时间：2022-07-01 01:35:36
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材料成本差异指材料的实际成本与计划成本间的差额。实际成本大于计划价格成本为超支;实际成本小于计划价格成本为节约。外购材料的材料成本差异，在一定程度上反映材料采购业务的工作的质量。
材料成本差异借方余额表示实际成本大于计划成本，表示超支。材料成本差异期末余额在贷方表示实际成本小于计划成本，表示节约。
材料成本差异又称“材料价格差异”。指材料的实际成本与计划价格成本间的差额。
在材料日常收发按计划价格计价时，需要设置“材料成本差异”科目，作为材料科目的调整科目。科目的借方登记材料实际成本大于计划价格成本的超支额，贷方登记材料实际成本小于计划价格成本的节约额。发出耗用材料所应负担的成本差异，应从本科目的贷方转人各有关生产费用科目；超支额用蓝字结转，节约额用红字结转。
（来源：文章屋网 ）
“商品进销差价”账户是资产类账户，核算企业采用售价进行日常核算的商品售价与进价之间的差额；可按商品类别或实物管理负责人进行明细核算，它是“库存商品”账户的抵减账户。当商品购进、溢余及调价增值发生差额时，记入贷方；当结转已销商品进销差价、商品短缺及调价减值等原因注销差价时，记入借方；余额在贷方，表示期末库存商品的商品进销差价。期末“库存商品”账户余额减去“商品进销差价”账户余额，就是库存商品的进价金额。
目前“商品进销差价”账户的应用有四种情况，其最本质的区别就是“商品进销差价”账户的差额具体是指哪种差额；第一种是指商品含税售价与不含税进价的差额，综合反映；第一种是指不含税售价与不含税进价之差；第三种是第一种情况的明细，是指商品含税售价与不含税进价的差额，但把“商品进销差价”账户分成两个二级明细科目核算，二级科目分别是“商品进销差价——销项税额”和“商品进销差价——进销差价”；第四种也是商品含税售价与不含税进价的差额，但把“商品进销差价”账户分成“商品进销差价——进项税额”和“商品进销差价——进销差价”两个二级明细科目核算。由于第一种情况是商品流通企业应用最广泛的，在此只介绍“商品进销差价”账户第一种情况的应用。
［例1］某百货公司以托收承付结算方式从北京生产厂家采购电热毯一批，增值税专用发票上注明买价10000元，进项税额为1700元，价税合计为11700元。含税零售价为15210元，增值税税率为17%，供货方代垫运杂费300元。假设托收承付结算凭证到达，已承付货款，商品也到达并验收入库。
（1）采购时的会计分录为：
借：在途物资——北京厂家——电热毯 10300
应交税费——应交增值税（进项税额） 1700
贷：银行存款 12000
解析：新会计准则下，已取消“商品采购”账户，改在“在途物资”账户中核算商品采购成本（“在途物资”科目核算企业采用实际成本（或进价）进行材料、商品等物资的日常核算、贷款已付尚未验收入库的在途物资的采购成本）；新会计准则下，商品流通企业在采购时发生的运费等采购费用，不再单独核算也不再记入“销售费用”账户，而是把运费与工业企业的采购费用一起记入采购成本“在途物资”账户中。
（2）验收入库时的会计分录为：
借：库存商品——电热毯 15210
贷：在途物资——北京厂家——电热毯 10300
商品进销差价 4910
［例2］上海某零售商店设有服装、家电2个营业柜组，2012年5月1日有关账户的余额如下表：
要求：用分柜组差价率法调整主营业务成本，并作出会计处理。
解析：（1）服装组差价率=25000/（40000+60000）×100%=25%
本期已销商品进销差价=60000×25%=15000（元）
（2）家电组差价率=30000/（50000+100000）×100%=20%
本期已销商品进销差价=100000×20%=20000（元）
（3）会计分录：
借：商品进销差价——服装组 15000
——家电组 20000
贷：主营业务成本——服装组 15000
——家电组 20000
二、“材料成本差异”账户的应用
我国“企业会计准则——应用指南”中指出：本科目核算企业采用计划成本进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差额；企业可以在“原材料”、“周转材料”等科目设置“成本差异”明细科目；也可以分别“原材料”、“周转材料”等，按照类别或品种进行明细核算；本文主要介绍“原材料”的核算。
“材料成本差异”是资产类账户（1）入库材料发生的材料成本差异，实际成本大于计划成本的差异，记入该账户的借方；实际成本小于计划成本的差异，记入该账户的贷方。（2）结转发出材料应负担的材料成本差异，按实际成本大于计划成本的差异记入贷方；实际成本小于计划成本的差异记入借方，但在企业实际中经常把这个差异也记入贷方，用红字表示。
［例3］甲公司用银行存款购入甲材料1000千克，增值税专用发票注明其价款10000元（实际买价10元/千克），增值税税额1700元。另用现金200元支付甲材料的运杂费。会计分录为：
借：材料采购——甲材料 10200
应交税费——应交增值税（进项税额） 1700
贷：银行存款 11700
库存现金 200
解析：在实际成本核算法下，原材料的采购成本记入“在途物资”账户；在计划成本核算法下，原材料的采购成本记入“材料采购”账户；但在企业实际采购业务中，对这两个账户应用时，不进行严格区分，基本上把采购成本都记入“材料采购”账户中。
［例4］承上例题3，甲材料入库时，如果其计划成本为12000元，结转甲材料的计划成本和差额。会计分录为：
借：原材料——甲材料（计划成本） 12000
贷：材料采购——甲材料（实际成本） 10200
材料成本差异（差额）节约成本贷方 1800
［例5］承上例题3，甲材料入库时，如果其计划成本为9000元，结转甲材料的计划成本和差额。会计分录为：
借：原材料——甲材料（计划成本） 9000
材料成本差异（差额）超支成本借方 1200
贷：材料采购——甲材料（实际成本） 10200
［例6］假设领用计划成本为5000元的甲材料生产A产品，材料成本差异率为2%，即发出甲材料应该负担的差异额=5 000×2%=100（元），会计分录为：
借：生产成本——基本生产成本——A产品 100
贷：材料成本差异（超支贷方蓝字） 100
［例7］假设领用计划成本为5 000元的甲材料生产A产品，材料成本差异率为-2%，即发出甲材料应该负担的差异额=5000×（-2%）=-100（元），会计分录为：
借：生产成本——基本生产成本——××产品 100
贷：材料成本差异（节约贷方红字） 100
或
借：材料成本差异（节约借方蓝字）（不常用） 100
贷：生产成本——基本生产成本——××产品 100
归纳：“材料成本差异”的应用：（1）实际成本﹥计划成本“超支”入库时记入“借方”发出材料时负担的差异记入贷方蓝字；（2）实际成本﹤计划成本“节约”入库时记入“贷方”发出材料时负担的差异记入贷方红字或借方蓝字。
三、结论
（1）“商品进销差价”账户与“材料成本差异”账户的相同之处：一是都是资产类调整账户；二是一般是在月末时计算商品所负担的商品进销差价或发出材料所负担的材料成本差异。
（2）“商品进销差价”账户与“材料成本差异”账户的不同之处：一是适用范围不同。“商品进销差价”账户应用于商品流通企业；而“材料成本差异”账户应用于制造业。二是借方与贷方表示的含义不同。
参考文献：
材料成本差异账户用于核算企业各种材料的实际成本与计划成本的差异，借方登记实际成本大于计划成本的差异额即超支额及发出材料应负担的节约差异，以及调整库存材料计划成本时，调整减少的计划成本。 贷方登记实际成本小于计划成本的差异额即节约额以及发出材料应负担的超支差异，以及调整库存材料计划成本时，调整增加的计划成本。节约额用红字，超支额用蓝字表示。
商品进销差价是指从事商品流通的小企业采用售价核算的情况下，其商品售价与进价之间的差额即为商品进销差价。
（来源：文章屋网 ）
【关键词】 计划成本； 材料成本差异率； 计算
为了统一山西焦煤集团公司内部会计核算办法，积极稳妥推动执行《企业会计准则》，规范企业会计确认、计量、记录和报告行为，保证会计信息质量，为经营管理提供真实、完整、有用的财务信息，山西焦煤集团公司制定了《山西焦煤集团有限责任公司会计核算办法》，并于2009年1月1日起执行。笔者在学习执行过程中，认为《山西焦煤集团有限责任公司会计核算办法》（以下简称“山西焦煤会计核算办法”）中对材料成本差异的分配与传统常用的方法存在异同，现根据《山西焦煤集团有限责任公司会计核算办法》中材料成本差异分配的计算方法举例说明并与大家一起学习讨论。
一、对材料成本差异分配方法的规定
（一）《山西焦煤集团有限责任公司会计核算办法》中的叙述
材料成本差异的分配：企业采用计划成本法核算各类材料收发结存的，应采用加权平均法计算材料成本差异率，分配材料成本差异。月末根据“材料及材料成本差异汇总分配表”结转应负担的材料成本差异。
材料成本差异率＝
使用上述公式时应注意：（1）暂估入库的材料不参与计算材料成本差异率；（2）材料成本差异率应按照材料的类别分别计算。
本月发出材料应负担成本差异额＝年初至本月累计发出材料的计划成本×材料成本差异率-年初至上月累计发出已负担的成本差异额
发出材料实际成本＝发出材料计划成本±发出材料应负担的成本差异额
结存材料应负担成本差异额＝结存材料计划成本×材料成本差异率
结存材料实际成本＝结存材料计划成本±结存材料应负担的成本差异额
实际成本与计划成本差额为成本差异额，则：
实际成本＝计划成本+成本差异（超支）
实际成本＝计划成本-成本差异（节约）
借：基本生产成本
制造费用
其他业务成本
贷：材料成本差异
若材料成本差异为节约额，做相反的会计分录。
（二）煤炭工业出版社2006年出版的《煤炭企业会计核算》的叙述
材料成本差异是核算煤炭企业各种材料实际成本与计划成本的差异，一般在下列四种情况时发生：（1）外购材料自“物资采购”科目转入；（2）自制材料自“生产成本――辅助生产”或（劳务成本）等科目转入；（3）委托外单位加工完成入库的材料和退回的多余材料自“委托加工材料”科目转入；（4）调整材料计划成本所发生的成本差异，自“原材料”科目转入。
企业成本差异须按规定的内容核算，不得乱挤乱摊，不得乱用材料成本差异调节成本。
材料成本差异的分配方法有以下两种：
为使发出材料合理负担材料价差，应逐月计算材料成本差异率，分配材料成本差异。除委托加工材料外，通常使用：
1.按本月材料成本差异率分配
领用材料应分配的材料成本差异＝领用材料计划成本×本月材料成本差异率
2.按上月材料成本差异率分配
采用上月材料成本差异率时，年终要调整为当月的实际差异率，其计算公式如下：
12月份应分摊材料成本差异额＝年度材料成本差异率×本年发出材料的计划总成本1～11月份已分摊的材料成本差异。
材料成本差异分配应根据本月的“材料及材料成本差异分配汇总表”作会计分录：
借：生产成本
制造费用
营业外支出等
贷：材料成本差异（实际成本小于计划成本用红字）
企业应根据自身实际情况，选择本月或上月成本差异率。无论采用何种方法，一经确定，不得任意变更。
二、现行材料成本差异率法在实际中的应用
（一）材料按计划成本计价进行核算
材料计划成本法，就是材料的收发凭证按计划成本计价，材料总账及明细账均按计划成本登记，通过增设“材料成本差异”账户来核算材料实际成本与计划成本之间的差异额，并在会计期末对计划成本进行调整，根据材料成本差异率将材料成本差异总额在发出材料和期末库存材料之间分摊，以确定期末库存材料的实际成本和发出材料应负担的差异额，进而确定发出材料的实际成本。
（二）下面仅以外购原材料的收发业务为例，说明计划成本法下用上述两种核算（两种材料成本差异率计算方法）材料成本差异的异同
如某企业对材料采用计划成本核算，2006年度有关原材料的资料如下：
资料1.“原材料――甲材料”账户期初余额3 000元，单位计划成本5元/kg，期初库存600kg。“材料成本差异――甲材料”账户期初借方余额90元。
资料2.本年度甲材料的外购记录为（表1）：
资料3.6月10日1 000kg的外购材料收款凭证收到办正式入库，5.01元/kg。8月1日2 000kg的外购材料收款凭证收到正式入库，4.8元/kg。
资料4.1月25日生产车间生产产品领用原材料 2 000kg，6月25日领用2 700kg，8月25日领用1 200kg，10月25日领用300kg，12月25日领用500kg。年末尚有100kg未耗用。
根据以上资料，编制会计分录如下：
1.1月12日，原材料验收入库：
借：材料采购――甲材料 6 200
贷：银行存款 6 200
借：原材料――甲材料 6 000
材料成本差异――甲材料 200
贷：材料采购――甲材料 6 200
2.1月20日，甲材料暂估入库
借：原材料――甲材料 5 000
贷：应付账款―暂估应付款 5 000
下月初，用红字冲销原分录。
3.1月25日，生产用甲材料
借：基本生产成本 10 000
贷：原材料――甲材料 10 000
4.1月31日，计算并分摊原材料――甲材料的成本差异：
（1）根据《山西焦煤会计核算办法》计算材差：
本月发出甲材料应分摊的成本差异＝10000×3.22%＝322
（2）根据《煤炭企业会计核算办法》计算材差：
本月发出甲材料应分摊的成本差异＝10 000×3.22%＝322
借：基本生产成本 322（322）
贷：材料成本差异――甲材料 322（322）
5.6月1日，冲上月暂估入库的甲材料
借：原材料――甲材料 -5 000
贷：应付账款――暂估应付款 -5 000
6.6月10日，甲材料正式入库
借：材料采购――甲材料
5 010
贷：应付账款
5 010
借：原材料――甲材料 5000
材料成本差异――甲材料 10
贷：材料采购――甲材料 5 010
7.6月5日，购甲材料并验收入库
借：材料采购――甲材料 5 100
贷：应付账款 5 100
借：原材料――甲材料 5 000
材料成本差异――甲材料 100
贷：材料采购――甲材料 5 100
8.6月24日，甲材料暂估入库
借：原材料――甲材料 10 000
贷：应付账款――暂估应付款 10 000
下月初，用红字冲销原分录。
9.6月25日，生产用甲材料
借：基本生产成本 13 500
贷：原材料―甲材料 13 500
10.6月30日，计算并分摊原材料―甲材料的成本差异：
（1）根据《山西焦煤会计核算办法》计算材差：
本月发出甲材料应分摊的成本差异＝（10 000+13 500）×2.1%-322＝171.5
（2）根据《煤炭企业会计核算办法》计算材差：
月初结存材料成本差异为90+200-322＝－32
本月发出甲材料应分摊的成本差异＝13 500×0.56%＝75.6
借：基本生产成本 -171.5（75.6）
贷：材料成本差异――甲材料 171.5（75.6）
11.8月1日，冲上月暂估入库的甲材料
借：原材料――甲材料 -10 000
贷：应付账款――暂估应付款 -10 000
12.8月1日，甲材料正式入库
借：材料采购――甲材料 9 600
贷：应付账款 9 600
借：原材料――甲材料 10 000
贷：材料采购――甲材料 9600
材料成本差异――甲材料 400
13.8月10日，购甲材料材料正式入库
借：材料采购――甲材料 5 200
贷：银行存款 5 200
借：原材料――甲材料 5 000
材料成本差异――甲材料 200
贷：材料采购――甲材料 5 200
14.8月25日，生产用甲材料
借：基本生产成本 6 000
贷：原材料――甲材料 6 000
15.8月31日，计算并分摊原材料――甲材料的成本差异：
（1）根据《山西焦煤会计核算办法》计算材差：
本月发出甲材料应分摊的成本差异＝（10 000+ 13 500+6 000）×0.588%-(322+171.5)＝-320.04
（2）根据《煤炭企业会计核算办法》计算材差：
月初结存材料成本差异为－32+10+100-75.6＝2.4
本月发出甲材料应分摊的成本差异＝6 000× (-0.964%)＝-57.84
借：基本生产成本 -320.04（-57.84）
贷：材料成本差异――甲材料 -320.04（-57.84）
16.10月25日，生产用甲材料
借：基本生产成本 1 500
贷：原材料――甲材料 1 500
17.10月31日，计算并分摊原材料――甲材料的成本差异：
（1）根据《山西焦煤会计核算办法》计算材差：
本月发出甲材料应分摊的成本差异
＝（10 000+13 500+6 000+1 500）×0.588%-（322+
171.5-320.04）＝8.82
（2）根据《煤炭企业会计核算办法》计算材差：
月初结存材料成本差异为2.4-400+200-（－57.84）＝-139.76
本月发出甲材料应分摊的成本差异＝1 500× (-3.106%)＝-46.59
借：基本生产成本 8.82（-46.59）
贷：材料成本差异――甲材料 8.82（-46.59）
18.12月25日，生产用甲材料
借：基本生产成本 2 500
贷：原材料――甲材料 2 500
19.12月31日，计算并分摊原材料――甲材料的成本差异：
（1）根据《山西焦煤会计核算办法》计算材差：
本月发出甲材料应分摊的成本差异（10 000+13 500+6 000+1 500+2 500）
×0.588%-（322+171.5-320.04+8.82）＝14.7
（2）根据《煤炭企业会计核算办法》计算材差：
按本月计算材料成本差异率：
月初结存材料成本差异为-139.76－（－46.59）＝
－93.17
本月发出甲材料应分摊的成本差异＝2 500×(-3.106%)＝-77.65
借：基本生产成本 14.7（-77.65）
贷：材料成本差异――甲材料 14.7（-77.65）
小结
从以上的本期材差分摊计入成本和期末余额来看两种核算办法差别还是有的，相差18.54元（见表2）。什么原因造成的？是不是材料估收影响的？因为在本月末暂估入账原材料，其本身的材料成本差异在本月份并未体现出来，但却参与了本月材料成本差异的分摊计算。等到下月，该批材料结算单据到达，其材料成本差异才登记入账，并参加下月份耗用材料成本差异的分摊。在这种情况下，在材料暂估入账的月份及其下一月份，实际发出材料的成本反映就会失真。
以下就没有材料估收的情况下，在两种核算办法中材料成本差异计算及分摊再做个分析比较。（分录及计算过程从略）
假如1月20日所购材料1 000kg及6月24日所购材料2 000kg的有关凭证当月都已收到并办了正式入库手续。
由以上举例结果对比不难看出，在《山西焦煤集团有限责任公司会计核算办法》中，虽然材料估收对材料成本差异率的计算及分摊到每期的金额有所不同，但在本年内分摊计入成本的合计数和期末余额是完全一样的；《煤炭企业会计核算办法》中材料估收对材料成本差异的计算及分摊都有影响，分摊计入成本的和期末余额（相差21.63元）也不一致。哪一种核算办法更接近于实际成本呢？经过计算得出，使用《山西焦煤集团有限责任公司会计核算办法》核算材料计入成本的金额与实际成本是基本一致的（见表3）。
因此笔者认为，《山西焦煤集团有限责任公司会计核算办法》中运用的加权平均法计算材料成本差异率法既可利用计划成本法的优点进行成本管理，又可随时反映发出材料应负担的材料成本差异额，也不会造成计算出来的成本差异额与实际成本差异额有太大的偏差，且此种方法基本上适用于实际中的各种情况，特别适用于成本差异率变化较大，要求可随时反映材料成本差异情况的企业。虽然企业在日常经营活动中存在每月收发材料品种多、批次多、数量大等情况，采用此方法核算业务存在计算工作量较大等问题，但现在企业已普遍使用计算机财务软件，该方法在企业中应用完全可以推广。
【参考文献】
关键词：材料成本差异；企业利润；研究分析
随着我国经济制度不断改革，我国经济体制已经由计划经济转向市场经济。在市场经济不断深化背景下，企业竞争压力日益增加。不管是大型企业还是中小型企业，追求的终极目标是利润最大化。在企业持续化生产经营中，对每个企业而言，原材料日常消耗均是价格不菲的投入，因此材料成本差异控制显得尤为重要。而材料成本差异对企业的成本与利润有千丝万缕联系，因此我们要对企业的材料成本差异引起足够的重视。
一、材料成本差异
“材料成本差异”科目用来核算企业采用计划成本进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差额，实际成本大于计划成本的差异，借记该科目，贷记“材料采购”科目；实际成本小于计划成本的差异做相反的会计分录。结转发出材料应负担的材料成本差异，按实际成本大于计划成本的差异，借记成本、费用等科目，贷记该科目；实际成本小于计划成本的差异做相反的会计分录。该科目期末如为借方余额，反映实际成本大于计划成本差异，贷方余额则反映实际成本小于计划成本差异。
发出材料应负担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次计算。发出材料应负担的成本差异，除委托外部加工发出材料可按上月的差异率计算外，都应使用当月的实际差异率；如果上月的成本差异率与本月成本差异率相差不大的，也可按上月的成本差异率计算。计算方法已经确定，不得随意变动。材料成本差异率计算方法如下：
本月材料成本差异率=（月初结存材料成本差异+本月收入材料成本差异）/（月初结存材料计划成本+本月收入材料计划成本）*100%
本月发出材料应负担差异=发出材料计划成本*材料成本差异率
如某单位日常生产需用A、B、C、D（钢材）四种原材料，月初库存材料余额298191.93元，结存材料成本差异借方余额12504.92元，原材料计划成本与实际成本相差甚少。由于D种原材料价格上涨，月底收入材料差异借方额为535285.46元，收入材料计划成本690993.73元，计算本月材料成本差异率为55.3779%。平时每月材料消耗在40-50万元之间，而本月使用A、B、C、D原材料数量较大，是平时用量二倍多，发出材料计划成本1135777.06元，因此发出材料应负担材料差异628969.48万元。通过以上数字分析，材料成本差异对企业利润影响非比寻常。
二、探讨材料成本差异影响企业利润的对策
材料实际成本与计划成本的差异会对企业成本利润造成很大程度上的影响，那么我们就需要采取一定的手段，有效的控制材料成本差异。
1.制定材料合理计价方法。为能正确反映企业生产经营成果，对于使用品种数量不多、能分批保管、价值较高容易识别的原材料，可以采用个别计价法，按其取得实际成本计价，详细记录了解材料项目情况，这样计算发出存货成本和期末存货成本比较合理，才能确保存货实物流动和成本流动完全一致，计算精确。虽然实务操作工作量繁重，困难大，但符合会计核算原则，减少企业经营风险，消除逃避上缴所得税隐患。
2.完善材料采购制度
（1）企业内要建立严格的采购制度，完善其采购规范，不单单能够降低采购成本，还能够提高生产效率，避免部门之间互相推脱责任，从而预防采购人员的不良采购行为。对材料采购的申请，授权人的权限、相关采购方法都要做出明确规定。
（2）向企业提供物资的供应商需要构建完善、准确的档案资料，供应商的档案除了应该有详细联系方式与生产地址这些基础项之外，还应该具备付款条件、交换条件、信誉评价等要素。对供应商应该经过严格的审查，然后进行归档处理。
（3）采用现代化手段，在已经实现网络信息化的今天，电子商务已经逐渐普及。它不单单是传统采购手段与形式的改变，更重要的是改变了采购的处理模式。通过电子采购能够有效的提高采购效率、优化采购过程，从而降低采购成本，提高企业经济效益。
三、结束语
随着市场竞争的逐渐加大，企业在市场中生存进而创造出更多经济效益就显得越发的困难。任何经济行为的展开都必须符合经济学的成本―-效益基本原则。成本效益原则，即“最小―-最大”，被马克思称为政治经济学的一个“精彩的命题”，它是指以最小的劳动消耗取得最大的劳动成果，即以最小的投入而取得最大的产出。而材料成本差异是企业经营运作、生产成本中的重要组成部分，也是企业有效节支降耗、提高经济效益的关键部分。用最低的成本在生产运作中获得最高的经济效益。要降低材料成本最主要方法就是要改变采购理念，在进行采购过程中严格控制各项制度，并且通过对市场经济规律了解，从而使得企业在市场竞争中获得更大竞争优势。
参考文献：
[1] 洪 刚：《会计基础》，中国财政经济出版社，2011（9）127-132.
【关键词】材料成本差异；超支；节约
企业在核算存货时，可以采取实际成本法和计划成本法。实际成本法是指企业的存货增加和减少都要按照实际的价格入账，采用原材料、在途物资等科目进行核算。计划成本法是指企业的存货增加和减少按照企业的计划成本入账，在期末调整材料成本差异，结转出实际成本。计划成本法与实际成本法的优势在于前者可以利用材料成本差异作为企业的成本控制手段，通过比较事前、事后的成本和不同时期的成本，检验企业的成本控制方法是否有效，在哪些方面还存在着缩减成本的可能性等。
一、材料成本差异的理解分析
“材料成本差异”账户属于资产类的调整账户，用来核算企业采用计划成本时进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差额。借方登记超支差异及发出材料应负担的节约差异，贷方登记节约差异及发出材料应负担的超支差异。期末如为借方余额，反映企业库存材料的实际成本大于计划成本的差异；如为贷方余额，反映企业库存材料的实际成本小于计划成本的差异。企业的存货包括原材料、在产品、半成品、产成品、包装物、低值易耗品等，在采用计划成本法进行核算的时候，存货的增加和减少环节都要使用到材料成本差异，但是具体的含义是什么？什么是超支和节约？是哪方面的超支和节约？通过简单的举例即可说明。
例1：宏达公司为增值税一般纳税人，2012年9月1日，购进A材料一批，增值税发票列明货款20000元，增值税额3400元。发票账单等结算凭证已到，价税款已通过银行转账支付。材料已验收入库。A材料计划成本为19000元。
分析：根据发票账单、转账支票存根等结算凭证，借：材料采购——××单位20000，应交税费——应交增值税（进项税额）3400；贷：银行存款23400。根据收料单，借：原材料——A材料19000，材料成本差异——原材料1000；贷：材料采购——××单位20000。在这里，材料的实际成本是20000元，计划成本是19000元，实际比计划多了1000元，即材料成本差异为超支1000元，在存货的增加环节借方表示超支。
承接例1，如果企业把本批材料全部用于生产甲产品，会计分录如下：借：生产成本20000；贷：材料成本差异1000，原材料19000。本例题中的材料成本差异是和原材料同时结转出去，在实际工作中，因为企业的材料发出很多，一般是在期末统一计算出材料的成本差异率，再一次性结转差异。“原材料”账户表示的计划数额，而“生产成本”账户表示的是实际数额，贷方的“材料成本差异”表示的是把原来材料增加时超支的1000元转到生产成本中去，调整生产成本的实际数额，在存货的减少环节贷方表示超支。
例2：宏利公司为增值税一般纳税人，2012年10月1日，购进B材料一批，增值税发票列明货款20000元，增值税额3400元。发票账单等结算凭证已到，价税款已通过银行转账支付。材料已验收入库。B材料计划成本为20500元。
分析：根据发票账单、转账支票存根等结算凭证，借：材料采购——××单位20000，应交税费——应交增值税（进项税额）3400；贷：银行存款23400。根据收料单，借：原材料——B材料20500；贷：材料采购——××单位20000，材料成本差异——原材料500。在这里，材料的实际成本是20000元，计划成本是20500元，实际比计划少了500元，即材料成本差异为节约500元，在存货的增加环节贷方表示节约。如果企业把本批材料全部用生产甲产品，会计分录如下：借：生产成本20000，材料成本差异500；贷：原材料20500。借方“材料成本差异”表示的是把原来材料增加时节约的500元转到生产成本中去。在存货的减少环节借方表示节约。
由上面两个例题可以看出，虽然“材料成本差异”在材料增加和减少环节都有借方和贷方，实际上，超支或节约只是针对增加环节来说的，但是只要区分出增加时超支或节约，就可以弄清楚减少环节的超支或节约。
二、材料成本差异账簿的登记
当企业的记账凭证填制完后，需要登记账簿。用来登记材料成本差异的账簿有专门的帐页，如下表所示，在这里，按照收入、发出、结存分为3列。每一列中包含计划成本、借方差额（超支）、贷方差额（节约）3个部分。本月收入和月末结存的方向一致，但是本月发出与之相反，都有借方差额（超支）。其意义是不是一样呢？现举例说明。
例3：甲企业月初原材料账户10000元，材料成本差异账户为借方500元，本期收入材料计划成本8000元，材料成本差异为贷方200元，4日发出材料2000元，10日发出1000元，21日发出6000元。
分析：期末计算材料成本差异率，材料成本差异率=（期初结存材料成本差异+本期入库材料成本差异）÷（期初结存材料计划成本+本期入库材料计划成本）×100%=（500-200）÷（10000+8000）≈1.67%，发出存货应负担的成本差异=发出存货的计划成本×材料成本差异率=1.67%×（2000+1000+6000）=150.3元，调整生成成本，会计分录如下：借：生产成本150.3；贷：材料成本差异150.3。那么，这150.3元是计入本月发出这一列中的借方差额（超支）还是贷方差额（节约）呢？
在这个专门的帐页中，借方差额（超支）是指增加材料过程中的超支，不是指借方发生额；贷方差额（节约）是指增加材料过程中的节约，而不是指贷方发生额。从上面的计算中可以知道150.3元是指把增加材料环节中的超支额转到生产成本中去，使其体现实际成本，所以应该登记在“本月发出”中的借方差额（超支）内；如果计算出来的是-150.3元，是指把增加材料环节中的节约额转到生产成本中去，所以应该登记在“本月发出”中的贷方差额（节约）内。另外，在登记的时候，150.3元用蓝字登在借方差额（超支），而不是用红字登记在贷方差额（节约），因为红字表示更正、冲销。在有借方差额（超支）和贷方差额（节约）的情况下，只要区分出增加环节的节约或超支就能方便登记帐页了。
参考文献：
[1]何彦.计划成本法下原材料核算的图解处理[J].商场现代化，2011（12）.
【关键词】 计划成本; 材料成本差异; 计算
一、煤炭开采企业材料的特点
原煤生产的劳动对象是煤炭。煤炭开采企业的材料消耗具有特殊性,材料只是作为促进产品形成和为生产产品创造正常劳动条件的辅助材料,因为煤炭生产的劳动对象是煤层和岩层,材料只作为促进产品形成和生产产品创造正常劳动条件的辅助材料,而不构成产品实体。因此,煤炭企业的材料核算有其不同于一般工业企业的特点。
1.煤炭产品没有原料及主要材料,绝大多数的材料消耗是辅助材料,因为它并不构成产品的实体,所以除火药、雷管外,大部分材料并不随着生产一次消耗。占全部材料消耗价值一半以上的坑木、支护用品、大型材料、配件、专用工具等都可以通过回收多次重复使用。
2.根据煤炭企业的特点,煤炭企业专用的12种小型设备,由于使用年限较短,数量较多,流动性大,更换频繁,有的虽然价值超过2 000元,使用年限超过一年,但也不列为固定资产,都按低值易耗品处理,如风钻(煤电钻)、风镐、矿灯、7.5kW以下的电动机和水泵、200A以下的低值防爆开关、10kVA以下的变压器、局部通风机、容量在4吨以下的矿车(坑木台车、平板车)、综合保护器、自救器和瓦斯检定器等。
3.煤炭生产过程是煤层和岩层的采掘过程,生产条件主要受煤岩地质情况的变化影响,因此,劳动工作场地不断移动,采掘工作面经常搬家,采掘设备的磨损大,修理用配件消耗量也大,配件储备种类多。另外,由于井下作业条件困难,工人劳动保护用品耗用也比一般工业企业多。
4.煤矿生产经营受煤层厚度、倾斜角度、顶底板岩石性质、煤岩层硬度、煤层变化等自然地质条件影响而变化,直接影响煤炭生产的正常进行。同时井下自然灾害也不断发生,如水、火、瓦斯、煤层压力及断层等,因此,生产条件比较复杂,生产规律变化也大,比一般工业企业材料核算和管理工作复杂。
二、煤炭企业材料成本核算采用方法
笔者所在单位为特大型煤炭开采企业,根据本集团公司材料品种繁多、收发频繁的特点,集团公司规定采用计划成本法核算各类材料收发结存,采用加权平均法计算材料成本差异率,分配材料成本差异。月末根据“材料及材料成本差异汇总分配表”结转应负担的材料成本差异。
使用上述公式时应注意:暂估入库的材料不参与计算材料成本差异率。
本月发出材料应负担成本差异额=年初至本月累计发出材料的计划成本×材料成本差异率-年初至上月累计发出材料已负担的成本差异额
本月发出材料实际成本=发出材料计划成本±发出材料应负担的成本差异额
三、煤炭企业材料成本核算中易出现的问题
(一)计算时未将本月暂估入库材料剔除
例1,集团公司某煤矿月初材料成本差异为52 786.38元,月初材料计划成本539 468.68元,本月收到材料计划成本785 333.64元,生产领用844 876元,本月收到材料成本差异15 616.83元,本月暂估材料成本84 000元。
1.未考虑暂估入账材料成本计算的材料成本差异率=(52 786.38+15 616.83)÷(539 468.68+785 333.64)=5.163%
本月生产领用材料负担材料成本差异=844 876×5.163%=43 620.95元
本月生产领用材料实际成本=844 876+43 620.95=888 496.95元
2.考虑暂估入账材料成本计算的材料成本差异率=(52 786.38+15 616.83)
÷(539 468.68+785 333.64+84 000)
=4.855%
本月生产领用材料负担材料成本差异=844 876×4.855%=41 018.73元
本月生产领用材料实际成本=844876
+41 018.73=885 894.73元
两者相差:
1.-2.=888 496.95-885 894.73
=2 602.22元。
如果在计算差异率时分母不将暂估存货计划价计算在内,而暂估材料当月已领用,在计算当月领用材料成本时,暂估材料必然按成本差异率计算带走了对应数量的成本差异,必然造成发出存货多带走差异,造成计入成本费用的不准确,非常不合理。
(二)计算本月发出材料应负担差异额时按本月发出材料与全年累计材料成本差异率计算
例2,集团公司某煤矿2009年12月份某类材料全年累计材料成本差异率为3.049%,全年累计生产领用此类材料计划成本为38 674 186.87元,全年累计此类材料应分配的成本差异为
1 179 175.96元,12月生产领用此类材料计划成本29 877 963.59元。某煤矿计算此类材料的全年材料成本差异额为910 979.11元。
出现此错误的原因就是按此类材料本月领用材料的计划成本×全年累计材料成本差异率。用全年累计材料成本差异率与当月发出材料的计划成本计算,两者所反映的时间区域不一致,领用材料反映的是当月的,而全年累计材料成本差异率反映的是全年的。如果12月此类材料成本差异与前11个月相差较大,必然将12月相差较大的差异分摊至前11个月内,造成此类材料成本差异重复计算,计入成本费用的材料不真实、不准确。
鉴于煤炭开采企业的特殊性,煤炭企业材料品种繁多,且收发频繁,材料成本在总成本的比例较大,正确核算、真实反映材料成本,显得尤为重要。因此,材料成本核算是企业成本管理中的重点,建立完善严格的材料核算体制,贯通的材料管理方式,可使材料核算管理为企业的最终目标服务,大力提高企业的经济效益。
【参考文献】
