时间：2023-03-25 11:24:09
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（一）法律激励机制法律激励一般是指国家运用法律手段对行为人的权利与义务进行合理配置，通过对法律激励利益进行差异化设定，能动地诱导行为人实施法律鼓励或者支持的某类行为的法律规则的统称。法律激励是法律功能的重要组成部分，也是国家进行宏观调控的重要工具和手段。法律激励属于法律的正向，其强调法律应有助于实现社会体系的良性运作，促进社会关系的协调与稳定。[2]法律激励要求各类行为应具有合法性，其实现途径要求主要采用授权型或授益型规范对行为主体的激励利益进行合理诱导，同时，辅之以相应的惩罚模式，侧重于强调法的正向激励效应，适当限制法的负向激励效应。重视法律的激励，合乎理性经济人追求守法成本最小化和守法收益最大化的思维偏好定势，符合现代法治以人为本的理念，契合尊重与保障人权的基本精神。
（二）法律激励视野下的纳税申报制度纳税申报作为税收征管工作的核心流程，对于保证国家财政收入，防止国家税收利益流失具有重要意义。提升纳税申报的效率与质量一直是税务机关在税收实务中关注的焦点。笔者认为，推行纳税申报法律激励制度，运用法律激励机制重新设定纳税人与税务机关在税收征管工作中的角色，合理配置纳税人和税务机关在纳税申报中的权利与义务是提升纳税申报效率与质量的有效途径。法律激励视野下的纳税申报制度可以理解为是以纳税人为核心，依据税法的规定，运用税法激励措施，引导与促进纳税人主动履行纳税申报行为，或者赋予其正面性纳税感[3]的一种激励性申报机制。通过此种机制，一方面，能够促进纳税人依法主动进行纳税申报，提高税收自愿遵从度；另一方面，有助于提升申报工作的质量和效率，保证国家的税收利益。同时，这也是尊重和保证纳税人主人翁地位的积极体现。
二、中国纳税申报法律激励制度的短板
（一）纳税申报规则缺少法律激励条文《税收征收管理法》第25-27条和《实施细则》第30-37条对纳税申报制度进行了原则性的规定，《个人所得税法》第36条规定了纳税申报的具体事项。从条文内容本身来看，除了《实施细则》第23条规定了纳税人具有申请减免税的权利以及《税收征收管理法》第27条和《实施细则》第37条规定纳税人具有申请延期申报的权利外，其他条文均为义务型的规定。由于义务型条文在实践中缺乏激励因子和激励效果，纳税人对于法律规定的税收义务只能被动遵从，没有自由选择的余地。因此，我国现有的关于纳税申报的法律条文，不利于调动纳税人纳税申报的主观能动性，同时，也不利于培养和提升纳税人的税收遵从意识。虽然2009年国家税务总局颁布的《关于纳税人权利与义务的公告》中，明确了纳税人享有的十四项权利，但因其效力等级仅为规范性文件，法律激励效应明显不足，因而鼓励纳税人主动进行申报的激励效果较低。
（二）税收课征模式缺少法律激励诱因税收课征模式主要包括分类制①、综合制②以及分类制与综合制相结合③三种形式。[4]我国目前个人所得税的税收课征模式主要采用的是分类制框架，[5]而此类模式的弊端非常明显。区分所得的来源，适用不同税率，不能充分体现税负公平的基本思想。例如，对于相同的收入总额，收入形式单一的纳税人负担的税负要远重于收入形式多元化的纳税人负担的税负，违背量能课税原则的精神实质。同时，在实践中，还极易导致某些收入形式单一的纳税人为减少纳税数额而通过采取伪造收入来源的方式进行逃税和避税。分类制为主的税收课征模式因缺少法律激励诱导因子，一方面，不利于调动纳税人（尤其是那些收入形式单一的纳税人）进行纳税申报的积极性和主动性，另一方面，还大大提升了此类群体尝试逃避纳税申报的机率，进而形成税法上所谓的“偏离效应”④，最终在实践中诱发道德风险和逆向选择。
（三）纳税申报表现缺少法律激励措施促使纳税人自主、自觉、诚信地进行纳税申报是建立和健全纳税申报制度的主要目的之一。每个纳税人都依法诚信地进行纳税申报是纳税申报制度得以推行的前提。但是，在现实中，作为谋求经济利益最大化的理性经济人，并非都会自觉和主动地进行纳税申报，而这对于那些始终依法自觉地坚持进行申报的纳税人来说，无疑是莫大的不公。由于我国目前缺失专门针对依法进行申报的纳税人的法律激励手段和措施，因此，在税收实践中，不仅不能保证纳税人在将来会继续选择坚持纳税申报，反而可能导致“涟漪效应”⑤的加剧，诱使他们步入逃税者或避税者的后尘，进而对国家的税收利益造成更大的损害。由此，推进纳税申报制度的改革，创造公平的纳税申报环境，赋予依法履行纳税申报义务的纳税人适当的法律激励利益就显得十分必要。
（四）纳税申报方式缺少法律激励效应《税收征收管理法实施细则》第30规定，“税务机关应当建立、健全纳税人自行申报纳税制度。经税务机关批准，纳税人、扣缴义务人可以采取邮寄、数据电文方式办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表。⑥尽管《税收征收管理法》第26条规定了申报的具体方式，但是《实施细则》却对申报方式的选择予以严格限制，必须“经税务机关批准”才可以采用邮寄、数据电文等方式进行申报。从某种意义讲，这在客观上几乎剥夺了纳税人对申报方式的选择权。通常情况下，纳税申报方式的简易与否会直接影响纳税人的申报意愿。简便、快捷、高效的申报方式有助于激发纳税人的申报意愿，反之，繁琐、复杂、低效的申报方式则会极大的打击纳税人的申报热情。同时，在申报方式选择权受限的情况下，还会极大的淡化纳税人的自主选择效应⑦，作为理性且经济的纳税人通常会考虑自己的纳税申报成本与收益，如果申报成本高于其预期收益，纳税人会转而放弃申报或采用其他税收规避手段。
（五）纳税申报服务缺少正向激励土壤传统的税务执法理念强调税务机关在整个税收课征工作中的主导地位，纳税人对于税务机关的命令或者决定只能被动地予以遵从。我国税务机关“官本位”思想的影响在一定区域范围内仍然存在，现实生活中，不少纳税人对税务机关还存在一定程度的畏惧感。纳税人与税务机关的这种紧张关系，在相当大的程度上遏制了纳税人的自愿遵从，导致“反向激励”效应的强化，最终，反而进一步加剧或激化了两者之间的征纳矛盾。多年来，这种不和谐的征纳关系极大地阻碍了纳税申报质量的提升，造成国家税收利益的大量流失。“如果税务机关真的想要实现减少避税、提高纳税人自愿遵从的目标，就应该摒弃传统的高压强制策略。纳税人更加乐于接受和回应税务机关积极的、提供帮组型的行政方式”。
三、域外纳税申报法律激励制度的经验借鉴
（一）重视制度激励，创新申报激励模式在激励纳税人积极与主动进行纳税申报的措施中，日本采取的最有成效的法律激励策略为推行蓝色申报制度。蓝色申报制度是依据税法规定，符合一定条件的纳税人经所在地税务署长批准，可以采用蓝色申报表缴纳税款的一项制度，使用蓝色申报表的纳税义务人可以享受到比普通纳税义务人更多的税收优待[7]。例如，对于个人纳税人，给共享生活费用的家庭成员支付的工资可作为费用扣除，此外，其还可享受10万日元或65万日元的特别扣除政策。[8]适用蓝色申报制度的纳税人须符合会计账簿健全、依法记载、准确核算等法定条件。而财务制度不健全的纳税人则只能使用“白色”申报表，其将接受严厉的税收征管措施，并且不能享受税收优待。需指出的是，获得蓝色申报表的纳税人并非表征其可以永久的享受税收优待，一旦其稍有懈怠，财务会计管理出现纰漏，经查证属实的，将被剥夺使用蓝色申报表的资格。日本采用蓝色申报表这种法律激励策略，不仅有助于促进纳税人积极完善自的身财务会计制度，调动纳税人依法进行纳税申报的意愿，而且也有利于保证国家的税收利益和财政收入。为鼓励纳税人积极进行纳税申报和依法按时缴税，美国首创性得推出了个税信用值制度。该制度规定，凡是按照税法规定期限进行纳税的纳税人，政府每年会定期向纳税人寄送一份个税信用值登记表格，按照一定的标准累计记录纳税人的个人所得税信用值。例如，如果纳税人的个税信用值超过40，那么59岁后纳税人可每月从国家领1000多美元的补助金；纳税人因故残废，那么纳税人的配偶和孩子分别可每月领取700美元。
（二）强调权利激励，保障纳税主体权利在纳税人进行个人所得税申报时，新加坡允许纳税人根据个人情况申请个人所得税回扣。印度的个人所得税实行累进式的综合课税制，起征点高，此种征税方式不仅照顾了低收入者的利益，而且得到了大多数纳税人的认可。美国政府允许纳税人自由选择通过免费申报或免费申报可填写表格以及税务专家、税务软件上网或寄出纸张表格申请纳税延期。同时，美国将退免优惠直接存入纳税人的银行账户，极大地减轻了纳税人的退税负担。美国通过以上措施的推行，有效地的调动了本国纳税人进行纳税申报的热情，既降低了纳税人的纳税申报成本，又提升了税收征管工作的质量和效率，实现了服务职能与管理职能的双赢。此外，英国对提早进行纳税申报的纳税人赋予获得额外奖励权利。例如，如果纳税人在当期9月以前（英国税法规定申报截止时间是纳税年度之后的1月31日）提交申报表，可以获得由税务机关而不是纳税人计算应纳税额的额外奖励。[10]以上措施对于促进纳税人积极自愿地进行纳税申报产生了极大的激励效应。
（三）推动服务激励，转变税务机关理念澳大利亚对个人所得税实行自核自缴的申报制度，为保证该申报制度的有效实施，税务机关采取了一系列服务纳税人的激励措施。首先，建立全国统一的税号登记制度。纳税人只需提供自己的税号即可在澳大利亚的每个城市进行纳税申报，不必考虑自身的居住地，各地的税务机关也不得拒绝接受其申报。同时，纳税人也可选择利用税号在网上直接进行申报。其次，推行限时承诺办事制度。对税务登记、咨询解答、纳税申报表的处理等事项都限定了办结时间，如果没有及时回复，纳税人有权向税务机关提出质问。例如，纳税人到税务局登门咨询，要求在其抵达后10分钟内给予接待，高峰期延长至15分钟。[11]此外，税务机关还定期走访纳税人，听取纳税人对税务工作的意见和建议，以有效地协调纳税人和税务机关之间的征纳关系。此外，为方便纳税人进行纳税申报，降低纳税人的申报成本，提高纳税申报的质量和效率，法国府积极推行网络申报制度，其规定，“选择在网上报税的所有纳税人将享有较长的报税时间，根据所居住的省份的不同，报税期限可延长10到24天的时间。”
四、中国纳税申报法律激励制度的具体完善路径
（一）制定多类型的纳税申报法律激励条文依据胡元聪教授的研究成果，我国法律激励的种类，从微观层面具体可以划分为八种类型：即赋予权利型激励、减免义务型激励、减免责任务激励、增加收益型激励、减少成本型激励、特殊资格型激励、特殊待遇型激励、特殊荣誉型激励。[12]实践证明，激励利益的合理配置，能够有效地对经济人的行为进行诱导，促进行为人积极从事国家鼓励的市场行为。赋予权利型、增加收益型、减少成本型的法律激励条文在内容上带有强烈的利益驱动因子，符合纳税人逐利的行为偏好，能够极大的调动纳税人主动进行纳税申报的积极性。因此，立法机关在修订《税收征收管理法》等相关税法文本时，首先，应积极转变传统的惩罚式立法理念，树立全新的激励式立法价值取向，积极扩充增加收益型、减少成本型、赋予权利型的纳税申报法律激励条文。例如，“纳税人有权拒执行绝税务机关违反法定程序的处罚决定”、“纳税人举报他人隐瞒收入的申报行为，查证属实，有权申请奖励”、“纳税人自查发现漏报收入的，可以申请修正申报”、“纳税人有获得优质税收服务的权利”等等。其次，还应结合实践需要适当增加特殊资格型、减免义务型、减免责任型的法律激励条文，积极提高纳税申报法律激励条文的比重。例如，“纳税人主动进行纳税修正申报，可以免于相应的税收处罚”、“符合一定信用等级要求的纳税人，在两年内可以免除税务检查”等。最后，为防止纳税人滥用纳税申报激励权利，还应制定相应的税法惩罚性条文，以鞭策纳税人依法行使税法激励权利。
（二）推进税收课征模式由分类制向综合制转型我国以分类税制为主的课征模式在实践中阻碍了纳税申报制度的发展，降低了纳税申报的质量和效率，因此，加快推进我国税收课征模式的转型与改革刻不容缓。目前，可供选择的模式主要包括两类，即综合税制和混合税制。笔者认为，混合税制较为适合我国目前的税收实践现状。综合税制其实是一种最为理想的税收课征模式，但由于其对实施国“硬件”和“软件”条件的要求较高，不仅需要实施过具备完善的征收管理制度，而且要求实施国的纳税人具有极高的综合素质，而这两方面恰巧又是我国税法制度的薄弱环节。因此，就此点而言，我国采取综合税制的时机尚不成熟。由于混合税制是分类税制为基础建立的，而我国分类税制的个人所得税经过多年的实施，已经积累了许多有益的实践经验，为税制改革奠定了必要的条件。例如，自行申报制度的推广、纳税人个人档案的完善、电子信息纳税服务的发展、政府对税制改革的重视等。在实践中，混合税制既有助于避免和克服分类税制造成的税负不公现象，缓和和平衡纳税人之间的矛盾。同时，由于公平性得到了维护和保证，且具有利益激励因子，又有助于鼓励纳税人依法诚信地进行纳税申报。总体来看，混合税制较为符合我国目前的税收征管现状。因此，我国应采取渐进式的改革模式，按照由分类税制混合税制综合税制的思路稳步地推进税收课征模式的转型。
（三）构建统一的纳税信用法律激励评级系统2013年7月，国家税务总局印发了《纳税信用等级评定管理试行办法》（以下简称“办法”），其对信用评定标准、参考内容、激励方式、监控措施、评定程序、评定组织等进行了原则性规定。《办法》的出台为构建全国统一的纳税信用法律激励评级系统奠定了基础，但是我们也应看到《办法》中存在的如下问题：首先，仅为部门性规范文件，法律效力层级低，缺乏法律执行效力；其次，《税收征收管理法》中尚未明确纳税信用等级评定的法律地位，仅《实施细则》原则性的规定了税务机关负责纳税人的纳税信誉等级评定工作。一方面，纳税信用评级缺乏实质的法律依据，另一方面，未能体现税法激励利益，缺乏法律激励效应。最后，《办法》中部分具体性条文规定的内容过于概括和抽象，在实践中缺乏可操作性。针对以上问题，笔者认为，可从以下三个方面着手进行改进：首先，应推进《税收征收管理法》的修订，在总则中确立纳税信用等级评定的法律地位，明确纳税信用的法律激励利益，增强纳税信用评级系统的权威性，同时，应出台配套的操作细则，提高纳税信用评级制度的操作性和执行性。其次，应进一步加大纳税申报的法律激励力度。具体来讲，一方面，应提高纳税申报考核值的比重，对于纳税信用等级为A类的纳税人，应明确其可以享受一定程度的税收减免利益。另一方面，应建立联动的法律激励机制，借鉴美国个人所得税累计信用值制度，将纳税信用等级评分按照科学的方法进行累计折算，并且与纳税人的医疗保险、社会保险、养老保险等福利衔接或挂钩。例如，纳税信用评分累计满足某一标准的纳税人在达到一定年龄阶段后，每月可在享受基本医疗保险、社会保险、养老保险等福利的基础上得到一笔额外的补助费用。最后，应建立和强化反向激励机制，对纳税信用等级处于B、C、D类的纳税人，制定阶梯式的惩戒机制，增加其失信成本，以保证纳税信用评级制度产生积极地促进或消极约束的法律后果，促使纳税人依法诚信纳税，矫正“涟漪效应”所带来的道德风险和逆向选择。
（四）赋予纳税人自由选择纳税申报方式的权利纳税申报方式的选择权是纳税人权利体系的重要内容。赋予纳税人自由选择纳税申报方式的权利，是尊重和保证纳税人基本权利的直接体现，符合宪法中人民理论的实质要求。国家权力应当定位为实现公民权利的手段[14]，而不应成为阻碍公民权利实现的束缚。税务机关的权力自然也不能成为抹杀纳税人充分行使基本权利的畔脚石。就现阶段而言，首先，应对《税收征收管理法实施细则》进行修正，纠正“经税务机关批准”才能选择邮寄、数据电文等申报方式的规定，为纳税人被限制的申报方式选择权“解禁”，充分发挥税法激励措施的“自主选择效应”。美国、英国、意大利、澳大利亚、法国等发达国家都允许纳税人根据自己的实际情况选择纳税申报方式。其次，应积极借鉴西方国家纳税申报方式的改革经验，加快全国电子纳税申报系统的建立，鼓励纳税人通过网上进行纳税申报，充分发挥税法激励措施的“微观激励效应”⑧。同时，为鼓励纳税人充分利用电子系统进行纳税申报，促进纳税成本的降低以及征税效率的提升，对于积极进行网上申报的纳税人，可在普通申报期的基础上获得申请延长申报期间的权利。最后，还应推进税务申报制度的改革与完善，鼓励纳税人聘请专业的税务人进行纳税申报，促进自行纳税申报制度的良性发展。
关键词：个人所得税制超额累进税率分类所得税制
个人所得税（Individual Income tax）是调整征税机关与自然人（居民、非居民人）之间在个人所得税的征纳与管理过程中所发生的社会关系的法律规范的总称。在中国，个人所得税作为一个对人们生活影响较大的税种，近几年进行了一系列的改革，其中最为明显的是上调免征额，从2011年9月1日起，免征额上调至3500元。美国作为世界上的发达国家，该国的个人所得税制发展得也比较完善，对我国有一定的借鉴意义，因此本文对中美个人所得税制进行了一系列的比较，以期从中得到一些启示，为我国个人所得税制的发展提出建议。
一、中国个人所得税税制简介
（一）纳税对象
在我国，纳税对象分为两种，一种是居民纳税人，一种是非居民纳税人。居民纳税人是指在我国有固定住所或者没有固定住所但居住满一年以上的纳税人，对其在中国境内和境外的收入征收个人所得税。非居民纳税人是指在我国无固定住所又不居住或者是无住所而且在我国居住未满一年的纳税人，仅对其在中国境内所得征收个人所得税。
（二）税率
我国实行的是超额累进税率与比例税率相结合的机制。在经过一系列的调整后，2011年9月1日起我国个人工资、薪金所得实行的是7级超额累进税率，根据个人应纳税所得额的不同，分别适用于3%，10%，20%，25%，30%，35%，45%的不同税率。个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得，个人独资企业和合伙企业投资者的生产、经营所得，适用5％--35％的五级超额累进税率；稿酬所得，劳务报酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得等均适用20％的比例税率。
（三）计算方法
依法缴纳个人所得税的个人应依据下面的公式进行计算：（详见表1）
应纳个人所得税税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
应纳税所得额 = 总工资 - 三险一金 - 免征额
表1应纳税所得额对应税率及速算扣除数
二、美国个人所得税制简介
美国采用的是综合所得税制，即将纳税人全年的各种来源的收入进行加总，扣除免征项目后，再按照总额相适应的累进税率进行计算。
（一）纳税对象
美国将纳税人也分为居民纳税人和非居民纳税人两种，居民纳税人就其在全球所得进行纳税，而非居民纳税人仅就其在美国境内的所得进行纳税。
（二）税率
由于美国纳税人是以家庭为单位，并根据家中是否抚养小孩等一系列情况进行减免，因此这里我们以家庭没有小孩为例。
表二美国个人所得税税率
各州所得税率根据具体情况还有略有差异。例如，根据资料显示，2010年夏威夷是美国的个人所得税税率最高的州，税率最高为11%，同期的纽约州最高税率为8.97% 。
（三）计算方法
①全部所得- 免税项目= 毛所得;
②毛所得- 调整项目= 调整后的毛所得;
③调整后的毛所得-分项扣除额(或标准扣除额)-个人宽免额= 应纳税所得额;
④应纳税所得额* 税率= 初算税负;
⑤初算税负-税收抵免款项= 应缴税款
美国个人所得税制度有两个非常明显的特点。第一是在征税的时候会考虑家中成员的具体状况，比如家中如果赡养老人或者是抚养儿童的话，会有一定情况的减免，因此，同样收入的两个家庭，有老人需要赡养或是有儿童的话所缴纳的税收会有很大差距。第二个特点是，美国个人所得税的纳税主体是高收入者。根据统计数据显示，在美国，年收入在10万美元以上的群体，他们所缴纳的税款每年占美国全部个人税收总额的60％以上，是美国税收最重要来源。这说明，美国政府每年的巨大的财政来源主要是来自于占总人口少数部分的富人，不是占总人口大部分的工薪阶层。
参考文献：
[1]黄勇.中美个人所得税制度比较及启示[J].河南财政税务高等专科学校学报，2007
论文摘要:个人所得税的运行中存在许多急待解决的问题，从个人所得税的征收模式、应税所得的确定和税率结构的调整三个方面进行探讨并指出改进方向。
1994年1月1日起开始施行的个人所得税法，合并了原来的个人所得税、个人收人调节税和城乡个体工商业户所得税三个税种，通过这次改革，使我国个人所得税朝着法制化、科学化、规范化的方向迈进了一大步。但是，随着我国市场经济的发展，改革开放进一步深人和扩大，以及中国加人wto后必然引发的经济格局和收人格局的变化，个人所得税无论在法规上还是征管上都暴露出不少问题。本文从个人所得税的征收模式、应税所得的确定和税率结构的调整这三个问题人手，提出完善我国个人所得税制的建议。
1中国个人所得税征收模式的选择
1.1个人所得税征收模式的比较
目前世界各国对个人所得税征收模式的选择分为三大类:
①分类所得税模式
分类所得税模式是指归属于某一纳税人的各种所得，如工资、薪金、股息红利等，均应按税法规定单独分类。按各类收人适用税率分别课税，不进行个人收人的汇总。
其理论依据在于纳税人不同的收入体现了不同的性质，要贯彻区别定性的原则，采取不同的方式课征。因此，一般情况下工薪所得是依靠劳动取得的收人，其税率相应较轻，而利息、股息、红利和租金等则是资本性投资理财所得，其税率相应较高。
它可以广泛采用源泉课税法，课征简便，节省征收费用，可按所得性质的不同采取差别税率，有利于实现特定的政策目标，但它不能按纳税人全面的、真实的纳税能力征税，不太符合公平负担原则。英国的“所得分类表制度”是分类所得税模式的典范，当今纯粹采用这种课征模式的国家不多。
2逗踪合所得税模式
综合所得税模式是指属于统一纳税人的各种所得，不论其从何处取得，也不论其是以何种方式取得，均应汇总为一个整体，并按汇总后适用的累进税率计算纳税。
其理论依据为个人所得税是一种对自然人课征的收益税，其应纳税所得应当综合纳税人的全部收人在内。
这种模式税基宽，能够反映纳税人的综合负税能力，并考虑到个人综合情况和家庭负担等，给予减免照顾，对总的净所得采取累进税率，可以达到调节纳税人之间所得税负担的目的，并实现一定程度的纵向再分配。但它的课征手续较繁，征收费用较多，且容易出现偷漏税，要求纳税人有较高的纳税意识，征税人有先进的税收征管制度。美国等发达国家的个人所得税模式属于这一类型。
③混合型所得税模式
混合型所得税模式是分类所得税模式和综合所得税模式的叠加，即先按分类课税，再采用综合所得税模式对全部收人汇总征收并清缴。
其理论依据主要考虑兼有分类所得税模式与综合所得税模式各自之所长，但这种模式在税收的公平与效率两方面都不可能有超出分类所得税模式和综合所得税模式的优点。日本、韩国、瑞典等国家的个人所得税模式属于这一类型。
1.2中国现行个人所得税模式的缺陷
中国现行个人所得税模式为典型的分类所得税，将全部收人分解十一大类，采用十项不同税率分别单独课征。其缺陷表现在:
①相同数量的所得，属于不同的类别，税负明显不同。
月所得在4001元以下时，各类所得的税收负担最高的为利息、股息、红利所得，其次依次为劳务报酬所得，稿酬所得，中方人员工资、薪金所得，生产经营所得和承包、承租经营所得，而外方人员的工资、薪金所得则不必缴税。随着收人上升到20 000元以上，则劳务报酬的税收负担率最高。
②按月、按次分项计征容易造成税负不公
现实中，纳税人各月获得收人可能是不均衡的，有的纳税人收人渠道比较单一，有的则可能从多个渠道取得收人;有的人每月的收人相对平均，有的人的收人则相对集中于某几个月。现行个人所得税法规定实行按月、按次分项计征，必然造成对收人渠道单一的人征税容易，月.税负高;对每月收人平均的人征税轻，对收人相对集中的人征税重。
③税负的不平容易造成纳税人通过“分解收人”、分散所得、分次或分项扣除等办法来达到逃税和避税的目的，导致税款的严重流失。
1.3中国个人所得税模式的选择
考察世界各国个人所得税模式的演变过程，可以看出，分类型所得税模式较早实行，以后在某些国家演进为综合型所得税模式，更多的则发展为混合型所得税模式。
综合型所得税模式不符合中国目前国情。美国是采用彻底的综合型个人所得税模式的代表国家，这与它拥有先进的现代化征管手段，对个人的主要收人能实行有效监控相适应。同美国以及西方发达国家相比，我国目前的税收征管水平较低，收人难以全面监控，涉税信息的交流制度尚未建立，缺乏科学高效的计算机支持系统，不具备实施综合型所得税模式的条件。
混合型所得税模式较符合我国目前的实际情况，具体做法是:对纳税人经常性的收人，包括工资、薪金所得，个体工商户的生产、经营所得，承包经营和承租经营所得，劳务报酬所得，可采取综合征收。对非经常性的收人，如利息、股息等，可采取分项征收。属于分项征收的项目缴税之后不再进行综合申报与汇算，属于综合征收的项目也只就这一部分进行综合申报与汇算。
推行分类与综合结合的混合型所得税模式，还应当实行严格的源泉扣缴制度，凡是能扣缴的都要实行扣缴，先把应收的税款收上来，同时要实行有限度的申报制度。年收人在6万元以下的，即使实行综合征税，也可以不申报，只进行年末调整，这样可大大减少申报纳税人数，节省大量的人力、物力、财力，达到简化征管的目的，适应我国当前的税收征管水平，又体现了相对公平合理的原则，有利于加大调节收入分配的力度。
2中国个人所得税应税所得的确定
个人所得税应税所得的确定取决于征收范围和扣除项目。
①征收范围
中国现行个人所得税的征收范围是列举11个征税项目，表面上看项目明确、清楚。实际执行时，由于我国收入分配制度不完善，居民收人货币化、帐面化程度比较低，还有直接或间接的实物分配等，各种收人名称既多又不统一，难以对号人座，容易造成偷税和漏税。同时，随着分配方式增加、分配体制的改革，收人分配的来源及项目逐渐增多，以原来的11个项目计征个人所得税难以实现个人所得税的调节职能。从西方发达国家的个人所得税改革看，更多的是把原来的一些减免税项目列人征税范围，同时，对于将在经济生活中新的收人分配方式，及时纳人征税的范围，以避免个人所得税的流失。尽管发达国家个人所得税的征税范围各不相同，但总体上看，其范围是相当广泛的，均不仅包括周期性所得，还包括偶然所得;不仅包括以货币表现的工资薪金所得、营业所得、财产所得等，还包括具有相同性质的实物所得和福利收人，不仅包括正常交易所得，还包括可推定的劳务所得。总之，为税收公平和反映纳税能力起见，将一切能够给纳税人带来物质利益和消费水平提高的货币和非货币收益均纳人个人所得税的征收范围。
建议个人所得税的征税范围采用列举免税项目，明确免税的项目后，其余收人和福利实物分配均为征税范围，以避免解释不清造成偷税和避税，同时压缩现行的减免税范围。现行减免税的项目比较多，范围比较宽，有10条免税项目，3条减税项目，还有其他一些政策减免。过多的减免违背个人所得税的立法宗旨和政策目标，弱化个人所得税的调节分配和组织收人的功能，还导致税制复杂，给政策执行和征收执法带来操作困难，又造成执法随意性。
②扣除项目
目前，中国个人所得税的扣除项目考虑的因素过少，扣除额过小。随着我国各项改革的深人，个人的社会保障、子女教育和个人的再教育、医疗费用、购买住房的费用、赡养费用等，都是个人的大笔开支。因此，应在提高基本扣除额的同时，制定一些标准扣除，如医疗费用和社会保障费用据实扣除，教育费用、住房费用和赡养费用按标准扣除等。而且在全国实行统一的扣除标准，如果在收人高的地区规定较高的起征点，对收人较低的地区规定较低的起征点，实际上就违背了个人所得税“杀贫济富”，调节高收人的原则。
3中国个人所得税税率的设计
就税率形式而言，超额累进税率最能体现量能负担的原则，但是在不能普遍实行由纳税人自行申报缴纳，而主要是采取代扣代缴方法的条件下，它只能适用于专业性和经常性的这一类所得，即工资、薪金所得，个体工商户生产经营所得，承包承租经营所得和有固定基地的专业独立劳动者劳务报酬所得，至于非专业性和非经常性的所得，则难以有效地累进征收，只能适用比例税率形式。
改革后的个人所得税税率可将上述4类所得设计相同的一套超额累进税率，从而也可初步实现个人不同所得的横向负担公平。
[关键词]个人所得税；基本状况；存在问题
[Abstraet]With the rapid development of social economy, the development of the Chinese economy has been more and more in-depth market the economy as a whole life. Personal income tax is closely related with People's Daily life, one of the categories of taxes, in our tax system take the position also rise gradually, and wages, salaries, the expense deduction standard system in our country has become a focus of dispute of individual income tax law and legislation hot.
[Keywords]Personal income tax system
前言
个人所得税是国家取得财政收入的主要方式，也是调节社会成员收入分配、促进经济稳定增长的重要经济杠杆。对于一个国家来讲，征收个人所得税具有增加财政收入、调节居民收入分配、促进社会经济增长等重要作用，同时，个人所得税的征收也影响着每个公民的可支配收入。近几年来，随着我国经济的快速发展，居民收入水平不断提高，个人所得税发展速度一直较快，随着征收范围的扩大，目前个人所得税纳税人数已占我国总人口的10%左右，个人所得税已成为最具潜力、最有发展前途的税种之一。同时个人所得税收入在财政收入总额中的比重也在逐年上升，已成为一个与百姓生活息息相关、备受社会各界关注的税种。现就我国个人所得税制度状况、存在的问题还有如何更好地解决作如下探讨。
一、个人所得税制度的基本状况
个人所得税（Individual Income tax）是调整征税机关与自然人（居民、非居民人）之间在个人所得税的征纳与管理过程中所发生的社会关系的法律规范的总称，于1799年在英国诞生。我国的个人所得税于1981年开征，征税内容包括工资、薪金所得、经营所得以及其他的各类规定的收入和报酬。凡在中国境内有住所，或者无住所而在中国境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得所得的，以及在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得所得的，均为个人所得税的纳税人。
我国个人所得税制度的特征:
1.分类征收
分类所得税制是我国现行个人所得税所采用的税制，即将个人收入划分为11大类，采用不同的费用减除规定和高低不等的税率及优惠办法是该税制的特点。这种征收办法的好处有很多，因为实行分类征收可以较为全面的采用源泉扣缴办法，对征纳双方都具有操作方便以及减少漏洞的优势；同时，又可以具体问题具体分析，对不同的所得实行不同的征税办法，防止“一刀切”，便于体现国家的政策。
2.累进税率与比例税率并用
实行分类所得税制一般采用比例税率，而综合所得税制一般采用累进税率。现如今我国现行的个人所得税就是融合了这两种税率的优点，即累进税率体现公平，比例税率体现效率；同时累进税率调节收入水平，比例税率实现普遍纳税。
3.采用源泉扣缴和自行申报两种征纳方法
根据我国现行的个人所得税法规定纳税人应纳的税额方式有两种：一种是采取有支付单位源泉扣缴，另一种是纳税人自行申报。对于可以在应纳税所得额的支付环节扣缴个人所得税的，均由扣缴义务人履行代扣代缴税额的义务。对于没有扣缴义务人的或者是不便于扣缴的情况，以及个人在两处以上取得工资、薪金所得的，均采取由纳税人自行申报纳税的方法缴纳税款。
二、我国现行个人所得税制度存在的问题
（一）公民纳税意识淡薄，偷税现象比较严重
首先，源泉扣缴和主动申报的方式是我国个人所得税的主要征收方式，之所以纳税人有逃税的空间是因为税务部门对于纳税人的收入来源没有相应的监督机制。其次，就是社会评价体系存在问题。有人一方面为社会捐款捐物，另一方面又在大肆偷逃税。因为社会和个人都存在着捐赠比纳税更有价值和意义的思想，富人逃税、明星偷税时有发生，有些人认为是无所谓的事情；另外社会上不觉得偷税可耻，别人也并不因此视你的诚信不好道德败坏，而在国外偷税就是天塌下来的大事，只要你有偷逃税行为，就会有一系列难以想象的问题，不但你在经营上会因此受阻，而且你的行为会受到公众的鄙视。这就是我们评价体系的偏差。还有就是历史原因：受长期封建社会的影响，我国个人纳税只知服从官管，依法纳税意识薄弱，这也是该现象产生的一个方面。
（二）个人所得税征管制度不健全
分类课征的方式是我国当前个人所得税的征收方式，其内容是将个人的全部所得按应税项目分类，对各项所得分项课征所得税。其特点是对不同性质的所得设计不同的税率和费用扣除标准, 分项计算税款，分项确定适用税率和进行征收的办法。这种模式，广泛采用源泉课征，虽然可以控制税源，节省征收成本，减少汇算清缴所带来的麻烦，但不能体现公平原则，不能很好地发挥个人所得税调节高收入的作用。随着经济的发展，个人收入的构成已发生了巨大的变化。在这种情况下，继续实行分类税制必然会出现取得多种收入的人，多次扣除费用、分别适用较低税率的情况，使个人所得税对高收入者的调节作用收效甚微。这样不但不能完整、全面的体现纳税人的真实纳税能力，反而会造成综合收入高、所得来源多的纳税人不用纳税或少纳税，收入相对集中、所得来源少的纳税人却要多纳税的现象。
三、结论
由上可知，一个国家的个人所得税收入占全国税收规模比重跟这个国家的经济发展水平是紧密结合在一起的。在社会主义市场经济不断发展的今天，随着经济体制改革的逐渐深入与完善，劳动分配制度的日益多元化，课征个人所得税的税基越来越宽，税源越来越广，其在我国整体税制构成体系中的地位也会越来越突出，所以，对个人所得税的研究及对个人所得税制度的调整以使其适应新的经济发展形势应当作为一项系统工程来抓，不应急功近利也不应坐视不管。而应让个人所得税真正起到既调节个人收入分配又增加财政收入的作用。我们相信，随着经济的不断发展，个人所得税会逐渐完善起来，并成为我国经济发展的一个主体税种。
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（22）12-17.
致谢
关键词：个人所得税论文 缩小贫富差距论文 个人所得税
一、我国贫富差距的现状
一个国家的经济健康发展除了有快速健康的经济增长还应有合理的贫富差距。贫富差距所导致的两极化在一定程度上会给社会进步带来诸多负面因素。2010年统计局公布的基尼系数为0.61，2012年的基尼系数为0.474。相比较日本和韩国的0.26，美国的0.4，目前，我国的基尼系数已经接近0.5，并且以每年0.01的速度增长。我国的贫富差距主要有以下几个方面：
1.城乡居民可支配收入差距大。
根据2006年—2012年《中国统计年鉴》和中华人民共和国统计局相关网站资料整理可以了解，2008年到2012年五年间，我国城镇和农村的人均收入比值一致保持在3.1倍以上。在1995年国际劳工标准处理有关劳工问题的联合国专门机构的统计的城乡收入比值中超过2的三个国家中就有中国。然而，2007年这个比值已经到了3.33。经济条件相同会增大农村居民生活压力。
2.区域经济发展的不平衡
纵观2008到2012年的数据，东部和中部城镇居民的可以支配收入比值在1.46左右，东部和西部的城镇可支配收入在1.47上下波动；东部与中部农村可支配收入比值在1.48左右，东部与西部的农村可支配收入比值偏高在1.85左右；2012年中部，西部地区的城镇居民收入个人可支配收入的平均值分别是东部地区的69%，67%，而中部和西部地区的农村居民个人可支配收入分别是东部地区的63%，51.4%；从对比数据可以看出中部西部与东部区域人均可支配收入存在差距，并且区域间的差距没有下降的趋势。
二、个人所得税的现状
个人能所得税作为我国主要的财政收入，通过无偿支出功能起到调节和安全控制的作用，调节贫富不均和缓解收入差距。我国现行的征税模式是分类征收制，分类征收制是将纳税人不同来源，性质所得项目分别规定不同的征收率。但是我国个人所得税的现行的缴纳模式，无法全面衡量纳税者的综合纳税能力，同国外相对比，我国的个人所得税纳税模式还比较欠缺人性化，不能较好的而实现公平税负，调节贫富差距的作用因此也非常的而有限，而且还容易造成税收的流失。不能起到调节贫富差距，没能当好调节器与安全阀。根据统计数据可以知道，税收实际征收额是征收流失额的1/5到1/2，进一步的拉大了贫富差距。面对对贫富分配不均的社会现状，个人所得税作为我国的主体税种也需要进行改革更好的起到调节器与安全阀的作用。
三、优化个人所得税以缩小贫富差距的研究
（一）针对起征点应该详细的分别征订
从2011年9月1日起，起征点调整后由原来的2000调整到3500，尽管起征点调整了，但是贫富差距的问题没能得到缓和。不同地区的起征点一致提高反而会扩大居民人居收入的差距。相关数据分析，2014年的数据得知北京、上海、浙江城镇居民人均可支配收入已超过了4万，但是甘肃，西藏，新疆，青海这些城市还未达到平均值。因此应该适当的根据不同的地区设置不同的纳税起征点，具体的根据不同地区的人均可支配收入确定该地区的起征点。对于上海，北京，广东，福建等这些东部高收入城市来试试，应该适当的调低他们的个税征税的起征点；相对于甘肃、新疆、西藏，湖北，河南，湖南等中部与西部收入偏低的城市来说应该根据自身的经济收入情况适当的调高个税起征点，提高城镇人均可支配收入。缓解区域发展不平衡的，对缩小区域间的贫富差距起到可观的效果。
城镇与农村的人均可支配收入的差距较大，为减少农村人民的负担，缩减农村与城镇间的贫富差距，应调节城镇与农村个人所得税的起征点。不同地区的个人所得税的征税起征点应根据当地经济发展情况各有不同，根据表一来看农村的纯收入明显低于城镇的个人可支配收入，起征点相同并不能够缩减农村与城镇居民的贫富差距。因此我认为针对农村和城镇的个人所得税征税的起征点应该根据实际的情况不同的地方在各地区起征点不同的前提下，农村的起征点应该低于城镇的个税起征点。
（二）针对个人所得税的纳税模式的有关建议
分类所得税制模式在在征收管理方面十分的简便，但是随着人们的收入逐步的提高，人民收入趋于多样化的发展，分类征收模式难以体现纳说人的真实纳税能力，完全涵盖纳税范围，充分的发挥调节分配的作用，缩减贫富差距；地区间的发展水平参差不齐，居民纳税的能力有所差异，目前的扣费标准没有体现差异，全国统一的扣费标准缺乏科学性易导致税收的流失。因此应该有范围的有控制的扩大个人所得税的界限，灵活的规划费用扣除，杜绝流失。应合理科学的确定扣除项目和扣除额度，维持居民正常住行的费用应该据实扣除，一个家庭抚养未成年人成年以前的教育费应根据相关比例扣除；对于用于基本医疗的应确定扣除额度，针对不同地区的扣除额度应该有所不同。
关键词：个人所得税 特殊情况 计税处理
税收是国家财政收入的重要来源，在调节国民经济和社会分配方面发挥着重要的杠杆作用，而个人所得税在税收中占相当大的比重，是其不可或缺的一部分。尽管个人所得税已经实施了相当长的一段时间，但是个人所得税中的内部退养、提前退休、解除劳动关系取得的一次性补偿收入以及全年一次性奖金几种特殊情况的计税处理在实际工作中常常出错并极易混淆，因此论文对此进行梳理归纳。
一、内部退养
内部退养不属于正式退休的范畴。企业为了减员增效以及行政、事业单位、社会团体在机构改革中，因为未达到法定退休年龄，暂时不办理退休手续，而由企业发给基本生活费，达到退休年龄时再办理退休手续的职工属于实行内部退养办法的人员。这些人员办理内部退养手续之后，从原任职单位取得的一次性收入和至法定离退休年龄之间取得的基本生活费收入均应按“工资、薪金所得”纳税。其中，一次性从原单位取得的所有收入都应该平均到自办理内部退养手续到法定退休时间的所有月份，并合并到当月领取的各种应得收入，再减去当月应扣的基本费用。以此作为确定税率的余额基础，再加上当月的工资等一次性收入，减去费用扣除标准，按适用税率计征个人所得税。
二、提前退休
提前退休属于正式退休的范畴，但仅适用于机关事业单位人员，即按照《公务员法》规定可提前退休的人员能够享受此待遇。提前退休时取得按照统一标准发放的一次性补偿收入不属于免税的离退休工资收入，应按照“工资、薪金所得”项目纳税。提前退休时所获得的一次性补偿应该先平均到每个月，所平均的时间跨度为提前退休到法定退休之间的所有月份。再减去当月该扣除的各种费用，以此余额作为确定具体适用税率的基础，以余额按适用税率计算应纳税额再乘以提前办理退休手续至法定退休年龄的实际月份数即为提前退休时所获得的补贴应缴税额。
三、解除劳动关系一次性补偿收入
当用人单位与个人解除劳动关系时，需要对其支付一次性补偿收入，其补偿款包括但不限于经济补偿金、生活补助费。对于此类补偿款的起征税点是当地上年职工平均工资3倍；对于补偿款的超额部分，将根据相关政策征收个人所得税。于此同时，个人在领取此补偿收入时，按政府规定缴纳的三险（医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费）一金（住房公积金）可予以扣除。然而存在另外一个特例，当合同企业按照国家政策自行宣告破产时，其合同职工获得的补偿收入属于一次性安置款，因此免征个人所得税。
四、全年一次性奖金
对于纳税人所取得的年终奖，即全年一次性奖金，应由代扣义务者在奖金发放时按照单月工资或薪金代缴纳税，根据具体情况的不同，分为两种计税方法，即雇员承担全年一次性奖金的全部税款以及雇主为雇员承担部分或全部全年一次性奖金的税款。
例题1：中国公民张某三2013年1月份取得当月工薪收入4800元和2012年的年终奖金36000元。试计算张某三1月份应纳个人所得税。
判断适用税率和速算扣除数：36000/12=3000元，因此税率为10%，速算扣除数为105；应纳个人所得税=（4800-3500）*3%+36000*10%-105=39+3495=3534元
例题2：中国公民张某三的2013年1月份工资3000元和2012年的年终奖金9000元。试计算张某三1月份应缴纳个人所得税。
判断适用税率和速算扣除数：[9000-（3500-3000）]/12=708.33元，因此税率为3%；应纳税额=（9000-3500+3000）*3%=255元
例题3：中国公民张某三2013年2月份取得当月税前收入5000元和不含税的上一年年终奖总额30000元。则李某在当月应缴税额的具体计算如下：
其中工资部分的应缴税额=（5000-3500）*3%=45元
税后年终奖应纳个人所得税： 30000/12=2500元，第一次查找税率为10%，速算扣除数105元；应纳税所得额=（30000-105）/（1-10%）=33216.67元； 33216.67/12=2768.06元，第二次查找税率为10%，速算扣除数105元，则应纳税额=33216.67*10%-105=3216.67元；当月共应纳个人所得税=45+3216.67=3261.67元
总之，个人所得税中的这几种特殊情况之间存在一定的相似性，不过仍然存在较大差别，因此应谨慎处理，区别对待，不能一概而论，尤其是何时该与当月工资薪金合并计算，何时应单独计算，何时用均值计算，而何时又应该用总额计算等这些问题都是我们在实际操作过程中需要特别注意的问题。
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（福建广播电视大学三明分校，福建 三明 365000）
摘 要：随着经济发展和社会进步，高校教师的收入水平也在不断提高，并成为征收个人所得税的重要对象，如何在依法纳税的前提下，通过合理合法的筹划，尽可能地为广大教师减轻税负,是高校需要面对的问题。本文主要针对高校教师的工资、薪金所得，劳务报酬所得和稿酬所得三个方面进行纳税筹划分析。
关键词 ：高校教师；个人所得税；纳税筹划
中图分类号：F29文献标志码：A文章编号：1000-8772（2014）28-0090-03
一、高校教师个人所得税纳税筹划的必要性
纳税筹划是纳税人依据所涉及的现行税法，在不违背税法的前提下，运用纳税人的权利，通过合理的非违法的筹划安排，进行的旨在减轻税负的活动。可以看出纳税筹划是纳税人遵循“法无明文不为过，法无禁止皆可为”的原则，在有多种纳税方案可供选择时，通过策划，选择税负最轻的方案，实现缴纳最低的税收的目的，所以纳税筹划是合理合法的，它是纳税人自身权利的一种体现。
个人所得税是指在中国境内居住或不在中国境内居住而从中国境内取得所得的个人而应缴纳的税。高校个人所得税是指在学校任职或受雇于学校的个人所取得的工资、薪金、津贴、补贴、加班、奖金、其他补助等所有收入扣除相应费用后应缴纳的税。随着我国经济的快速发展，国家对教育投入的加大，高校教师个人收入也增长较快，国家税务总局在2005年明确提出将高校教师界定为高收入行业，并作为个人所得税征管的重点。因此，高校教师个人所得税也迅速增长。以河北省某高校为例，1994年该校缴纳个人所得税3.12万元，2012年缴纳个人所得税达到了3701万元，20年间个人所得税增长了1186倍。
那么，高校教师真的成为高收入人群了吗？目前我国高校教师的收入一般来说包括三个方面：国家统发工资、校内工资和个人创收。具体表现为基本工资、奖金、课时费、各种津贴、劳务收入、稿酬等多项内容，教师收入内容的多样性使得高校教师收入存在很大差别。在高校，确实存在着一部分高收入人群，但他们一般职称都在副教授以上，对于刚参加工作的助教来说全年收入不过两三万元左右。曾经有人对高校教师收入做了统计和测算：在高校中真正的高收入者占高校教师比例不到5%，大部分普通教师生活并不富裕。此外，教师的课时费是根据课程和教学需要来安排的，各月或各学期之间的收入高低不均衡。课时少的月份收入达不到起征点，课时多的月份收入又远远高于起征点，但在扣除所得税后得到较少的实际工资，而真正增加的是个人所得税税负，教师们普遍抱怨辛苦挣来的钱都缴税了。据教育部统计信息显示，从1984年至2006年20年间高校教师的年平均工资增长了18倍，其增长速度远远低于个人所得税增长的速度。由此可见，简单地把高校教师列入高收入行业作为征税管理的重点人群，不区分高校教师收入的具体情况，合理进行纳税筹划，无疑增加了教师的税收负担。所以，对高校教师的收入进行纳税筹划是很有必要的。
二、高校教师个人所得税纳税筹划实证分析
高校教师个人所得税的纳税项目主要有以下三种：一是工资、薪金所得，即来源于任职院校的基本工资、课时费、校内津贴、教龄津贴、班主任补贴、生活补贴、奖金、加班费，另外还有科研经费等等；二是劳务报酬所得，如校外讲课、办培训班、家教、设计、技术服务等等；三是稿酬所得，即出版、发表作品的收入。
下面通过案例分别不同的涉税项目谈谈高校个人所得税的筹划思路。
（一）工资、薪金所得的纳税筹划
1、合理设计课酬发放方案，均衡每月工资、薪金
现在各高校教师薪酬主要是根据教师的职称高低、授课工作量、指导论文的数量、以及完成的科研工作量等因素确定教师的实际工资水平。基本上采用以下两种与教师工作量、业绩挂钩的薪酬体系：基本收入加课酬制和业绩津贴制。基本收入加课酬制是将教师的工资分成基本收入（包括基本工资、津贴、福利和补助等）和课酬两部分，每个月按照教师实际上课数量（以及指导论文的数量等）确定当月课酬数量，并与基本收入一起发放。由于受假期、课时不均等因素影响，教师每个月的收入都不一样，都会出现一定的波动。业绩津贴制是首先确定教师一年基本的工作量，教师在完成基本工作量后就可以获得基本工资和业绩津贴，在年末或者学期末支付超课时部分的酬金以及指导论文的费用等，如果未能完成标准工作量，则相应扣减其津贴。
例如1：某高校一教师月基本工资扣除个人承担的“三险一金”后实发工资4000元，学校规定，每学年需完成240课时的标准课时工作量，未完成标准课时的按照每课时50元的标准扣发课酬，超课时部分按每课时50元支付课酬。除课酬外年底双薪与奖金数额合计为6000元，在12月份一次性发放。在表1中列示了两种不同薪酬体系下该教师完成标准课时及超课时每月的收入和应纳个人所得税情况。
从表1中可以得出，在基本收入加课酬制下，在一个学年内由于寒暑假，大部分课程集中安排在3月～6月以及9月～12月，再加上指导学生论文、毕业答辩集中在六月份，使得课程时间的安排不均衡，收入时高时低，收入高的月份缴税多，收入低的月份又不能完全享受税收抵扣带来的优惠。采用业绩津贴制，各月的收入比较平均，税负也均衡。在全年总收入相同的情况下，不论是完成标准课时工作量还是超课时完成工作量，业绩津贴制的税负都比基本收入加课酬制的税负要低一些。
因此，课酬发放方案不同，所交税额也不同，建议高校可采用业绩津贴制，不仅从总体上降低高校教师的税收负担，而且易于操作。
2、合理设计年终一次性奖金的发放数额，降低年终一次性奖金的适用税率
按《国家税务局关于调整全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税法[2005]9 号）文件精神，年终一次性奖金单独作为一个月工资薪金计税，其适用税率、速算扣除数按当月取得的全年一次性奖金除以12个月的商数确定，但是在计算应纳税额时，全年有12个月，却只允许扣除一个月的速算扣除数，未同步乘以12，从而形成在两个应纳税所得额级距临界点附近，应税收入增加1元，税后收入反而大幅减少的不合理现象，这就是所谓的年终奖金税收政策的“无效空间”或“不合理空间”这是由于年终一次性奖金的个人所得税征收是采用全额累进税率的，因此当计税所得额突破某一区间，升级至税率的上一级次时，存在着一个增发减收区间，即年终一次性奖金增长慢于税负增长的区间。
例2：某高校教师全年一次性奖金为18000元，则18000?12＝1500元 （适用税率为3%，扣除数为0）
应纳税额＝18000×3%＝540元
税后收入=18000-540=17460元
而如果全年一次性奖金为18010元，则18010÷12=1500.8元（适用税率为10%，扣除数为105）
应纳税额＝18010×10%-105＝1696元，
税后收入=18010-1696=16314元
也就是说：税前奖金仅增加10元，但应纳税额却增加了1156元，税后收入减少了1146元，收入的增长远低于税负的增长。因此，高校在发放全年一次性奖金时需要特别注意年终一次性奖金的增发减收的区间，注意计算超额超率临界点，避免适用高一级税率，出现实际税后收入慢于税负增长的情况，加重纳税人的税收负担。
（二）劳务报酬所得的纳税筹划
高校教师的劳务报酬所得，主要有在外兼职所得，如开展补课、各种特色培训以及依靠自己的专业技术为各类企业提供的服务等等。
我国税法规定：劳务报酬所得的扣除额为：每次收入4000元的减除费用800元；4000元以上的，减除收入20%的费用，税率为20%，对应税所得超过20000的部分加征五成，对应税所得超过50000元的部分加征十成。（见表2）
计算公式为：应纳税额=应纳所得税额×适用税率-速算扣除数
对于劳务报酬所得可采用以下方法进行纳税筹划
1、分次收取，降低税负
由于劳务报酬以每次取得的收入定额或定率减除规定费用后的余额为应纳税所得额。因此，如果连续性劳务报酬收入集中发放便意味着税负的增加，而采取分多次发放，就能多次扣除费用，税负便会相应地减轻。
例3：高校教师李某利用业余时间为一家建筑工程公司设计工程图纸，获取报酬30000元。
如果该教师一次性收取30000元，则
应纳个人所得税额为：30000×（1-20％）×30％-2000 =5200（元）
如果该教师分10个月收取，每月收取3000元，那么
应纳个人所得税额为：（3000-800）×20％×10=4400元
5200–4400=800（元），即可节税800元
2、报销费用，降低报酬
税法规定：个人提供劳务报酬所得应缴个人所得税，但却没有明文规定一定要获得收入的个人缴纳，因而在劳务报酬合同中，可以规定由支付报酬者缴纳、也可以由获得报酬者个人缴纳。为他人提供劳务的个人，可以考虑由对方提供一定的福利和某些不可避免的开支，将本应由自己承担的费用改由对方承担，同时适当降低自己原有的报酬。筹划的结果是名义上降低报酬额，实际上会增加净收入。
教师在取得劳务报酬时，可以通过增加费用开支尽量减少应纳税所得额，即由被服务方向提供劳务方提供诸如伙食、交通、住宿等服务，该服务费用从劳务报酬总额扣除，从而降低劳务报酬总额，以降低税负。
例4：某大学王教授应邀赴某公司给员工培训授课，双方签订合同：授课半月，劳务费共40000元，往返交通费、住宿费、伙食费等共10000元，由王教授自理。
则王教授应纳个人所得税额为：40000×（1-20％）×30％-2000=7600元
最后王教授实际收入为：40000-7600-10000=22400元
如果在签订合同时，王教授与对方商议，让对方报销交通费开销，由对方提供住宿、伙食等必要的服务，相应降低自己的劳务报酬所得，公司只支付王教授劳务费30000元，与其报酬有关的个税由公司代付。
则王教授应纳个人所得税额为：30000×（1-20％）×30％-2000 =5200（元）
王教授实际收入为：30000-5200=24800（元），净收入比之前增加了2400元
在此项筹划中，只要公司提供的必要服务支出和付给王教授的所得之和不超过最初的40000元，对公司也是有利的。
3、多项报酬，分项计算
如果一人在同一个月内取得几项不同的劳务报酬，那么分项计算，分别减除费用比几项合并纳税更节税。
例5：李教授利用空闲时间在1个月内给几家公司提供了不同的劳务，获得工程图设计费收入2万元、翻译收入1.5万元、技术服务收入3万元，合计收入6.5万元。
方法一：合并计算纳税
合并加总应税所得额= （20000+15000+30000）×（1-20%）×20% =52000（元）
应纳税总额=52000×40% -7000=13800（元）
方法二：分项计算纳税：
设计费收入应纳个人所得税额=20000（1-20%）×20% =3200（元）
翻译收入应纳个人所得税额=15000×（1-20%）×20% =2400（元）
技术服务收入应纳个人所得税额=30000×（1-20%）×30% -2000=5200（元）
总共应交个人所得税=3200+2400+5200= 10800（元）
通过比较可以看出，如果分项计算可以少交个人所得税3000元。
（三）稿酬所得纳税筹划
稿酬所得是指个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的收入。扣除额为：每次收入4000元的减除费用800元；4000元以上的，减除收入20%的费用。此项收入的税率为20％比例税率，再加上减征30％的优惠。与劳务报酬所得一样，稿酬所得也是以每次出版、发表取得的收入为一次计算缴纳个人所得税。因此，稿酬所得可以通过系列丛书的形式将著作认定为几个单独的作品分别纳税，或将相关费用进行扣除，减少计税总额以降低税负
我国《个人所得税法》规定，个人以图书、报刊方式出版、发表同一作品（文字作品、书画作品、摄影作品以及其他作品），不论出版单位是预付还是分笔支付稿酬，或者加印该作品再付稿酬，均应合并稿酬所得按一次计征个人所得税。但对于不同的作品却是分开计税，这就给纳税人的筹划创造了条件。如果一本书可以分成几个部分，以系列丛书的形式出现，则该作品将被认定为几个单独的作品，单独计算纳税，可以节省纳税人税款。但是，采用这种方法进行纳税筹划时需要使每部作品的稿酬收入不超过4000元。其次，该著作可以被分解成一套系列丛书，而且对发行量不会产生较大的影响。如果著作以系列丛书的形式发行，导致著作的销量或者学术价值大受影响，则不宜采用这种方式来节税。
由于我国目前个人所得税税法规定，个人取得的稿酬所得只能在一定限额内扣除费用。而应纳税款的计算是用应纳税所得额乘以税率而得，税率是固定不变的，应纳税所得额越大，应纳税额就越大。因此，如果能在现有扣除标准下，再多扣除一定的费用，或能够将应纳税所得额减少，就可以达到减少应纳税额的目的。其做法与劳务报酬所得的纳税筹划方法相似，通过由出版社或者其他签订合同单位支付调研、差旅等相关费用，作者适当降低稿酬来实现减少计税总额降低税负的目的。
参考文献：
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