 澳大利亚铁矿石完税价格=20×10+10+其他=210+其他
加拿大铁矿石完税价格=19×10+25+其他=215+其他
通过上述简单的数学公式，不难做出选择：从澳大利亚进口铁矿石。若按20%征收进口关税的话，至少可以避税1万美元。
以上的几个非常简单的税务筹划的例子，充分说明了合理避税的重要性，只要进行相当小的投入，进行缜密的税务筹划，在法律允许的范围内，节约大量的资金，是完全可能的，同时还可以促进企业的进一步发展。
详细的税务筹划，不仅仅是财务部门的工作还需要企业管理层从更高的企业战略管理角度上进行更为详细的布置，特别是在调整企业的生产经营方针上，这一点体现的更为突出，因此合理避税也使企业的领导层的工作更加完善，使企业的长远战略规划更为合理有效。
在实践中，企业应根据自身的实际情况，如企业的规模、企业所处的地区、企业的预计经营期限等来从上面的方法中，选择适合自身的方法，或综合运用几种方法来进行税务筹划，达到合理避税的目的。
愚昧者偷税，糊涂者漏税，野蛮者抗税，精明者避税，中国已经加入了wto，成为了这个全球最大的经济体系中的一员，中国经济融入国际经济一体化的进程也在逐渐加快，中国的企业将不仅面临国内企业的竞争，还将面临来自全球的许多企业的竞争，作为一个处于激烈的市场竞争中的企业，如何增强企业的综合实力，提高企业的市场竞争力，除了搞好企业的生产管理以及技术创新等基本的途径以外，进行详细的税务筹划，最大限度的合理避税，也逐渐成为一个重要的途径，中国企业正逐渐认识到了这一点的重要性，但目前大多数的企业在这方面的工作还做得远远不够。从政府的角度来讲，不会主动要求企业进行合理避税，因为国家的财政收入主要来自税收，税收收入越多国家就拥有更多的资金，这对国家的发展是有好处的，因此这方面的工作还主要靠企业自己的努力，企业可以聘请精通税法的专业人员给企业进行详细的税务筹划，另一方面企业自身也应该加强税法知识的学习，能正确计算本企业应交的税费，做到既不多交税，也不偷漏税；由此可见，掌握和用好国家税收政策，做到合理避税，对企业的发展是大有裨益的。
参考文献：
一、电子商务及在我国的发展
电子商务（Electronic Commerce）作为一个完整的概念出现于90年代初。通常可以将电子商务理解为：电子商务是综合运用信息技术，
以提高贸易伙伴间商业运作效率为目标，将一次交易全过程中的数据和资料以电子方式实现，实现“无纸贸易”。电子商务的处理方式主要有三种：(l)企业内部之间，通过企业内部网（Intranet）的方式处理与交换商贸信息；（2）企业与企业之间，通过国际互联网（Internet）或专用网（Extranet）。方式进行电子商务活动。电子数据转换（Electronic Data Inter-change，简称EDI）是企业间贸易的重要方式，它按照商定的协议，将商业文件标准化和格式化，通过计算机网络，在贸易伙伴之间进行数据交换和自动处理，实现全球贸易的无纸化；(3)企业与消费者之间，通过Internet设立网上商店。消费者通过网络在网上购物，在网上支付，为消费者提供一个新型购物环境，方便消费，也推进商业贸易的发展。
电子商务在我国的应用起源于90年代，并率先在外贸、海关、运输等领域得到了应用，取得了良好的效果。据了解，交通部。外经贸部、海关总署等单位已经成立了EDI中心，专门从事行业内的电子商务管理。从1994年开始，企业开始涉足电子商务，并取得了喜人的成绩。今天，证券交易网覆盖全国，有效地保证了证券市场的良性发展。金融结算系统覆盖全国，大大的提高了转汇效率，缩短了资金在途时间。此外，中国商品交易网、中国商品订货系统等电子网络相继建立。由外经贸部主办的因特网上的“中国商品市场”于 1998年7月 l日正式推出。进出口企业可以通过连接在外经贸部官方主页（ moftec.gov.cn）上的“中国商品市场”进行网上推销。
二、电子商务中的税务问题
据报道，1995年至2000年全球电子商务营业额达到250亿美元，预计2000年至2010年网上交易额将达到4500亿至6000亿美元。我国的电子商务虽然起步较晚，但对于全国将近700万互联网用户而言，电子商务必然会象雨后春笋一般，以难以预料的速度向前发展，任何人只要拥有一台带有MODEM的计算机，一条电话线，通过互联网入口提供的服务便可参与互联网贸易。任何区域性电脑网络只要在技术上执行互联网协议，就可以进入互联网；任何企业向网络服务商（ISP）交纳一定的注册费后，即可获得自己专用的城名，在网上自主从事商贸活动和信息交流。因此，我国税务部门将遇到如下问题。
1．《征管法》未对网上交易的相关纳税事项做出明确规定。随着国际互联网的飞速发展，境内或境外的企业可以十分轻易的在Internet上设立网站而无须成立代表机构或办事处，更不用办理税务登记。企业通过制作自己的主页宣传、销售产品并取得相应的收入，“网站”作为“经营地”、“代表机构”亦或是“纳税人”都还有待
商榷。电子商务的商品交易方式、支付方式等都与传统的商贸方式有着很大的不同，给传统的以属地原则或属人原则为基础建立的税收征管，税务检查等制度带来了挑战。
2．税务机关对电子商务的交易过程缺乏监控手段。全球的网络框架打破了传统的地域之隔和交易模式，当电子商务扩大到一定范围，按照传统方式设置的，根据区域管理纳税人的方式有必要进行调整。在电子市场这个独立的环境下，交易的方式采用无纸化，所有买卖的合同，作为销售凭证的各种票据都以电子形式存在，这些无纸化操作导致传统的凭证追踪检查失去基础。网上交易的价格、数量及应税行为发生的时间，税务机关难以确定。如何确保应纳税款及时、足额地入库是税务机关面临的又一个问题。
美国税务局（IRS）关于电子商务的文件中提出了国际互联网影响征税的几个特点是：①消费者可以匿名。②制造商容易隐匿其住所。③税务机关该不到信息，无法判断电子商贸的情况。④电子商务的交易性质本身也容易隐藏。
在网上传递的数据流中，税务机关难以分辨何为销售所得，何为劳务所得或特许权使用资，划分工联网贸易所得性质困难重重，从而导致税务处理相对混乱，加之各国之间的税务处理方法存在很大差异，使纳税人往往利用所得性质的混乱而逃避税款。
3．企业利用互联网开展电子商务而达到避税的目的。国际互联网被称为世界第洲——“虚拟洲”，是没有国界的全球共享性网络，具有的信息能力和传输能力打破了空间地域的限制。企业可利用设在低税国或免税国的站点与外国企业进行商务洽谈和交易，使“避税港”成为税法规定的经营地。因为各国都有权就发生在其境内的应税行为征税，纳税人选择“避税港”建立网站这个“虚拟公司”并通过其进行交易，利用“避
税港”的税收优惠避税，达到规避税收的目的。
我国现行税法规定，税收管辖权采取居民税收管辖权和所得来源税收管辖权，当存在国际双重或多重课税时，所得来源税收管辖权优先，在出现难于确定管辖权等疑问时，各国往往通过国际税收协定的方法解决，然而，电子商务的数字化、虚拟化、隐匿化及支付方式的多样化，使交易场所、使用地等难以判断。
由于网络传输的快捷，关联企业各成员在对待特定商品的生产和销售上拥有更充裕的筹策时间，关联企业可以快速地在各成员之间有目的地调整国际收入、分摊成本费用，轻而易举地转让定价，逃避巨额税款，以达到整个集团的利益最大化。
4．电子商务的发展可能对纳税人遵从税法的程度造成影响。电子商务的交易手段是高科技的，结果是隐蔽的。在互联网上，交易实体是无形的，由于存在“电子货币”，交易与匿名支付系统联结，没有有形的合同，其过程和结果很难留下痕迹。对于税务检查部门而言，加密技术的发展和应用使确定纳税人身份或交易的细节极为困难，没有明确的纳税人或交易数字，税务检查部门对可能存在的税收违法行为很难做出准确的定性处理。
三、税务机关应采取的几点对策
1．加快税务系统“电子征税”的进程。
“电子征税”可以包括电子申报和电子支付两个环节。电子申报是指纳税人利用各自的计算机或电话机，通过电话网。国际互联网等通讯网络系统，直接将申报资料发送给税务局，从而实现纳税人不必身在税务机关即可完成申报的一种方式；电子支付是指税务机关根据纳税人的税票信息，直接从其开户银行或专门的“税务账号”划拨税款式帮助纳税人办理“电子储税券”以扣缴应纳税款的过程。电子申报可以解决纳税人与税务机关之间的电子信息交换，真正实现申报无纸化；电子支付解决了纳税人。税务机关、开户银行及国库之间电子信息及资金的交换，实现了税款征收的无纸化。
同传统缴税方式相比，电子征税提高了申报效率，申报不再受时间和空间的限制，对纳税人而言，方便、省时、省钱。
对税务机关来说、不仅减少了数据录入所需的庞大的人力、物力，还大幅度降低了输入、审核的错误率。其次，由于采用现代化计算机网络技术。实现了申报、税票。税款支付等电子信息在纳税人、银行、国库间的传递，加快了票据的传递速度，缩短了税款在途滞留的环节和时间，从而保证国家税款及时足额入库。
2．加强对网络服务商（ISP）的管理。
上网目前有三种方式。第一种是拨号上同，根据企业或个人的需要，按照网络占用实际时间或包月等情况付给网络服务商一定的费用，通过电话线联人网络服务商的服务器并进入国际互联网。第二种是虚拟主机形式上网，企业根据占有磁盘空间的大小，每年向网络服务商交纳一定的对用，在网络服务商的网络上，企业可设立本公司的站点，创作主页来消息。第三种上同方式是专线上同。企业每年分别向网络服务商和电伤病交纳信息流动费和租线费。以上三种上网方式与网络服务商是密不可分的，加强对网络服务罚的管理有利于税务机关监控电子商务的全过程。据了解，企业在电子商务活动中涉及的低售价格。数量及付款方式等内容大多是以商业报文程序的格式存储于电子邮件中，通过商业数据交换（EDI）进行的。税务机关可以要求网络服务商在区域性网络内增加“税收过滤程序”，将来往怕电子邮件源程序中涉及的价格／销售目录报文（RICAT）、报公报文（QUOTES）、订购单报文（ORDERS）、发货通知报文（DESADV）、汇款通知报文（REMADV）、销售数据报告报文（SLSRPT）、发票报文（INVOIC）的源程序及企业代码拷贝到“税收过滤信息库”中请专业人员进行编译，税务机关定期检查“税收过滤信息库”中的各条记录。加强对网络服务亩均程及，设立“税收过滤信息库”。有利于税务检查部门有的放矢的开展工作。
3．建立专门网络商贸税务登记和申报制度。
对从事电子商务的单位和个人，各级税务机关应做好税务登记工作。掌握辖区内从事电子商务的企业或个人的详细资料，拥有相应的网络贸易纳税人的活动情况和记录。各级税务机关应加强与银行、网络技术部门的合作与交流，通过定期的情报交换机制，使税源监控更加有力。从事电子商务的企业或个人进行申报时，税务机关可以要求纳税人申报相应的电子商务资料，并由税务机关指定的网络服务商出具有效的证明以保证资料的真实性。上网企业通过网络提供的劳务、服务及产品销售业务应单独建账核算，以使税务机关核定其申报收入是否属实。
［关键词］电子商务 税 对策
一、 电子商务及在我国的发展
电子商务源于英文（Electronic Commerce），简写为（EC）。其内容一是电子方式，二是商贸活动。一般来说是指利用电子信息网络等电子化手段进行的商务活动，是指商务活动的电子化、网络化。广义而言，电子商务还包括政府机构、企事业单位各种内部业务的电子化。电子商务可被看作是一种现代化的商业和行政作业方法，这种方法通过改善产品和服务质量、提高服务传递速度，满足政府组织、厂商和消费者的降低成本的需求，并通过计算机网络加快信息交流以支持决策。电子商务可以包括通过电子方式进行的各项社会活动。随着信息技术的发展，电子商务的内涵和外延也在不断充实和扩展。电子商务在我国的应用起源于90年代，并率先在外贸、海关、运输等领域得到了应用，取得了良好的效果。据了解，交通部。外经贸部、海关总署等单位已经成立了EDI中心，专门从事行业内的电子商务管理。从1994年开始，企业开始涉足电子商务，并取得了喜人的成绩。今天，证券交易网覆盖全国，有效地保证了证券市场的良性发展。金融结算系统覆盖全国，大大的提高了转汇效率，缩短了资金在途时间。此外，中国商品交易网、中国商品订货系统等电子网络相继建立。由外经贸部主办的因特网上的“中国商品市场”于 1998年7月 l日正式推出。进出口企业可以通过连接在外经贸部官方主页（ moftec.gov.cn）上的“中国商品市场”进行网上推销。
二、电子商务中的税务问题
据报道，1995年至2000年全球电子商务营业额达到250亿美元，预计2000年至2010年网上交易额将达到4500亿至6000亿美元。我国的电子商务虽然起步较晚，但对于全国将近700多万互联网用户而言，电子商务必然会象雨后春笋一般，以难以预料的速度向前发展，任何人只要拥有一台带有MODEM的计算机，一条电话线，通过互联网入口提供的服务便可参与互联网贸易。任何区域性电脑网络只要在技术上执行互联网协议，就可以进入互联网；任何企业向网络服务商（ISP）交纳一定的注册费后，即可获得自己专用的城名，在网上自主从事商贸活动和信息交流。因此，我国税务部门将遇到如下问题。
1．纳税义务人难以确定传统的贸易模式下，交易双方是明确的，很容易被界定；而在网络贸易尤其是国际间电子商务中，情况则复杂得多。就我们现有的税法而言，税务人员征税是依据居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权。在居民税收管辖权中，目前各国判定法人居民身份一般是以管理中心或控制中心为标准。而在电子商务中，一个企业的管理中心或控制中心可能存在于世界上多个国家，或根本不存在于任何国家，这就给税务人员判定法人居民身份带来困难。对于收入来源地税收管辖权而言，在国际间网上贸易时，行使收入来源地税收管辖权时所涉及到的常设机构判断原则也遇到了障碍。传统的常设机构是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所。而在因特网中，一国在另一国设立的用以开展商务活动的服务器能否被视为常设机构尚未可知，有待进一步确认。
2．离线现金交易造成的税收障碍 这是我国最具特色的电子商务税收难题。严格的说，网上看货。离线现金交易并未实现完全意义上的商务电子化。但就我国目前的状况来看，这种现象是极为普遍的，其主要原因是信用卡、储蓄卡等银行卡在我国的普及率还很低。由于在传统税收的征管和稽查中需要税收凭证，电子商务的无纸化交易本身就已给国家征税带来诸多难题，再加上我国电子商务支付方式落后，即使在技术上解决了网上追踪稽查的难题，也难以避免网上现金交易导致的税收流失。美国税务局（IRS）关于电子商务的文件中提出了国际互联网影响征税的几个特点是：①消费者可以匿名。②制造商容易隐匿其住所。③税务机关该不到信息，无法判断电子商贸的情况。④电子商务的交易性质本身也容易隐藏。在网上传递的数据流中，税务机关难以分辨何为销售所得，何为劳务所得或特许权使用资，划分工联网贸易所得性质困难重重，从而导致税务处理相对混乱，加之各国之间的税务处理方法存在很大差异，使纳税人往往利用所得性质的混乱而逃避税款。
3．企业利用互联网开展电子商务而达到避税的目的。国际互联网被称为世界第洲——“虚拟洲”，是没有国界的全球共享性网络，具有的信息能力和传输能力打破了空间地域的限制。企业可利用设在低税国或免税国的站点与外国企业进行商务洽谈和交易，使“避税港”成为税法规定的经营地。因为各国都有权就发生在其境内的应税行为征税，纳税人选择“避税港”建立网站这个“虚拟公司”并通过其进行交易，利用“避税港”的税收优惠避税，达到规避税收的目的。我国现行税法规定，税收管辖权采取居民税收管辖权和所得来源税收管辖权，当存在国际双重或多重课税时，所得来源税收管辖权优先，在出现难于确定管辖权等疑问时，各国往往通过国际税收协定的方法解决，然而，电子商务的数字化、虚拟化、隐匿化及支付方式的多样化，使交易场所、使用地等难以判断。由于网络传输的快捷，关联企业各成员在对待特定商品的生产和销售上拥有更充裕的筹策时间，关联企业可以快速地在各成员之间有目的地调整国际收入、分摊成本费用，轻而易举地转让定价，逃避巨额税款，以达到整个集团的利益最大化。
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4．电子商务的发展可能对纳税人遵从税法的程度造成影响。电子商务的交易手段是高科技的，结果是隐蔽的。在互联网上，交易实体是无形的，由于存在“电子货币”，交易与匿名支付系统联结，没有有形的合同，其过程和结果很难留下痕迹。对于税务检查部门而言，加密技术的发展和应用使确定纳税人身份或交易的细节极为困难，没有明确的纳税人或交易数字，税务检查部门对可能存在的税收违法行为很难做出准确的定性处理。
三、对我国电子商务税收措施的建议
电子商务在我国尚属新兴事物，它所带来的税收难题也是前所未有的。我国可以借鉴一些电子商务较发达的国家的经验，同时要结合我国的实际情况，制定并实施好这一具有划时代意义的新税收政策。
1．积极维护我国的税收权益，坚持居民管辖权与地域管辖权并重。初期采取居民管辖权与收入来源地管辖权并存的方式，并逐步向居民管辖权过渡。
2．逐步更新现行税收观念，进一步完善税收法律制度。应针对电子商务的特性，对居民、常设机构、所得来源、商品、劳务、特许权转让等概念进行重新界定。在我国现行的增值税、消费税、所得税、关税等法规中补充对电子商务征税的相关条款，完善税收法律制度。这里有两个需要重点关注的问题。一是电子会计数据的法律效力问题。可参照联合国1996年通过的法律范本《电子商务示范法》的规定，明确作为有效法律证据必须满足的基本条件；电子数据的生成、存储和传递过程是可靠的；有关责任人（包括交易业务的各方）已以某种加密数字签字确认；执行数据专人管理和确保其完整性。二是关于常设机构原则的具体政策。非居民企业在我国设立的网址并不构成常设机构，非居民企业在我国境内设立的服务器如果满足关于固定营业场所的要件，并且其所从事的营业活动是非辅或准备性的，应定位常设机构；网络服务供应商凡直接在我国境内提供服务均应被认定常设机构；对传统有形商品交易和数字化商品交易在常设机构认定问题上应采取统一标准。
3．可适当实行税收优惠，并建立单独的核算体系。即对目前的电子商务采取轻税政策，也可考虑对信息产业高新技术企业实行减免增值税政策或采取改生产型增值税为消费型增值税，及运用其他鼓励科技创新或应用的税收优惠政策，以促进电子商务的发展。为便于税务机关稽查，要求企业必须对网上交易单独核算，否则不予优惠。
4．借助计算机网络，加快税收征管改革。一方面必须加强税务机关自身的网络建设，建立专门的电子商务登记制度，实现真正的网上监控与稽查，并加强与他国税务机关的合作，防止税收流失，打击偷逃税；同时大力推行税收征管现代化、科技化进程，依托计算机网络技术，开发能自动统计交易类别和应纳税额的征税软件，并逐步实行在智能器上设置追踪统计功能的征管软件，提高税收征管效率。
【关键词】五粮液 关联交易 消费税 规避
一、五粮液与集团之间利益输送的关联交易
上世纪90年代，五粮液股份有限公司从五粮液集团剥离，并在1998年成功上市，之后四川省宜宾市国有资产经营有限公司成为其最大股东。但国资公司并未实际操控五粮液，而是授权并不持有上市公司股份的五粮液集团对其进行管理。此后，五粮液上市公司便通过与集团的巨大关联交易来向其转移巨额利润。
二、关联交易的具体表现：
（1）关联采购。五粮液集团有5家下属子集团公司，分别为普什集团、环球集团、丽彩集团、安吉物流、四川川橡集团。它们主要为五粮液提供瓶盖、酒瓶、原材料、纸箱等酒类相关产品以及产品运输，其中与上市公司交易金额最大的是普什集团，双方的交易按《塑料瓶盖、酒瓶、商标供应协议》定价。在06至08年期间普什集团的净资产收益率一直保持在50%以上。（2）关联销售。上市公司将销售业务主要委托给五粮液集团进出口公司，只把少部分业务委托给上市公司的子公司四川宜宾五粮液供销有限公司，从而不可避免地将部分利润输送进五粮液集团进出口公司。
三、关联销售的消费税归避探析
(1)白酒销售的转让定价。酒类生产企业为归避消费税，通常采用设立关联销售公司的方法。五粮液集团设立下属进出口公司，主要负责高档白酒的对内对外销售，而对于交易价格双方采取了协议定价的方式，以低价出售给进出口公司，再以高价出售，实现白酒销售的转让定价。2008年8月的公开数据表明，当时52度五粮液500ml的批发价为438元，五粮液给进出口公司的供货价是328元，差价空间高达110元(以上均为含税价)。在2009年7月8日，五粮液与五粮液集团协商决定，共同出资设立“宜宾五粮液酒类销售有限责任公司”，其中，五粮液股份持有销售公司80%股份，集团公司持有20%。此后，五粮液便借助销售有限公司以及供销有限公司继续以转让定价的方式进行消费税的归避。
（2）包装物单独销售。国家税务总局国税发〔1995〕192号文件规定，从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。因此，白酒的包装物要并入销售额缴纳消费税，从而扩大了消费税的税基。五粮液股份有限公司对此采取的举措是，在五粮液集团设立下属子集团公司，为其提供包装物的销售，将酒类产品与可分离包装物分开销售，形成两笔独立的销售业务，避免将包装物并入销售额，从而达到规避消费税的目的。
（3）设立外贸企业关联方。税法规定：有出口经营权的外贸企业购进应税消费品直接出口，以及外贸企业受其他外贸企业委托出口应税消费品，适用出口免税并退税；有出口经营权的生产性企业自营出口或委托外贸企业出口自产的应税消费品，依据其实际出口数量适用出口免税但不退税；一般商贸企业即除生产企业、外贸企业。
（4）外的其他企业，适用出口不免税也不退税。五粮液通过关联交易，借助集团下属进出口公司出口五粮液系列白酒、青梅果酒等酒类产品，因进出口公司专业从事经营和各类商品及技术的进出口业务，是取得出口经营权的外贸企业，从而，由其购进应税白酒等酒类产品直接出口，可以享受出口退（免）税政策。最终，其关联方五粮液有限公司在享受转让定价带来的消费税减少的同时，在出口环节也进行了消费税的规避。
四、对反避税的几项建议
以上三种消费税规避方式中，针对白酒通过关联交易转让定价的现象，国家税务总局在09年7月份出台了《白酒消费税最低计税价格核定管理办法》。办法规定，酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格70%以下的，消费税最低计税价格由税务机关自行核定。
这项政策的出台对酒类生产企业的消费税归避行为起到了一定的限制作用，但并没有完全解决这个问题。目前税务机关对关联企业的管理仍然处于一种比较无力的状态。对此，笔者提出以下几点建议：
完善反避税法律法规。《企业所得税法实施条例》以及《税收征管法实施细则》，对关联行为的定义尚不准确完善。同时，中国税收相关法律法规缺少对避税行为的定义以及规制，以至于税务机关在执行税收任务的时候没有健全的法律依据。而在立法方面的完善将有助于对避税行为的认定与监管，减少避税的机会和可能性。建立关联各方交易关系及财务状况及时准确地向税务机关报送制度。在建立及时报送制度后，税务机关能及时准确地了解关联各方的交易情况，将有助于对非法避税行为的及时监督并采取相应措施。加强纳税人权利义务意识，使纳税人充分行使税收监督权，对关联交易的非法避税行为有权向税务机关进行举证。税务机关应对有避税嫌疑的关联企业进行重点审计。各极税务机关应保持高度的警惕性，及时发现并治理有避税嫌疑的关联企业。完善对关联交易价格“合理调整”的定义。税法相关法律规定税务机关有权对关联交易价格进行“合理调整”，但其合理的程度并未作出明文规定，这将增加税务机关执行难度，因此需要对其进行作出进一步的完善。
参考文献
[1]葛克昌.税法基本问题――财政宪法篇.台湾出版社股份有限公司,1997.
[2]魏炼红.企业集团关联交易行为分析.时代经贸,2008.5.
关键词：企业；税收筹划；财务管理；经济效益
中图分类号：F275 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2017）03-0080-02
在激烈的市场竞争中，企业想要占据有利地位，就必须要对生产经营进行多层次、全方位的运筹。其中，税收筹划作为企业实现成本、资金、利润最大应用价值的一个重要内容，其本质在于可促进企业经营管理水平的提高。对于现代企业来说，如何在遵守税法且利于企业发展的前提下，合理地利用税收政策，使企业获利益最大化，是每个企业管理者最为关注的问题。
一、有关税收筹划的基本概念
对于生产经营者来说，税收的无偿性就决定了其税款的支付为企业资产的净流出，并没有与之相应的收入项目。如果能减少税收的支付，那么也就相当于是增加了企业的纯经济收益。因此，很多企业都在想方设法采取各种举措来减少税款的支出，有的甚至铤而走险，逃税、漏税。而这样无疑是无视税法的，不仅会面临较高的惩处成本，而且还会损害到企业的形象，对企业造成严重的负面影响。
税收筹划一般有广义与狭义两种。
广义税收筹划是指纳税人以谨遵税法为前提，恰当的使用相关技巧与手段，对自己所生产、经营的活动做出合理、科学安排，以此来实现相对较少、缓缴税款这一目的的财务管理活动。广义税收筹划强调的是遵守税法，税务筹划的根本目的在于少缴或者是缓缴税款。另外，采用的手段也是合法的，比如说使用价格手段来做税负转嫁筹划，或者是利用合法手段来做避税筹划等。
狭义税收筹划是指，前提为税法，纳税人在以适应政府税收政策导向的前提下，借助于法中提供的税收优惠或者是选择机会，对其自身所经营的、分配的财务活动做出科学、合理的安排，通过这样的财务管理活动来实现节税目的。在狭义税收中强调的是，税务筹划的直接目的是节税，而且应以法律允许、适应于政府税收政策导向为根本前提。
二、关于税收筹划的形式分析
一般来说，税收筹划形式分为节税、转税两种，指在依据税法规定的优惠政策基础上，纳税人通过采取合法手段，实现最大限度地享用优惠条款，以此来实现减轻税收负担的这一目的。
（一）节税
相区别于避税，节税是与政府的政策导向、法律意图相符的，是值得鼓励的税收行为。节税的根本目的在于通过税法中的优惠政策、减免税政策对纳税人的税收负担进行一定的减轻，以避税作为对比，总结节税的特征，表现在以下几个方面。
1.合法。从法律的角度来看，避税是使用“非违法”的手段来少缴或者是不缴税，而节税则是使用“合法”手段来少缴或是不缴税，通过利用税法中的优惠政策来进行节税是标志其合法性的关键一点，优惠政策并不是属于税法中的漏洞，它只是立法者的一种政策行为。
2.道义。避税是钻立法的漏洞来少缴税，于道义上来看是不正当的。节税则是正当的行为，是利用国家规定的优惠政策来少缴税。
3.趋同。避税钻的是税法的漏洞，利用的是征管的缺陷，而这些缺陷与漏洞则是税务工作在今后应当加以完善的。而节税是立法者与征收者希望纳税人去做的，是符合他们的期望的。
4.调整。节税的重点在于享受税收优惠政策，相应的，纳税人应以敏锐的洞察力来调整经营决策，以期满足税收优惠条件。
（二）转税
转税是指在纳税人不愿意或者是不能承担税负时，通过提高或是降低价格等手段，将税收转移给供应商、消费者的行为，具体有以下几个特征。
1.属纯经济行为。就节税、避税的性质来说是属于法律行为，只是存在有合法或者是非违法的不同，而转税是纳税人通过价格自由变动的一种纯经济行为。
2.价格的决定性。只有存在价格的自由浮动，才有转税。也就是说，想要实现转税的前提条件便是价格自由变动。商品不同的供求弹性带来的价格区别而影响到厂商的供应量、消费者的消费量，在极大程度上决定了转税的程度与方向。
3.与国家税收收入无关。节税会在一定程度上影响到国家税收收入，而避税则只是税款的归宿不同，并不会影响到税收收入。
三、税收筹划同财务管理之间的关系
税收筹划与财务管理在目标上存在一致性，这一点主要表现在，无论是税收筹划还是财务管理，都是实现对资金的充分管理，而且也都是属于企业自身的财务管控工作，对促进企业的良性发展有重要意义。同时，税收筹划是企业对资金做出的事前筹划，属于财务管理成本工作中的一个关键关节，税收筹划工作是从属于财务管理工作的，与财务管理工作的目标一样，税收筹划的目标也是降低企业的财务成本，尽量保证企业可以实现经济效益的最大化，两者在该方面有着高度的一致性。另外，财务管理对象职能会在很大程度上影响到税收筹划，财务管理的具体职能主要包括财务的预算、决策等，这些都对企业在进行税收筹划时造成重大影响。
四、当前我国企业税收筹划现状分析
企业作为市场的主体，在社会经济中承担着非常重要的作用，它有着自身独立的经济利息，而且享有法定的利益与权利，并担负着相应的责任与义务，在国家法律规范的前提之下，自主经营、自负盈亏。自改革开放之后，我国更是对企业的改革放开手，使企业向着现代化的制度迈进。基于此，税收筹划也就变得尤为重要，因为它直接与企业市场竞争力、经济效益存在关联。但是，虽然税收筹划对企业的经济利息有重要的影响作用，但还是有一些企业缺乏对收税筹划的了解，对什么是税收筹划，企业的管理者并说不清楚，而对于如何节税、如何减少企业资金的净流出，他们不乏会采用一些非法行为。就当前来看，我国已经建立了市场经济体制，而社会主义法制也在不断地完善，企业更应该在遵纪守法的前提下，合理、合法地采用一定的手段达到节税的目的，实现企业利益最大化。
五、企业财务管理中运用税收筹划对经济效益的影响
第一，对筹资成本的影响。筹资成本也就是财务费用，是指企业为了筹集资金而发生的各项费用。税收筹划在企业财务管理中的运用，是指使用一些合法的手段，尽可能地将企业在筹资中所负担的税收数额降低到最小，这样一来便可以使企业尽可能地获取到最大的经济效益。企业的筹资成本，包括在生产经营期间发生的利息支出、金融机构手续费以及汇兑净损失等，使用税收筹划，通过对筹资方式的优化，可起到合理、合法降低赋税的作用。一般企业筹资的渠道包括企业自我积累、股票发行、内部筹资等，由于这些方式对企业税收筹划造成的影响不同，应有针对性地做好考察工作，再确定合适的税收筹划方案。
第二，对投资成本的影响。投资成本是指企业在取得投资时实际支付的全部款项，包括手续费、税金等相关费用。借助于税收筹划的企业财务管理中的运用，可对投资成本带来直接影响。这是由于企业在各项生产经营活动中都需要不同程度的投资，而进行投资活动必须要掌握全方面的信息，才能开展下一步的工作。税收筹划在实际进行过程中需要大量的投资信息，企业采取的税收规划方式不同，其所达到的税收支出削减情况也不同。由于税收优惠政策与税制的不同，也会影响企业的投资情况。
第三，对资金运营的影响。资金运营是企业生产经营活动中的一项重要内容，资金运营情况的好坏直接决定着企业自身经营状况。在各项资金运营的过程中，需做好相应的财务成本管理工作，而税收筹划则是企业财务管理成本中的一项重要工作内容。因此，税收筹划会影响企业自身的资金运营，尤其是对于上市企业的资金运营来说，影响更为显著。对上市企业的资金运营状况做相应的考察与分析，可见股权集中度与盈余管理程度之间是呈负相关的，也就是说，必须要着重加强税收筹划的盈余管理工作。以某上市企业为例，分析其税收筹划情况，对该企业的自身可利用、可流动资金有一定的影响，该企业积极地进行相关的税收筹划工作，有效的_保了生产经营活动中拥有足够的流动资金。税收筹划工作是针对于企业自身经营状况进行的，还会在一定程度上影响到未来的投资。因此，在进行税收筹划时，应充分考虑到资金的运营情况，从而促进企业的良性运转。
第四，对利润分配的影响。企业经营的最终目的是获得最大的经济效益，因此，企业所进行的各项财务管理工作都在为这一目标而努力。税收筹划作为企业财务管理工作中的一个重要环节，其根本目的也是为了使企业获取更高的经济效益。而想要获取最大的经济效益，企业就必须要针对自身已有的各项利润做好分配活动，确保企业在良性运转的情况下，得到利益的最大化。税收筹划工作对企业自身利润分配政策有着关键性的影响，合理、科学地利润分配政策，可以提高企业资本的积累，对企业扩大、再生产带来积极影响。如果企业在日常财务管理工作中没有规划、落实税收筹划工作，则会阻碍企业日后的发展。
六、结语
总而言之，通过在财务管理中运用税收筹划，有利于企业提高经营管理水平、财务管理水平，提高企业的经济效益，实现利益最大化。
参考文献：
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关键词：销售模型 增值税 避税 反避税
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2017）11-0057-02
一、关于“买一赠一”销售模型
“买一赠一”是买赠销售方式中的一个典型代表。通俗理解，可以是在购买某一商品的前提下无偿获取商家提供的另一商品。这里的“商品”一词并不限于同种。而通过对“赠送”一词的泛化或者对“一”的延伸，由“买一赠一”衍生而来的其他买赠销售方式，还可以是诸如“购买某一商品的前提下低价获取商家提供的另一商品”，或者“购买某一商品的前提下无偿获取商家提供的其他多种商品”，又或者是二者的组合。考虑代金券等媒介，“买一赠一”还有可能是商业企业在顾客购买一定数额的代金券，允许顾客使用代金券购买指定商品。很显然，随着市场经济的发展和销售模式的多样化，以“买一赠一”为代表的买赠模式成了我们日常生活中极为常见的一种销售模式。
二、针对“买一赠一”销售模型现行的增值税征管规定
“买一赠一”模式在销售活动中的广泛应用也给税务机关在增值税的税收征管方面提出了很大的挑战。《中华人民共和国合同法》中对于赠送的定义倾向于强调对财产的无偿转移，即不必承担购买的义务即享受赠送的福利。而在“买一赠一”销售模式中，“买一”是“赠一”必要条件，即先有“买一”的义务才会拥有“赠一”的福利，赠品的价格挤压所售卖的产品价格，使其已经被包含在售价当中。因此，“买一赠一”中的“赠一”这一概念相对于赠送而更近似于商业折扣。另外根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）第三条规定，企业以“买一赠一”等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。那么，从增值税角度出发，将“赠一”认定为商业折扣也是与企业所得税相关规定遥相呼应的。综上所述，将“赠一”认定为赠送行为并视同销售计征增值税显然不太合理。
而在现实中，各地税务机关在政策上并未达成一致。四川省在《四川省国家税务局关于印发的通知》（川国税函[2008]155号）中说明，“买一赠一”是目前商业零售企业普遍采用的一种促销方式，其行为性质属于降价销售，应按照实际取得的销售收入计算缴纳增值税。河北省在《河北省国家税务局关于企业若干销售行为征收增值税问题的通知》（冀国税函[2009]247号）中说明，企业在促销中，以“买一赠一”、购物返券、购物积分等方式组合销售货物的，对于主货物和赠品（返券商品、积分商品，下同）不开发票的，就其实际收到的货款征收增值税。安徽省在《安徽国家税务局关于若干增值税政策和管理问题的通知》（皖国税函[2008]10号）中明确提出，使用代金券购买商品的行为，不属于无偿赠送商品的行为，不应按视同销售征收增值税。目前只有内蒙古在《国家税务局关于的公告》（内蒙古国家税务局2010年第1号公告）中提到，“买一赠一”、有奖销售和积分返礼等与直接销售货物相关的赠送行为，应该在实现商品兑换时按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十六条的规定确定其销售额。由此，我们不难得出，主流观点还是倾向于“买一赠一”相当于降价销售，不需要视同销售。
鉴于已经有四川、河北、安徽等地区出台文件将此观点用于日常税收征管，笔者不再继续讨论该观点合理与否，只是希望从避税与反避税的角度对其进行扩展与延伸。
三、避税的原理与可行性分析
根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的要视同销售计征增值税，而正常销售中的商业折扣部分却是不征收增值税的。这种差异很显然就给企业留下了利益寻租空间，也正是企业赖以避税的原理。如何将无偿赠送转换成商业折扣从而避免对一部分商品计税，这无疑是很多企业财务人员重点考虑的问题。结合前面的论述，笔者认为要解决这一转换问题，“买一赠一”就是一个很理想的工具模型。不妨假设A公司因为业务拓展、客户维护等需要向B公司赠送了一批商品y，而其刚好在不久前还按正常交易程序向B公司卖出了一批商品x。这时候A公司的财务有意逃避增值税所以不与B公司签订赠与合同，而是签订了一份补充协议说明y是作为购买商品x的附赠品送给B公司。从而通过“买一赠一”这个桥梁，将本该界定为赠送的视同销售行为完美过渡成赠送部分不用交税的商业折扣。
李鬼虽然貌似李逵，但功夫毕竟天壤之别。“买一赠一”和赠送虽然有着千丝万缕的联系，但就税务范畴来看，意义却是相差甚远。笔者以为，如果赠送方选择转成商业折扣来避税，受赠方就有一笔潜在的进项损失。通过受赠方对于进项的索取可以一定程度上牵制赠送方的避税行为。但是这是缺乏可行性的，因为赠送与否的主动权往往在于赠送方，赠送方很有可能因为税负增加而取消赠送行为。相对应的，受赠一方如果对于赠品有依赖性，或者赠品的价值很具有吸引力，那么也不会因为过分追逐进项而去同赠送方议价。而这种情况对于企业避税是非常有利的。
四、避税原理在企业销售过程中的应用实例
合肥某投资集团公司下设一支天使基金，该基金2016年投资了位于合肥市高新区的生物科技公司A公司。该公司致力于安全抗菌产品的研发、生产和销售，目前主营一款免水洗的洗手液，主要对接客户为永辉超市、新桥国际机场、同庆楼餐饮集团、环球国旅等公司或组织。A公司作为一家处于成长期的高端日化产品公司，很好地弥补了该集团投资领域在日化行业和零售业的空白。同时，因为该公司研发的产品市场占有率较低，在市场拓展方面需要向客户赠送大量某品牌系列产品作为试用品，包括赠送配套的免洗手凝胶分配器等与洗手液形成互补的商品。换言之，从涉税角度出发，该公司本应为视同销售而发生大量的增值税纳税义务。然而，站在企业的立场并结合安徽省税务机关现有的规定来看，企业可以利用目前税收征管规定进行合理避税。即在与客户谈签赠与合同时，可以寻求之前与该客户签订的购销合同为依托，将赠与合同作为购销合同的补充协议，从而利用“买一赠一”避税原理避免视同销售征税的后果，直接降低企业的增值税税负。A公司增值税税负的降低也有助于该公司减轻资金压力，为天使基金和集团的发展间接做出贡献。
五、关于反避税措施的构想
（一）现有的反避税措施
目前反避税形势日渐严峻，国际税收领域对于跨国集团所得税的反避税工作自不待言。就国内税收如增值税而言，有些省份的税务机关也试图对于避税空间进行一定的压缩。比如《四川省国家税务局公告2011年第6号》规定：“买物赠物”方式，是指在销售货物的同时赠送同类或其他货物，并且在同一项销售货物行为中完成，赠送货物的价格不高于销售货物收取的金额。根据对现行法律法规的研读，笔者认为，就“买一赠一”销售模型而言，税务机关可能还会从其他角度完善税收征管，以抵制政策滥用，保障合法经营企业的利益。广大企业也需要重新审视自己在日常经I中的销售行为，共同推进税收法制的优化。
（二）针对“买一赠一”的反避税措施构想
为维护国家税收，各地税务机关未来可能会从以下几个角度出台规定进行反避税。笔者认为，作为企业，应及时做好自身的涉税事项管理，避免税收风险.
1.通过商品编码对赠品种类进行量化管理。考虑现实中的卖品和赠品往往是互补商品（如订制眼镜送眼镜盒）或者是互为替代品（买一百斤大米送一斤大米），而关系不大甚至毫无关系的商品若是出现在“买一赠一”的组合中就显得十分反常。根据《国家税务总局关于开展商品和服务税收分类与编码试点工作的通知》（税总函[2016]56号）中对于商品编码的设定，对允许形成“买一赠一”组合的商品的编码之间相似度形成规定。相似度较低的编码对应的商品不允许通过买赠形式销售。该措施将从空间角度防止“买一赠一”的滥用，有助于合理商业秩序的形成。
2.通过买赠合同签订单数进行限制。考虑到个人所得税中对于税负较低的全年一次性奖金制度进行了一年仅可使用一次的限制，认为对于“买一赠一”这种具有避税倾向性的商品销售方式也可以类比进行合同单数限制。具体数量可以参考企业往年类似合同的签订量的平均值，这样一定程度上也能降低对经常接触买赠形式销售的零售业企业的日常经营的影响。该措施从时间角度控制“买一赠一”对税款的侵蚀程度，防止在某段时间内“买一赠一”合同数量激增，对增值税额的稳定做出贡献。
3.通过规定付款方式进行限制。贴烧饼式的“买一赠一”往往是因为企业带有“事发突然、后来起意”的性质。那么如果规定企业在“买一赠一”销售行动中对于将总的销售金额由赠品的公允价值的所占比重来分摊确认的销售收入不得采取预收款方式收取，将强有力地阻止企业有意识地通过“买一赠一”的避税行为。该措施有利于抑制企业将“买一赠一”作为避税手段滥用，有助于凸显“买一赠一”的商业价值而弱化其避税价值。
关键词：白酒行业;税收负担;消费税;税负转嫁
我国是世界上最早酿酒的国家之一,有着五千多年的白酒酿造历史。白酒在人们的生活中扮演着重要的角色,形成了特有的酿酒饮酒文化。然而,白酒的负面作用也不可忽视,过度饮用白酒对身体危害很大,由此衍生出来的酗酒成瘾、高公务消费、酒后驾驶等行为也引发了严重的社会问题。因此,政府一般都会对白酒行业实施政策限制,其中最重要的调节手段就是税收政策。
在我国传统的轻工业中,白酒行业税收政策的苛刻程度远高于其他行业如纺织、食品、皮革、木材加工、家具制造、造纸印刷、服装制鞋等。在这种严酷的背景下,白酒企业如何与税务部门进行博弈以达到避税目的,而我国白酒行业的税收负担究竟几何,将是本文讨论的中心。
一、白酒行业的税收严政
自古以来,白酒就是我国财政收入的重要来源。进入现代社会,为了规范白酒企业的发展,引导人们的消费方向,我国一直不断地修改和调整白酒的税收政策。现行白酒税政的分界点是1994年的税制改革。1994年之前,对白酒征收的最主要税种是产品税,税率高达60%。1994年之后,酒类企业的产品税被增值税和消费税取代。当前,对于一个典型的白酒企业,需要缴纳的主要税种有消费税、增值税和企业所得税;此外还有城市维护建设税和教育附加、印花税、房产税、车船税等地方税种,由于这些税种金额很小,不作为本文讨论的重点。
白酒企业适用普遍征收的增值税和企业所得税,此外和大多数生产企业不同,白酒企业还需要缴纳消费税。消费税是我国于1994年新设立的税种,最早有11个税目,其中包括“酒及酒精”,该税目下设粮食白酒、薯类白酒、黄酒、啤酒、其他酒、酒精等六个子目。白酒消费税实行从价定率征收,粮食白酒税率为25%,薯类白酒税率为15%。2006年,两类白酒的税率统一调整为20%。对于白酒企业,消费税是负担最重的税种,往往占总体税负的50%左右。可以看出,白酒企业的税负远远高于一般不缴纳消费税的企业。
然而,继1994年白酒高税负的税政框架确定之后,税务部门针对白酒行业又连续不断地出台了一系列苛刻的政策。其中比较重要的有如下规定。
1995年,国税发[1995]192号文件规定:1995年6月1日起,对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金,无论是否返还以及会计上如何核算,均应并入当期销售额征收消费税。
1998年,财税[1998]45号文件规定:从1998年1月1日起,粮食类白酒(含薯类白酒)的广告宣传费一律不得在税前扣除。凡已扣除的部分,在计算缴纳企业所得税时应作纳税调整处理。
2001年,财税[2001]84号文件规定:2001年5月1日起对粮食白酒、薯类白酒在从价征收消费税的同时再按实际销售量每公斤征收1元定额消费税;取消以往外购酒可以抵扣消费税的政策;停止执行对小酒厂定额、定率的双定征税办法,一律实行查实征收。这次税政调整对白酒行业冲击巨大,企业纷纷调整产品价位结构,减少低价酒生产,向高端白酒发展。
2002年,国税发[2002]109号文件针对关于酒类生产企业利用关联企业之间关联交易规避消费税问题作出了规定,要求各地税务局按照征管法实施细则第三十八条规定对其计税收入额进行调整。同时规定白酒生产企业向商业销售单位收取的品牌使用费,均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。
2008年底,新修订的消费税暂行条例规定在生产、委托加工和进口白酒时,其消费税的组成计税价格需加上从量定额消费税税额。
最近一次的白酒政策的重大调整是2009年的国税函[2009]380号文件。该文件明确了白酒消费税最低计税价格核定管理办法。这是国家继2002年以来第二次针对白酒低价销售问题作出规定。这次调整对白酒企业形成了不小的压力。
纵观上述政策,可以发现税务机关对白酒企业的税收层层加码,步步收紧,有些政策甚至是歧视性的,其他行业很少能受到如此“特殊照顾”。究其原因是因为国家从宏观上对白酒行业采用的是限制性政策。财税[1998]45号文件明确指出:“考虑到我国粮食类白酒的生产现状,根据国务院领导指示精神,加强粮食类白酒的税收管理,合理引导酒类消费,保证人民群众的健康和安全,有效解决我国白酒生产耗粮较大的问题。”那么,在限制性税收政策下,白酒企业的
经营业绩如何呢?
二、白酒上市公司的业绩
白酒上市公司是白酒行业的中坚力量,有很强的行业代表性,而且经营数据可以从公开渠道获取.因此本文选取了白酒上市公司进行分析。截止2009年底,沪深两市共有酒类企业28家,去掉啤酒、葡萄酒等非白酒公司以及酒业商贸公司,共有12家以白酒为主业的生产性上市公司。
众所周知,2009年金融危机对我国的影响达到高峰,很多行业跌入低谷。对白酒企业而言,还面临着独特的压力:公安部门这一年开始严厉打击酒后驾车,另外本年度出台的白酒消费税最低计税价格的政策,对白酒行业不啻于一颗重磅炸弹。因此,这一年白酒行业面临的外部环境非常严酷。然而,2009年白酒上市公司的经营业绩却逆势上扬,令人惊讶,具体情况见表1。
表1反映了12家白酒上市公司的总体情况。2009年,贵州茅台实现每股收益4.57元,居沪深两市全体a股上市公司之首。该公司当年实现净利润43.12亿,在白酒行业位居第一,业绩相当优异。洋河股份于2009年11月6日上市,作为白酒行业的新贵,洋河股份上市以来备受市场关注,2009年度每股收益高达3.04元,成为行业耀眼的明珠。在2010年第一季度季报公布后,洋河股价大涨,最终以收盘价144.62元超越了贵州茅台的143.83元。五粮液保持了良好的销售业绩,主营业务收入首次突破100亿元,达到111.29亿元,比上年同期增长40.29%,居行业首位。
三、白酒企业的避税行为
白酒企业苛刻的税收政策和亮丽的经营业绩形成了巨大的反差,实际上这也是白酒企业采用各种筹划方法降低税负的结果。纵观整个轻工业,可以发现一个有趣的现象:多数被政策鼓励发展的行业如纺 织、食品、家具制造、服装制鞋等,税负轻但业绩平平;而白酒以及烟草行业一直受到政策限制,税负重但业绩突出。要想弄清楚究竟是什么因素使得白酒企业的生命力如此顽强,就要深入分析白酒企业的避税行为。这里暂不讨论普遍征收的增值税和企业所得税。白酒的消费税税率为20%,还要附加一个每斤0.5元的从量税。对于纺织等不征消费税的薄利行业,有时价格变动1%就会使企业由盈转亏,20%的税率是难以想象的。因此,规避消费税就成为白酒企业的重中之重。
第一个有效避税手段是关联交易。按税法规定,消费税属于价内税,实行单一环节征收,在生产、委托加工和进口环节缴纳,而在以后的批发、零售等环节中,不再缴纳消费税。针对上述特点,白酒企业找到了有效的筹划方案。具体办法是酒企分设独立的生产公司和销售公司,生产公司以低价将白酒销售给销售公司,销售公司再以市场价对外销售,通过关联交易方式降低计税价格,达到降低税负的目的。下面举例说明,为简化起见暂不考虑每斤0.5元从量税。某白酒企业避税前一瓶白酒出厂价为100元,20%的从价消费税就需要缴税20元,税负为20%。实施避税方案后,该企业分设生产公司a和销售公司b,a以40元价格将每瓶酒卖给b,按规定在生产环节纳消费税,a需缴20%的从价税为8元,b再以100元价格批发给经销商,无需缴纳消费税。总体来看,税负仅为8%,前后对比,消费税负担足足下降了12%。避税效果如此明显,因此上述方案成了白酒行业最通行的做法,所有的白酒上市公司都分设了独立的销售公司。
第二个有效避税手段就是税负转嫁。当白酒税负提高时,酒企采用提价的方式将一部分税负转嫁给下游的消费者。税负转嫁这种方式不是每个企业都可以用的。事实上能够进行税负转嫁的产品是很少的,因为它取决于产品的需求弹性。对于纺织、家具、服装等产品,需求弹性很高,企业稍一提价,消费者立刻改用其他替代品,销量就大受影响。而对于白酒,尤其是高端白酒,需求弹性很低,消费者对价格并不敏感,因此提价对销售的影响很小。白酒上市公司高端酒占比例很大,因此税负转嫁的空间也很大,譬如2009年名酒集体提价后财务指标均得到改善,而茅台在2010年甚至宣布在未来3—5年每年提价10%。需要注意的是,对于规模小、品牌弱的酒企,产品的需求弹性并不低,不一定有多少税负转嫁空间。人们对高端白酒的刚性需求使得白酒上市公司拥有了得天独厚的筹划空间,这是一般消费品不可比拟的。
白酒企业的上述两种避税方法逐渐被税务机关熟悉。对于税负转嫁方式,由于对外价格调整是酒企的正常经营决策,税务机关没有必要去干预;但对于酒企内部的关联交易,却有悖于税法规定的公允价格原则。实际上税务机关对关联交易早有规定,不认可企业的非正常低价。然而在实际征收过程中,产品公允价格并不好判定,因此导致了白酒企业关联交易愈演愈烈,实际上这种行为属于灰色地带,已经带有偷漏税性质了。因此,2009年7月17号,国家税务总局出台了国税函[2009]380号文件,规定自2009年8月1日起,白酒生产企业消
费税计税价格低于销售单位对外销售价格70%的,税务机关应核定消费税最低计税价格。其中生产规模较大、利润水平较高的企业,可在60%～70%比例范围内浮动。这意味着,如果销售公司b以100元价格将一瓶白酒批发给经销商,那么生产公司a销售给b的最低价格只能是70元,如企业生产规模较大、利润水平较高,最低的价格也只能确定为60元。上例40元的定价将不再被税务机关认可,这就是所谓的最低计税价格核定。这意味着白酒企业的消费税税负为14%,最低也只能是12%。最低计税价格核定没有禁止酒企的关联交易,但给关联交易划定了一条红线,结束了白酒企业任意降低消费税税负的局面。
白酒企业和税务机关之间的博弈是错综复杂的,经过了避税和反避税的多次较量,白酒企业的税收负担究竟是多少呢?
四、白酒上市公司的税收负担
消费税负担水平为企业当年应纳消费税和主营业务收入之比。有些上市公司的经营范围趋向多元化,主营业务收入可能含有除白酒销售以外的其他项目收入,所以这里以合并财务报表中的酒类销售收入作为分母,以增加其准确性。计算得出的实际消费税负担水平如表2所示。
总体而言,12家白酒上市公司的消费税实际负担水平都明显低于名义税率20%。由于这些公司满足生产规模较大、利润水平较高的条件,因此都可以争取到60%的最低计税价格。表2显示,2009年白酒上市公司平均消费税负担水平为10.97%,比2008年的10.12%提高了近一个百分点,可见2009年出台的白酒最低计税价格核定发挥了作用,但是,平均消费税负担依然没有达到最低12%的标准。
不同白酒公司之间,消费税负担水平的差异较大,如五粮液和金种子酒之间就相差了将近10个百分点。在12家公司中,有9家消费税负担上升,但也有3家呈下降之势。2009年,有6家公司的税负在12%以上,另外6家仍在12%以下。是否可以判定税负在12%以下的公司违反了税法规定呢?由于最低计税价格核定并非从2009年年初开始执行,因此不能简单得出如此结论。但是对于五粮液、贵州茅台、泸州老窖、水井坊、老白干等超低税负的公司应该引起关注。
五、结论
白酒属于高税负行业,消费者对白酒尤其是高端白酒的刚性需求使得白酒上市公司依然保持了非凡的业绩。白酒企业和税务机关的博弈对企业的税收负担影响很大。当白酒企业寻求到有效的避税办法时,企业税负会显着下降;而税务机关祭出反避税措施时,企业税负就会呈明显上升之势。
